2. Предприниматели-общесистемщики

Налоги & бухучет Октябрь, 2019/№ 85
В избранном В избранное
Печать
В предыдущем разделе вы могли ознакомиться с основными нюансами работы на упрощенной системе налогообложения. Но ввиду определенных ограничений вступить в ряды единоналожников может не каждый предприниматель. Тогда для него возможет один путь — общая система налогообложения. Если вам пришлось «записаться» в общесистемщики либо вы выбрали такой вариант по самостоятельному решению, милости просим в этот раздел!

2.1. Правила налогообложения общесистемщиков

НДФЛ

Вопросы обложения «общесистемных» доходов НДФЛ регулирует ст. 177 НКУ.

Так, согласно п. 177.2 НКУ объектом налогообложения у предпринимателей-общесистемщиков является чистый доход. Его определяют как разницу между общим налогооблагаемым доходом (выручкой в денежной и неденежной формах) и документально подтвержденными расходами, связанными с хозяйственной деятельностью физлица-предпринимателя.

При этом учтите: датой формирования налогооблагаемого дохода является дата фактического поступления компенсации за отгруженные товары, выполненные работы (предоставленные услуги). То есть в момент отгрузки товара или подписания акта приема-передачи выполненных работ (предоставленных услуг) доход не возникает. Таким образом,

при признании дохода общесистемщик применяет кассовый метод

На это указывают и налоговики в консультации из подкатегории 104.05 БЗ.

В свою очередь, расходы, непосредственно связанные с такими доходами, предприниматель может отразить, только если:

1) такие расходы оплачены;

2) поступили денежные средства либо получена компенсация в натуральной форме от покупателя.

То есть для признания расходов должны произойти оба эти события.

Отчетный период для ФЛП-общесистемщиков — календарный год (п. 177.5 НКУ). Следовательно, если доходы и связанные с ними расходы имели место в разных месяцах, но в течение одного календарного года, их учитывают в расчете чистого дохода по итогам такого года.

А вот в случае когда доход получен в текущем году, а расходы, связанные с ним, осуществлены в прошлом году или будут оплачены в следующем, будьте внимательны. Здесь действуют следующие правила:

— если предприниматель в текущем году получает выручку за товар, который он сам оплатил в прошлом году, такие расходы учитываются в уменьшение чистого дохода текущего года (см. письмо ГФСУ от 20.05.2019 г. № 2266/6/99-99-13-02-03-15/ІПК);

— если же доход (выручка) получен в текущем году, а расходы, связанные с ним, будут оплачены только в следующем, то такие расходы смогут уменьшить базу налогообложения того отчетного периода, в котором они фактически будут понесены (оплачены), т. е. в следующем году (см. разъяснение в подкатегории 104.04 БЗ). То же налоговики говорили в письме ГУ ГФС во Львовской обл. от 14.02.2018 г. № 609/ІПК/13-01-13-01-12.

Важно! Система налогообложения, на которой пребывал предприниматель во время осуществления расходов, значения не имеет. То есть если ФЛП получил доход, когда был на общей системе налогообложения, а связанные с ним расходы осуществил ранее во время работы на упрощенной системе, такие расходы можно включить в состав предпринимательских расходов ФЛП-общесистемщика. На это указывают налоговики в консультации из подкатегории 104.05 БЗ.

Обратите внимание: если предприниматель в прошлом году понес убытки, на текущий год они не переносятся. Это следует непосредственно из ст. 177 НКУ, где сказано, что объект налогообложения определяется за календарный год — и точка. Тем более что никакого механизма переноса убытков в НКУ нет. Таким образом, по итогам года предприниматель рассчитывает окончательный результат своей хозяйственной деятельности и в случае получения прибыли платит с нее финальную сумму НДФЛ. Если имеет место убыток, то он просто «сгорает». Такой подход прослеживается и в консультациях фискалов из подкатегории 104.09 БЗ*.

* Консультации переведены в состав недействительных в связи с принятием Минфином новой формы декларации об имущественном состоянии и доходах, однако, полагаем, мнение налоговиков не изменилось.

Предпринимательские доходы облагают НДФЛ по ставке, установленной п. 167.1 НКУ в размере 18 %.

В течение отчетного года общесистемщики перечисляют НДФЛ в виде авансовых платежей

Их ФЛП определяет самостоятельно на основании фактических данных, указанных в Книге учета доходов и расходов (далее — Книга УДР)**. Расчет и уплату авансовых платежей в бюджет осуществляют ежеквартально до 20-го числа месяца, следующего за каждым календарным кварталом, кроме четвертого (п.п. 177.5.1 НКУ). То есть перечислять авансовый платеж по НДФЛ следует:

** Подробнее о ней мы будем говорить в подразделе 2.4.

— за І квартал — не позднее 19 апреля;

— за ІІ квартал — не позднее 19 июля;

— за ІІІ квартал — не позднее 19 октября.

Авансовый платеж за IV квартал не рассчитывают и не уплачивают.

Учтите: если последний день уплаты НДФЛ приходится на выходной или праздничный день, такой налог нужно перечислить накануне праздника (выходного). Ведь перенос срока уплаты НДФЛ не предусмотрен НКУ.

Если результатом расчета чистого дохода за соответствующий календарный квартал является отрицательное значение, авансовый платеж за такой период не уплачивают.

Окончательный расчет НДФЛ за отчетный период предприниматель-общесистемщик осуществляет самостоятельно в соответствии с данными, указанными в годовой налоговой декларации*, с учетом уплаченного им в течение года НДФЛ.

* О такой декларации мы расскажем больше в подразделе 2.5.

Сумму обязательств по НДФЛ за отчетный год необходимо уплатить в бюджет в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока подачи налоговой декларации (п. 57.1 НКУ).

Если же по итогам года имеет место переплата НДФЛ, излишне уплаченные суммы могут быть зачислены в счет будущих платежей по этому налогу или возвращены ФЛП в порядке, предусмотренном НКУ (п.п. 177.5.3 этого Кодекса).

Важно! Если предприниматель, кроме предпринимательских, получает также «гражданские» доходы, то их облагают НДФЛ по общим правилам, установленным разд. IV НКУ для обычных физлиц.

Военный сбор

Помимо НДФЛ, физлицу-общесистемщику придется начислить и уплатить еще и ВС (п.п. 1.2 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ, п. 164.1 НКУ). Базу обложения ВС определяют аналогично базе обложения НДФЛ. То есть таковой будет чистый доход предпринимателя (см. выше). Ставка ВС — 1,5 % базы налогообложения.

Учтите: в отличие от НДФЛ, ВС нужно платить только один раз в год (по его итогам) согласно годовой декларации. Такой вывод следует, в частности, из п.п. 3 п. 3 разд. IV Инструкции № 859. Подтверждают это и налоговики (см. разъяснение в подкатегории 132.02 БЗ).

Таким образом, ФЛП необходимо в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) года, подать налоговую декларацию (п.п. 49.18.5 НКУ) и уплатить отраженную в ней сумму ВС в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока предоставления такой декларации (п. 57.1 НКУ).

Кроме НДФЛ и ВС, со своих предпринимательских доходов ФЛП также должен уплатить ЕСВ. Но об этом см. в подразделе 3.2.

Также учтите: в отличие от единоналожников, для ФЛП на общей системе налогообложения нет перечня налогов (сборов), от уплаты которых они освобождались бы. Поэтому в вопросах взимания других налогов и сборов такие предприниматели руководствуются общими нормами НКУ.

Для предпринимателя-общесистемщика очень важно понимать, какие доходы и расходы участвуют в расчете чистого дохода. Этим вопросам мы уделим внимание в подразделах 2.2 и 2.3.

2.2. Доходы предпринимателя-общесистемщика

Итак, первый показатель, который необходим для определения объекта налогообложения у общесистемщика, — это общий налогооблагаемый доход (выручка в денежной и неденежной формах). При этом что именно считать доходом (выручкой) общесистемщика, НКУ не говорит. Поэтому не остается ничего другого, как опираться в этом вопросе на сложившуюся практику и разъяснения налоговиков. Из них следует, что доходом предпринимателя-общесистемщика необходимо считать материальные и нематериальные блага, которые он получает на безвозвратной основе и может ими распоряжаться по своему усмотрению.

Налоговики в разъяснении из подкатегории 104.04 БЗ к предпринимательской выручке отнесли:

— выручку в виде безналичных денежных средств, поступивших на банковский счет или в наличной форме непосредственно предпринимателю или его работникам на месте осуществления расчетов (в том числе проценты банка);

— выручку в натуральной (неденежной) форме;

— суммы штрафов и пени, полученные от других субъектов предпринимательства по ГПД за нарушение условий договоров;

— другие доходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

Однако фискалы не разъяснили этот вопрос достаточно широко. Поэтому разбираться, какие конкретно поступления общесистемщик обязан отражать в составе доходов от предпринимательской деятельности, а какие — нет, придется самим. Этим и займемся.

Средства, полученные от продажи товаров (работ, услуг) самим предпринимателем или его наемным работником. Помните: в состав предпринимательских доходов средства от продажи товаров (работ, услуг) попадут только в том случае, если они были получены в рамках предпринимательской деятельности. «Гражданские» доходы физлица учитывают отдельно и облагают по общим правилам, установленным разд. IV НКУ для обычных граждан.

Интересный момент! Как указали налоговики в консультации из подкатегории 104.08 БЗ, в случае осуществления расчетов с помощью платежных карточек с применением платежных терминалов ФЛП-общесистемщики отражают доходы на основании информации, указанной в фискальных отчетных чеках. Таким образом, по мнению налоговиков, дожидаться поступления средств на банковский счет предпринимателя не следует.

Кроме денежных средств, полученных от реализации товаров (работ, услуг) в наличной или безналичной форме, в состав дохода общесистемщика включают также суммы неденежной компенсации (товары, работы, услуги, полученные по бартеру, или суммы, на которые проведен взаимозачет).

А если в счет оплаты за товары (работы, услуги) вы получили вексель? В таком случае, согласно разъяснению налоговиков (см. подкатегорию 104.04 БЗ), доход у предпринимателя возникнет не на дату получения векселя, а на дату расчета с векселедателем.

Учтите:

если ФЛП не зарегистрирован как плательщик НДС, в состав налогооблагаемого дохода ему необходимо включить всю сумму выручки

Если же он является плательщиком НДС, то в налогооблагаемый доход попадет сумма выручки за вычетом этого налога (п. 177.3 НКУ).

Не отражается в составе предпринимательских доходов также сумма «розничного» акциза, которая включена в стоимость реализованных товаров. Это следует из п.п. 177.3.1 НКУ и подтверждается налоговиками в разъяснении из подкатегории 104.08 БЗ.

Полученные авансы за товары (работы, услуги). Эти суммы включают в состав доходов предпринимателя, несмотря на то, что он еще не поставил товары (не выполнил работы, не предоставил услуги). Подтверждают это и налоговики в письме ГФСУ от 22.11.2018 г. № 4916/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК.

Валютная выручка. ФЛП включает такие доходы в состав предпринимательского дохода путем пересчета в гривни по официальному валютному (обменному) курсу НБУ, действовавшему на дату их фактического получения на текущий банковский счет. Подтверждают это и фискалы в консультации из подкатегории 104.04 БЗ.

Обратите внимание: в составе доходов предприниматель показывает всю сумму валютной выручки, т. е. без уменьшения на сумму комиссии банка. Ведь комиссия — это уже расходы предпринимателя (см. " 2.3. Расходы предпринимателя на общей системе" этого номера).

Разницы при продаже валюты. Положительная разница возникает при продаже иностранной валюты по курсу, превышающему курс НБУ, исходя из которого отражен «валютный» доход, и попадает в налогооблагаемый доход предпринимателя. Об этом ранее говорили фискалы в разъяснении из подкатегории 104.04 БЗ. Сейчас эта консультация переведена в состав недействующих, однако приведенная в ней причина перевода не указывает на то, что позиция налоговиков на этот счет изменилась.

А вот в случае возникновения отрицательной разницы ни уменьшения доходов, ни увеличения расходов у предпринимателя не будет (см. разъяснение из подкатегории 104.05 БЗ, действовавшее до 07.02.2019 г.).

Курсовые разницы. Курсовой разницей считается разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных курсах НБУ. Однако ФЛП не ведут бухучет и на них не распространяются нормы П(С)БУ 21. Поэтому считаем, что

предприниматели не обязаны учитывать курсовые разницы и отражать их в составе доходов или расходов

Штрафы, пеня, неустойки, полученные от контрагентов в связи с нарушением ими условий договоров. Если эти суммы получены по договору, заключенному физическим лицом как предпринимателем, их включают в состав предпринимательского дохода (см. подкатегорию 104.04 БЗ).

Стоимость бесплатно полученных товаров (работ, услуг). Ее включают в налогооблагаемый доход предпринимателя, если товары (работы, услуги) получены для предпринимательской деятельности (договор заключен именно с ФЛП). Если получателем по договору выступает обычное физическое лицо, налогообложение осуществляют по правилам, предусмотренным разд. IV НКУ для «гражданских» доходов.

Обратите внимание: как разъясняют налоговики (см. подкатегорию 104.04 БЗ), стоимость бесплатно полученных товаров предприниматель включает в доходы по дате их реализации и по цене, определенной на уровне не ниже обычной. В то же время стоимость бесплатно полученных услуг попадает в состав общего налогооблагаемого дохода общесистемщика по дате их получения.

Такой вывод относительно даты отражения дохода при бесплатном получении товаров является довольно неожиданным. Ведь полученные товары ФЛП может не только продать, но и использовать для своих предпринимательских целей. И нет никаких сомнений, что в этом случае доход также возникает. Поэтому прежде чем воспользоваться упомянутым разъяснением, рекомендуем получить индивидуальную налоговую консультацию по этому вопросу.

Сумма безвозвратной финансовой помощи, полученная в денежной форме. На наш взгляд, если такая помощь поступила именно ФЛП (для ведения предпринимательской деятельности), а не предоставлена ему как гражданину, ее сумму следовало бы включать в состав предпринимательских доходов. Однако налоговики придерживаются иной точки зрения. Так, по их мнению, предоставленная безвозвратная финпомощь не является результатом осуществления предпринимательской деятельности ФЛП, а значит, ее сумму следует облагать как «гражданские» доходы (см. консультацию в подкатегории 104.04 БЗ).

Сумма списанной кредиторской задолженности предпринимателя. Если кредиторская задолженность списана по истечении срока исковой давности, то ее сумму включают в доход предпринимателя. На это указывает п.п. 2 п. 6 Порядка № 481. А вот с задолженностью, прощенной кредитором до истечения срока исковой давности, не все так ясно. Тем не менее, по мнению фискалов, любая списываемая кредиторская задолженность ФЛП за полученные товары (работы, услуги) попадает в предпринимательские доходы (см. разъяснение в подкатегории 104.04 БЗ)*.

* На наш взгляд, в составе дохода сумму списанной кредиторки за полученные товары (работы, услуги) общесистемщик отражает с учетом НДС, независимо от того, зарегистрирован ли он плательщиком этого налога.

При этом определенные особенности возникают в связи со списанием кредиторки по полученной предоплате. Так, на дату получения аванса ФЛП уже включил его в доход от предпринимательской деятельности. При списании такая задолженность меняет свой статус — она уже не может считаться предоплатой за товары (работы, услуги). Поэтому логично отминусовать отраженный ранее доход и сразу же увеличить его на сумму списанной кредиторской задолженности. 
Средства, перечисленные по договорам транспортного экспедирования. Сумма вознаграждения экспедитора (посредника по договору транспортного экспедирования) включается в налогооблагаемый доход предпринимателя-общесистемщика (см. подкатегорию 104.04 БЗ). А вот транзитные средства, полученные посредником по договорам транспортного экспедирования, не являются его собственностью, поэтому они, проходя через счет посредника, не включаются в его выручку.

Выручка, полученная по договору комиссии (поручения). Здесь было бы логично, как и в случае с предоставлением услуг транспортного экспедирования, не включать в доходы сумму средств, поступившую посреднику от реализации товаров по договору комиссии (поручения). Однако налоговики считают, что комиссионер (поверенный) должен включать в состав дохода всю сумму выручки в денежной и неденежной формах, полученную по договору комиссии (поручения), — как стоимость проданных товаров, так и комиссионное вознаграждение (см. разъяснение в подкатегории 104.04 БЗ).

В то же время в состав расходов фискалы разрешают включить стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) с целью дальнейшей реализации по договору комиссии, при условии их документального подтверждения (см. разъяснение из подкатегории 104.08 БЗ). Подробнее об учете договоров комиссии ФЛП-общесистемщиками см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 51, с. 25.

Собственные средства, внесенные общесистемщиком на свой предпринимательский счет. Такие средства не включаются в состав налогооблагаемого дохода общесистемщика. Согласны с этим и налоговики (см. разъяснение из подкатегории 104.04 БЗ).

Ошибочно поступившие на предпринимательский счет средства, которые будут возвращены. Такие суммы не включают в состав предпринимательских доходов, поскольку они не являются собственностью предпринимателя и получены им в результате ошибки банка или другого субъекта предпринимательства. Налоговики с такой позицией согласны (см. разъяснение в подкатегории 104.04 БЗ).

Ошибочно перечисленные с текущего счета средства, которые возвращаются предпринимателю. Такие средства также не попадут в налогооблагаемый доход, так как они не являются платой за товары (работы, услуги). Это собственные средства, которые возвращаются ФЛП в результате исправления допущенной ошибки.

Сумма средств (предоплата), которая возвращена на текущий счет общесистемщика поставщиками (подрядчиками, исполнителями) в связи с расторжением договора. Эти средства не являются для общесистемщика доходом. Ведь, по сути, предприниматель получает назад свои же деньги.

Депозиты. Согласно разъяснению налоговиков (см. письмо ГФСУ от 05.02.2019 г. № 405/6/99-99-13-01-04-15/ІПК и подкатегорию 104.04 БЗ) сумму депозита, зачисляемую на банковский счет ФЛП, не включают в состав дохода и не отражают в Книге УДР при условии, что на момент внесения на депозитный счет эта сумма уже была отражена в составе предпринимательских доходов.

Однако мы считаем, что

возвращенный депозит не должен попадать в доход ФЛП-общесистемщика в любом случае

Ведь здесь нет «внешнего» денежного поступления. По сути, происходит просто перемещение средств их владельцем с одного счета на другой. Подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 103, с. 24.

Банковские проценты. Как говорится в разъяснении фискалов из подкатегории 104.11 БЗ, а также в письме ГФСУ от 05.02.2019 г. № 405/6/99-99-13-01-04-15/ІПК, проценты, начисленные на остаток средств по депозитному или по текущему счету, открытому для осуществления предпринимательской деятельности, не включают в доход ФЛП, поскольку они получены не от предпринимательской деятельности. Вместе с тем, в другом разъяснении, приведенном в подкатегории 104.04 БЗ, налоговики относят проценты банка к выручке.

На наш взгляд, банковские проценты как пассивные доходы (п.п. 14.1.268 НКУ) не включаются в доходы общесистемщика. Но при этом они попадают в «гражданские» доходы и подлежат налогообложению по правилам, установленным НКУ для обычных физлиц.

Пособие по временной нетрудоспособности и пособие по беременности и родам, выплачиваемые за счет средств ФСС*. Если получателем таких пособий является ФЛП, то они являются «гражданским» доходом, который должен облагаться по правилам, установленным для обычных физлиц. А значит, в составе предпринимательских доходов им не место. Такой же вывод следует из разъяснений налоговиков, приведенных в подкатегории 103.02 БЗ.

* Здесь и далее — Фонд социального страхования.

Теперь о средствах из ФСС, поступающих на специальный счет предпринимателя для выплат его наемным работникам по листкам нетрудоспособности. Эти суммы также не нужно включать в доход предпринимателя, поскольку ФЛП является просто посредником между ФСС и его работниками. К предпринимательским доходам они никакого отношения не имеют.

Средства, полученные от центра занятости в виде компенсации за создание рабочих мест для трудоустройства безработных. Согласно разъяснению, приведенному в подкатегории 104.04 БЗ, такие средства в доход общесистемщика не попадают. При этом указанные суммы отражают в гр. 7 Книги УДР с отрицательным значением, т. е. сумма компенсации уменьшает расходы хозяйственной деятельности предпринимателя.

Сумма бюджетного возмещения НДС, полученная ФЛП — неплательщиком НДС за период, когда он еще был зарегистрирован плательщиком НДС. Такие поступления не являются доходом предпринимателя-общесистемщика. На это указывают налоговики в разъяснении, приведенном в подкатегории 104.04 БЗ.

Сумма займа (возвратной финансовой помощи). Получив заем, предприниматель обязан его вернуть в полной сумме. А следовательно, получение займа (возвратной финпомощи) отражать в предпринимательских доходах не нужно.

Но!

Налоговики требуют, чтобы при невозврате суммы займа в сроки, установленные договором, такая сумма была включена в доходы ФЛП (см. подкатегорию 104.04 БЗ)

Мы такую позицию налоговиков не поддерживаем. Ведь нарушение сроков возврата займа еще не говорит о том, что предприниматель не погасит его полностью позже до истечения срока исковой давности. Следовательно, отражать доход неправильно, поскольку сумма займа будет полностью возвращена и никаких дополнительных благ предприниматель не получит. Таким образом, считаем, что облагать нужно только задолженность по договору займа, по которой истек срок исковой давности или которая была прощена заимодателем.

Сумма кредита. Поскольку кредит, полученный от банка на предпринимательский счет, подлежит возврату, сумму кредита не включают в состав налогооблагаемого дохода предпринимателя.

Вместе с тем налоговики поют ту же песню, что и в случае с займом. Так, в подкатегории 104.04 БЗ приведена консультация, в которой говорится, что сумму кредита, не возвращенную в определенный в договоре срок, нужно включить в налогооблагаемый доход предпринимателя. Мы такую точку зрения не разделяем. Аргументация та же, что и при невозврате займа — сумма кредита может быть возвращена до окончания срока исковой давности. Таким образом, считаем, что в налогооблагаемый доход ФЛП должна попадать только задолженность по кредиту, по которой истек срок исковой давности или которая была аннулирована в течение такого срока.

Интересный момент! В другой своей консультации из этой же подкатегории налоговики указывают на необходимость включения в состав налогооблагаемого дохода ФЛП суммы кредита, погашенной поручителем. Но мы с таким подходом не согласны. Дело в том, что согласно ч. 2 ст. 556 ГКУ к поручителю, который выполнил обязательство, переходят все права кредитора в этом обязательстве. А значит, предприниматель обязан компенсировать поручителю его расходы по погашению кредита. То есть задолженность у ФЛП никуда не девается, просто меняется кредитор: вместо банка им становится поручитель. Следовательно, до истечения срока исковой давности или прощения поручителем такого долга говорить о налогооблагаемом доходе предпринимателя неуместно.

Ну и в заключение еще раз подчеркнем:

в предпринимательский доход не включают любые поступления, полученные физлицом как гражданином

В частности, в налогооблагаемый доход ФЛП не попадут зарплата, наследство, подарки и (важно!) доходы от деятельности, которая не указана в ЕГР. Такие доходы учитывают отдельно и облагают по общим правилам, установленным разд. IV НКУ для обычных граждан (см. разъяснение в подкатегории 104.11 БЗ).

Также добавим, что в спорных случаях отнесения отдельных сумм к предпринимательскому или «гражданскому» доходу безопаснее получить письменную индивидуальную налоговую консультацию. Ведь несмотря на то, что ставки налогообложения для предпринимательских доходов такие же, как для «гражданских», доход ФЛП может быть «погашен» убытками от его деятельности. И тогда суммы НДФЛ и ВС в бюджет не попадут. А вот по «гражданским» доходам заплатить налоговые обязательства придется по полной программе.

Итак, с включаемыми и невключаемыми в налогооблагаемый доход общесистемщика поступлениями разобрались. Теперь скажем пару слов о документальном подтверждении суммы дохода, полученного общесистемщиком.

Поскольку предприниматели на общей системе, как правило, получают доходы в безналичной или наличной форме с применением РРО либо расчетных книжек (далее — РК)*, поступление дохода так или иначе подтверждается документально: выпиской из банка, отчетами РРО либо расчетной квитанцией.

* Подробно о расчетах предпринимателя рассказано в разделе 4.

Если же предприниматель не использует РРО (РК), но проводит наличные расчеты, достаточным документальным подтверждением факта получения дохода является запись о нем в Книге УДР. Ведь законодательство не требует, чтобы ФЛП подтверждал документально каждую запись о доходе.

В случае получения доходов в неденежной форме подтверждающими документами будут накладные на полученные товарно-материальные ценности, акты выполненных работ (предоставленных услуг) и т. п.

2.3. Расходы предпринимателя на общей системе

Правила отражения

Первое, что вам нужно помнить, — для участия в расчете налогооблагаемого дохода расходы должны быть:

1) связаны с хозяйственной деятельностью;

2) фактически понесены, т. е. оплачены;

3) документально подтверждены.

Согласно общему правилу расходы должны быть непосредственно связаны с получением дохода (п. 177.4 НКУ). Следовательно, для включения в состав расходов стоимости приобретенного товара недостаточно его оплатить, нужно за него получить компенсацию от покупателя.

То есть только после поступления денежных средств либо получения компенсации в натуральной форме от покупателя предприниматель сможет отразить оплаченные ранее расходы, непосредственно связанные с такими доходами. Причем сам товар при этом через предпринимателя может пока не «проходить». К примеру, предприниматель оплатил товары поставщику и сразу же получил за них предоплату от своего покупателя. В таком случае полученные средства попадут в доход, а уплаченный аванс — в расходы. И все это несмотря на то, что сам товар все еще находится на складе первоначального поставщика.

А если предприниматель понес расходы, которые напрямую не связаны с приобретением товаров или изготовлением продукции, но в целом относятся к ведению хозяйственной деятельности? Это может быть аренда административного офиса, коммунальные платежи, банковские услуги и прочее. Поскольку такие расходы прямо не привязаны к получению выручки, их учитывают в составе предпринимательских расходов в момент оплаты независимо от факта получения дохода.

Но! По мнению фискалов, это не касается расходов на заработную плату работников. Так, согласно разъяснению, приведенному в подкатегории 104.08 БЗ,

если предприниматель не получал в отчетном месяце доход, то он не может отразить в этом месяце расходы на зарплату

Подтвердить расходы можно, в частности, платежным поручением, приходным кассовым ордером, квитанцией, фискальным чеком, актом закупки и другими документами, подтверждающими факт осуществления оплаты за товары, работы, услуги. В случае осуществления неденежных операций документами, подтверждающими оплату, будут накладные на отгрузку товарно-материальных ценностей, акты выполненных работ (предоставленных услуг) и т. п.

Запомните! Расходы не могут попасть в предпринимательские, если они (п.п. 177.4.5 НКУ):

— не связаны с осуществлением хозяйственной деятельности ФЛП;

— связаны с приобретением, самостоятельным изготовлением ОС и приобретением нематериальных активов (далее — НМА), подлежащих амортизации. Расходы на приобретение/изготовление таких активов попадут в предпринимательские расходы постепенно через амортизацию (см. " 2.3. Расходы предпринимателя на общей системе" этого номера);

— связаны с приобретением и содержанием ОС двойного назначения**;

** О том, какие активы относятся к ОС двойного назначения, см. " 2.3. Расходы предпринимателя на общей системе" этого номера.

— не подтверждены документально.

Выяснив основные моменты, перейдем непосредственно к рассмотрению расходов, на которые может быть уменьшен налогооблагаемый доход предпринимателя-общесистемщика. Перечень таких расходов находим в п. 177.4 НКУ. Их можно разделить на 4 вида:

1) прямые материальные;

2) выплаты работникам;

3) суммы налогов и сборов;

4) прочие.

Рассмотрим каждый из этих видов расходов отдельно.

Прямые материальные расходы

Перечень таких расходов приведен в п.п. 177.4.1 НКУ. Так, к ним относят стоимость:

— сырья, материалов, товаров, образующих основу для изготовления (продажи) продукции или товаров (предоставления работ, услуг);

— покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий;

— топлива и энергии;

— строительных материалов;

— запасных частей;

— тары и тарных материалов;

— вспомогательных и других материалов, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов.

То есть предприниматели-торговцы учитывают здесь закупочную стоимость товаров, приобретенных для реализации, а предприниматели-производители — материальные затраты, которые могут быть непосредственно отнесены к выпускаемой продукции.

Обратите внимание! Как мы уже упоминали ранее (см. " 2.2. Доходы предпринимателя-общесистемщика" этого номера), налоговики требуют включать в налогооблагаемый доход предпринимателя стоимость товаров, реализованных ФЛП-посредником по договору комиссии (поручения). При этом они разрешают включать в предпринимательские расходы стоимость товаров, приобретенных для их реализации по договору комиссии (поручения) (см. разъяснение из подкатегории 104.04 БЗ). В то же время заметим, что комиссионер (поверенный) товар не приобретает. Надеемся, что фискалы здесь просто допустили ошибку в формулировке и общесистемщику не придется бороться за такие расходы. По идее, за счет расходов нужно просто убрать ранее отраженный доход в размере стоимости проданных товаров. Главное условие — чтобы такие расходы были документально подтверждены. Подробнее об учете договоров комиссии см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 51, с. 25.

Учтите: прямые материальные расходы непосредственно связаны с полученным доходом, поэтому они могут быть учтены только после того, как будет получен доход от реализации готовой продукции, товаров, работ, услуг.

Выплаты работникам

За этот вид выплат отвечает п.п. 177.4.2 НКУ. Так, к ним относятся:

— заработная плата работников, находящихся с ФЛП в трудовых отношениях. Сюда относят основную и дополнительную заработную плату, а также прочие поощрительные и компенсационные выплаты согласно разд. 2 Инструкции № 5;

— обязательные выплаты работникам (в частности, больничные за счет работодателя*);

* На то, что такие выплаты включаются в расходы общесистемщика, налоговики указывают в разъяснении, приведенном в подкатегории 104.05 БЗ.

— выплаты работникам, связанные с возмещением им стоимости товаров (работ, услуг);

— вознаграждение за выполнение работ, предоставление услуг по ГПД;

— любая другая оплата в денежной или натуральной форме, установленная по договоренности сторон. Исключение — материальная помощь, освобожденная от налогообложения в соответствии с нормами разд. IV НКУ**;

** Какая матпомощь и при каких условиях не облагается НДФЛ согласно указанному разделу НКУ, см. в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 76, с. 48.

— взносы ФЛП на обязательное страхование жизни или здоровья работников в случаях, предусмотренных законодательством.

Имейте в виду:

зарплату отражают в расходах в «грязной» сумме в месяце ее выплаты

То есть суммы удержаний с зарплаты работников отдельно в расходах не показывают, их учитывают в составе начисленной (выплаченной) зарплаты (графа 7 Книги УДР). Согласны с этим и налоговики (см. разъяснение в подкатегории 104.05 БЗ).

Как мы уже говорили, по мнению фискалов, в случае отсутствия у предпринимателя доходов в отчетном месяце в расходы выплаченную зарплату включить нельзя (см. разъяснение из подкатегории 104.08 БЗ). Тем не менее, по результатам отчетного года все расходы на зарплату должны быть учтены.

Суммы налогов и сборов

Включение тех или иных налогов и сборов в состав расходов предпринимателя-общесистемщика регламентировано п.п. 177.4.3 НКУ. Обратившись к нему, имеем следующее.

НДФЛ и ВС. С НДФЛ и ВС, удержанных из заработной платы работников, все ясно. Как мы выяснили выше, их отдельно в составе расходов не учитывают. Такие удержания попадают в расходы общесистемщика в составе «грязной» заработной платы.

А вот как быть с НДФЛ и ВС, уплаченными ФЛП «за себя»? Увы, эти платежи полностью «пролетают» мимо расходов. Так, запрет на отнесение в состав расходов НДФЛ, уплаченного предпринимателем со своих доходов (авансовые платежи в течение года и окончательный расчет по итогам года), прямо прописан в п.п. 177.4.3 НКУ. Что касается ВС, то НКУ на его счет молчит. Однако свои «5 копеек» вставляют налоговики. В разъяснении, приведенном в подкатегории 104.05 БЗ, они говорят, что ФЛП-общесистемщик не имеет права включать в состав расходов сумму ВС, уплаченного со своего чистого дохода. То есть к этому сбору они применяют те же правила, что и к НДФЛ, что, впрочем, не удивительно.

ЕСВ. Согласно п.п. 177.4.3 НКУ предприниматель имеет право включать в расходы суммы ЕСВ в размерах и порядке, установленных законом. Таким образом,

сумма ЕСВ, начисленного на зарплату работников, попадет в состав расходов ФЛП в день ее уплаты

Что касается сумм ЕСВ, уплачиваемых общесистемщиком «за себя»*, то их также можно включить в расходы на момент уплаты (см. письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 12.04.2019 г. № 1576/С/26-15-13-06-12-ІПК и разъяснение в подкатегории 104.05 БЗ). Напомним, что такая уплата осуществляется до 20-го числа месяца, следующего за кварталом, за который уплачивается ЕСВ (абзац третий ч. 8 ст. 9 Закона № 2464). Именно о поквартальном включении сумм ЕСВ «за себя» в предпринимательские расходы говорят налоговики в разъяснении из подкатегории 104.05 БЗ.

* Узнать больше об уплате таких сумм вы можете в разделе 3.

Обратите внимание: отнесение в расходы сумм уплаченной задолженности по ЕСВ, а также сумм пени и штрафных санкций не предусмотрено (см. письмо ГФСУ от 18.02.2019 г. № 581/П/99-99-13-01-04-14/ІПК).

НДС. Если ФЛП не является плательщиком НДС, то суммы НДС в стоимости приобретений включаются в предпринимательские расходы.

А вот если ФЛП — плательщик НДС, то суммам «входного» НДС не место в его расходах (п.п. 177.4.3 НКУ)**. Это касается как «входного» НДС, так и перечисленного на электронный счет СЭА НДС или в бюджет.

** Исключение — когда приобретенное используется в необлагаемых операциях.

Акцизный налог. Включать уплаченный акциз в расходы ФЛП прямо запрещает п.п. 177.4.3 НКУ.

Налог на недвижимость. Этому налогу в расходах ФЛП не место. И на то есть целых две причины:

во-первых, ФЛП в соответствии со ст. 325 ГКУ не могут быть субъектами права собственности на имущество, а значит, предприниматель уплачивает налог на недвижимость как обычный гражданин — владелец такой недвижимости***;

*** На то, что физлицо не может быть плательщиком налога на недвижимость как предприниматель, указывает и п.п. 266.1.1 НКУ.

— во-вторых, согласно п.п. 265.1.1 НКУ налог на недвижимость является разновидностью налога на имущество. А о том, что такой налог в предпринимательские расходы не включается, прямо говорит п.п. 177.4.3 упомянутого Кодекса.

Транспортный налог. Этот налог — еще один представитель налога на имущество (п.п. 265.1.2 НКУ). А значит, места ему в предпринимательских расходах тоже нет ввиду запрета, установленного п.п. 177.4.3 НКУ.

Плата за землю. Согласно п.п. 265.1.3 НКУ плата за землю (земельный налог и арендная плата за земли государственной и коммунальной собственности) также является разновидностью налога на имущество. А значит, ее ждет та же участь, что и других «представителей» этого налога. То есть

отнести плату за землю в расходы предпринимателя-общесистемщика нельзя — п.п. 177.4.3 НКУ не разрешает

Эконалог и рентная плата. Подпунктом 177.4.3 НКУ разрешено включать в расходы предпринимателя суммы налогов и сборов, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности ФЛП. При этом каких-либо ограничений в отношении эконалога и рентной платы нет. Следовательно, предприниматель, уплачивающий эконалог или рентную плату, может поставить такие платежи в расходы.

Турсбор и парковочный сбор. Эти сборы указаны в разд. ХІІ «Налог на имущество» НКУ, но при этом к налогу на имущество они не относятся (п. 265.1 упомянутого Кодекса). А значит, «налоговоимущественный» запрет, установленный п.п. 177.4.3 НКУ, на них не распространяется. Какие-либо другие ограничения для этих платежей законодательством также не установлены. Поэтому суммы уплаченного туристического и парковочного сбора можно смело относить в расходы.

Кроме того, п.п. 177.4.3 НКУ разрешает включать в расходы ФЛП платежи, уплаченные за получение лицензий на осуществление предпринимателем определенных видов хозяйственной деятельности, разрешения, другого документа разрешительного характера, связанных с хозяйственной деятельностью ФЛП.

Прочие расходы

Четвертую группу расходов предпринимателя-общесистемщика составляют прочие расходы. Что же сюда попадет? Подпункт 177.4.4 НКУ гласит, что в состав прочих следует включать расходы, связанные с ведением хозяйственной деятельности и не указанные в пп. 177.4.1 — 177.4.3 этого Кодекса. Конкретизируем эти расходы ниже.

1. Расходы на командировки наемных работников. Имейте в виду: поскольку в п.п. 177.4.4 НКУ говорится конкретно о командировках наемных работников, налоговики выступают против включения в расходы общесистемщика «командировочных» затрат, понесенных непосредственно предпринимателем, находящимся в командировке. Такая позиция изложена в разъяснении, приведенном в подкатегории 104.05 БЗ.

2. Расходы на услуги связи. К таким услугам относятся услуги почты, телефона, телефакса, мобильной связи, Интернета и пр. Но есть одно условие, которое должно быть соблюдено для включения расходов на услуги связи в состав предпринимательских:

пользование такими услугами должно быть непосредственно связано с хозяйственной деятельностью предпринимателя

Об этом, по крайней мере в отношении услуг мобильной связи, налоговики говорят в разъяснении, приведенном в подкатегории 104.05 БЗ. При этом к документам, подтверждающим понесение (и, видимо, «хозяйственность») «мобильных» расходов, они относят договоры и расчетные документы, предоставляемые оператором мобильной связи абоненту, в которых отражаются время переговоров, номер адресата, а также стоимость разговоров и т. д. Полагаем, в отношении других услуг связи фискалы также будут требовать подтверждения связи с хозяйственной деятельностью ФЛП.

3. Рекламные расходы. Если такие расходы связаны с предпринимательской деятельностью ФЛП и подтверждены документально, препятствий для их включения в предпринимательские расходы нет (см. письмо ГСФУ от 27.06.2019 г. № 2997/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).

4. Плата за расчетно-кассовое обслуживание банков. Суммы средств, уплаченные предпринимателем в пользу банка за открытие, закрытие, переоформление счетов, открытых непосредственно на ФЛП, предоставление выписок по счетам и оказание других услуг по расчетно-кассовому обслуживанию, связанных с ведением его хозяйственной деятельности, включаются в состав расходов ФЛП. Конечно, такие расходы должны быть документально подтверждены.

Подтверждающими документами в этом случае могут быть, в частности, мемориальный ордер, платежное поручение и прочие платежные документы, определенные нормативно-правовыми актами НБУ. Кроме того, в качестве документа, подтверждающего сумму расходов на оплату банковских услуг по расчетно-кассовому обслуживанию, может выступать выписка по счету ФЛП. На это налоговики дают добро в разъяснении, приведенном в подкатегории 104.05 БЗ. При этом

в выписке должна быть указана информация о предоставлении банком таких услуг и сумме операции, а также заполнены обязательные реквизиты

5. Расходы на оплату аренды. Предприниматель имеет право включить в состав расходов оплаченную стоимость аренды имущества, используемого в его хозяйственной деятельности согласно договору аренды.

Но это не касается случая, когда аренда уплачивается за использование в хозяйственной деятельности земли государственной (коммунальной) собственности. Напомним: арендная плата за земли государственной и коммунальной собственности является частью платы за землю, которая, в свою очередь, представляет собой составляющую налога на имущество. А, как мы выяснили ранее, такой налог в предпринимательские расходы не попадает (см. " 2.3. Расходы предпринимателя на общей системе" этого номера). Напомнили об этом и налоговики в консультации из подкатегории 104.05 БЗ.

Кроме того, арендатор-общесистемщик может включить в расходы стоимость коммунальных услуг, уплаченных по арендованному имуществу*, на основании документального подтверждения факта их уплаты. Об этом ранее фискалы говорили в консультации из подкатегории 104.05 БЗ. Сейчас она переведена в состав недействующих, но не думаем, что в позиции фискалов что-то кардинально поменялось. По крайней мере, противоположного мнения они не высказывали.

* Согласно договору субпотребителя таких услуг.

6. Расходы на ремонт и эксплуатацию имущества, используемого в хозяйственной деятельности ФЛП. Однако здесь не все так просто. Дело в том, что п.п. 177.4.5 НКУ запрещает включать в предпринимательские расходы затраты на содержание ОС двойного назначения. При этом к таким ОС п.п. 177.4.6 НКУ относит:

— земельные участки;

— объекты жилой недвижимости;

— легковые и грузовые автомобили.

Таким образом, если вы осуществляете расходы на содержание (в том числе на техническое обслуживание и ремонт) указанного имущества (как собственного, так и арендованного), включить их в состав предпринимательских не получится. Подтверждают это и налоговики в консультации из подкатегории 104.05 БЗ.

А вот расходы на ГСМ для автомобилей двойного назначения можно отразить в предпринимательских расходах, поскольку они не относятся к расходам на содержание**. Радует, что не возражают против этого и налоговики (см. подкатегорию 104.05 БЗ, письма ГФСУ от 17.04.2018 г. № 1674/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК и ГУ ГФС в Харьковской обл. от 25.05.2018 г. № 2330/ІПК/20-40-13-11-11). В указанных разъяснениях они разрешают включать в предпринимательские расходы стоимость израсходованного топлива без каких-либо оговорок об ОС двойного назначения. Вместе с тем фискалы настаивают на том, что списание ГСМ должно производиться исходя из данных пробега автомобиля и норм расхода топлива и смазочных материалов на автотранспорте, утвержденных приказом № 43.

** Подробнее об учете автомобилей двойного назначения у предпринимателей-общесистемщиков см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 15, с. 19.

Сверхнормативный расход ГСМ будет считаться расходами, не связанными с хозяйственной деятельностью ФЛП

А значит, попасть в предпринимательские расходы такого общесистемщика стоимость сверхнормативного топлива не сможет на основании п.п. 177.4.5 НКУ.

7. Расходы на проведение реконструкции, модернизации и других видов улучшений ОС. На то, что такие расходы попадают в состав предпринимательских, указывает ч. 2 п.п. 177.4.6 НКУ. Причем в НКУ нет прямого запрета относить в расходы ФЛП-общесистемщика стоимость улучшений ОС двойного назначения. Четкий запрет установлен только для расходов на содержание таких ОС, к которому вряд ли можно отнести улучшение. Однако велика вероятность, что налоговики, следуя общей идее исключить расходы на приобретение/создание ОС двойного назначения из предпринимательских расходов, примут на этот счет фискальную позицию и не разрешат включать стоимость улучшения таких ОС в состав расходов ФЛП.

Кроме того, учтите, что в предпринимательские расходы не попадет стоимость улучшения НМА, поскольку о них в п.п. 177.4.6 НКУ не упоминается.

8. Расходы на ликвидацию ОС. Такие расходы в части остаточной стоимости ликвидируемых объектов ОС относят в состав расходов предпринимателя на основании ч. 2 п.п. 177.4.6 НКУ. Однако эта норма не распространяется на ликвидацию ОС двойного назначения. Это связано с тем, что такие ОС не подлежат амортизации (см. " 2.3. Расходы предпринимателя на общей системе" этого номера), а значит, остаточной стоимости не имеют.

Также в п.п. 177.4.6 НКУ ничего не говорится о расходах на ликвидацию НМА. Из этого следует, что путь таким расходам в состав предпринимательских закрыт.

Кроме того, учтите: НКУ не предусматривает включения в состав расходов остаточной стоимости ОС/НМА при их продаже. Хотя в разъяснении из подкатегории 104.04 БЗ налоговики предлагают учитывать остаточную стоимость объекта ОС (кассового аппарата) в составе расходов при его реализации. Однако прежде чем воспользоваться такими рекомендациями, нелишним будет заручиться индивидуальной налоговой консультацией.

9. Расходы на транспортировку готовой продукции (товаров), транспортно-экспедиционные и другие услуги, связанные с транспортировкой продукции (товаров).

10. Стоимость приобретенных услуг, прямо связанных с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг.

Учтите:

вышеприведенный перечень расходов является исчерпывающим

Любые другие затраты предпринимателя, которые в этот перечень не попали, не могут быть отнесены к предпринимательским расходам, даже если они связаны с хозяйственной деятельностью ФЛП. Об этом свидетельствует письмо ГФСУ от 07.06.2017 г. № 517/С/99-99-13-01-02-14/ІПК, а также разъяснения налоговиков в отношении отдельных видов расходов.

В частности, фискалы не хотят видеть в составе предпринимательских такие расходы:

— на охрану помещений (в том числе арендованных) (см. разъяснение из подкатегории 104.05 БЗ);

— на страхование (см. консультацию, приведенную в подкатегории 104.05 БЗ). Вместе с тем фискалы делают исключение для расходов на страхование гражданско-правовой ответственности собственников наземных транспортных средств и на страхование опасных грузов. Такие расходы они разрешают включать в состав предпринимательских (см. письма ГФСУ от 11.10.2017 г. № 2220/А/99-99-13-01-02-14/ІПК и ГУ ГФС в Харьковской обл. от 09.01.2018 г. № 86/ІПК/20-40-13-11-12).

Но! Они говорят исключительно об обязательном страховании. Из этого можно сделать вывод, что расходы на добровольное страхование автогражданской ответственности (п. 12 ч. 4 ст. 6 Закона о страховании) включить в состав предпринимательских фискалы не позволят. Кроме того, из указанных разъяснений следует, что для включения в состав предпринимательских упомянутые расходы на страхование должны быть связаны с предоставлением транспортных услуг. Поэтому, прежде чем применять указанные разъяснения на практике, получите индивидуальную налоговую консультацию по этому вопросу.

И еще один момент. Расходы на страхование невозможно непосредственно увязать с получением конкретного дохода. При этом они обеспечивают получение экономической выгоды в течение длительного периода. Поэтому фискалы требуют включать их в состав расходов ФЛП равномерно в течение такого периода;

— на оплату бухгалтерских услуг (см. письмо ГФСУ от 07.06.2017 г. № 517/С/99-99-13-01-02-14/ІПК и разъяснение из подкатегории 104.05 БЗ);

— уплаченные проценты за пользование кредитом (см. письмо ГФСУ от 08.11.2018 г. № 4736/Л/99-99-13-01-02-14/ІПК и разъяснение из подкатегории 104.05 БЗ);

— недостачи и потери материальных ценностей в пределах норм естественной убыли (см. письмо ГФСУ от 12.06.2018 г. № 2575/Ц/99-99-13-01-02-14/ІПК и консультацию из подкатегории 104.05 БЗ);

— суммы благотворительной (спонсорской) помощи, предоставленной неприбыльной организации (см. разъяснение, размещенное в подкатегории 104.05 БЗ);

— судебные расходы (см. письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 05.02.2019 г. № 397/ІПК/26-15-13-06-12);

— отрицательную разницу, возникшую при продаже валютной выручки (см. письмо ГФСУ от 31.07.2018 г. № 3337/Г/99-99-13-01-02-14/ІПК);

— на уплату роялти (см. разъяснение из подкатегории 104.05 БЗ) и пр.

Вместе с тем налоговики не видят ничего незаконного в том, чтобы включить в состав предпринимательских расходов общесистемщика стоимость малоценных необоротных материальных активов, если они непосредственно связаны с получением товаров, работ, услуг (например, канцелярские принадлежности). Также они разрешают отражать в расходах стоимость приобретенной литературы, если она непосредственно связана с получением доходов ФЛП от хозяйственной деятельности. На это налоговики указывают в разъяснениях, размещенных в подкатегории 104.05 БЗ.

Амортизация необоротных активов

Согласно п.п. 177.4.6 НКУ предприниматели имеют право (по собственному желанию!) включать в состав расходов, связанных с ведением их хозяйственной деятельности, амортизационные отчисления с соответствующим ведением отдельного учета таких расходов.

При этом амортизации подлежат расходы на:

1) приобретение ОС и НМА;

2) самостоятельное изготовление ОС.

Давайте вспомним, что представляют собой упомянутые активы.

Так, ОС — это материальные активы стоимостью свыше 6000 грн. и сроком службы более года (или операционного цикла, если он дольше года), предназначенные для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика, за исключением стоимости земли, незавершенных капитальных инвестиций, автомобильных дорог общего пользования, библиотечных и архивных фондов, непроизводственных ОС и НМА (п.п. 14.1.138 НКУ). В свою очередь, НМА следует считать актив, который не имеет материальной формы и может быть идентифицирован (п. 5.3 НКУ, п. 4 П(С)БУ 8).

Обратите внимание: НКУ не предусмотрена амортизация самостоятельно созданных ФЛП объектов НМА. То есть, например, расходы на создание предпринимателем веб-сайта для торговли через Интернет или промышленного образца амортизации не подлежат.

Обязательная форма учета «амортизационных» расходов законодательно не установлена. Поэтому вести его можно в произвольной форме (например, в карточке, заведенной на конкретный объект ОС/НМА, либо в обычной тетради).

Правда, есть некоторые «амортизационные» ограничения. Так, не подлежат амортизации, а полностью включаются в состав расходов отчетного периода расходы на:

— проведение ремонта, реконструкции, модернизации и других видов улучшения ОС;

— ликвидацию ОС (в части остаточной стоимости).

Кроме того, не амортизируют такие ОС двойного назначения:

— земельные участки;

— объекты жилой недвижимости;

— легковые и грузовые автомобили.

Учтите: в соответствии с п.п. 177.4.5 НКУ расходы на приобретение и содержание таких ОС не попадут в предпринимательские расходы и «прямым ходом».

Считать амортизацию следует отдельно по каждому объекту ОС и НМА (п.п. 177.4.8 НКУ). Для этого используют прямолинейный метод начисления амортизации, при котором годовую сумму амортизации определяют делением первоначальной стоимости объекта ОС/НМА, которая амортизируется, на срок полезного использования такого объекта (п.п. 177.4.7 НКУ).

Срок полезного использования ОС и НМА предприниматель устанавливает самостоятельно

Но! Он не может быть меньше минимально допустимых сроков полезного использования, приведенных в п.п. 177.4.9 НКУ (см. табл. 2.1).

Таблица 2.1. Минимальные сроки полезного использования ОС и НМА

Группа

Состав группы

Минимальный срок полезного использования, лет

1

Капитальные расходы на улучшение земель, не связанные со строительством

15

2

Здания, сооружения, передаточные устройства

10

3

Машины, оборудование, животные, многолетние насаждения и прочее

5

4

Нематериальные активы

В соответствии с правоустанавливающим документом, но не менее 2 лет

Обратите внимание: если технической документацией срок службы для ОС (группы 1 — 3 в табл. 2.1) определен выше минимально допустимого срока, предприниматель может установить минимальный срок, поскольку НКУ этого не запрещает и не требует какого-либо документального подтверждения избранного срока эксплуатации.

А вот с НМА (группа 4 в табл. 2.1) такое не пройдет. Ведь в п.п. 177.4.9 НКУ идет четкая привязка к сроку, указанному в правоустанавливающем документе. Таким образом, если срок эксплуатации НМА согласно правоустанавливающим документам (лицензионному договору или соглашению) больше 2 лет, то амортизацию начислять придется на протяжении срока, установленного в документах. Установить срок полезного использования в 2 года в таком случае не получится.

Учтите: установленный срок эксплуатации ОС и НМА желательно зафиксировать в соответствующем распоряжении.

Как указывают налоговики в консультации из подкатегории 104.08 БЗ, амортизацию начисляют и включают в расходы ежемесячно.

Заметим, что нормы ст. 177 НКУ не поясняют, с какого периода начинать амортизировать объект и когда заканчивать. В ней говорится лишь о том, что амортизацию начисляют в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта ОС/НМА. Следовательно, остается одно: действовать по аналогии с бухгалтерскими правилами. То есть начинать амортизировать объекты ОС и НМА с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию / хозяйственный оборот, а прекращать — с месяца, следующего за месяцем выбытия таких объектов.

В связи с этим, помимо расчетного документа, подтверждающего факт оплаты, для включения «амортизационных» расходов в предпринимательские необходим также первичный документ, подтверждающий фактическое получение ОС или НМА. На основании такого документа предприниматель своим распоряжением вводит объект в эксплуатацию.

Таким образом,

ФЛП начнет отражать «амортрасходы» с того периода, в котором будут выполнены сразу два условия: стоимость объекта оплачена и такой объект введен в эксплуатацию

При бесплатном получении ОС и НМА объекта амортизации не будет, поскольку нет расходов на их приобретение.

Также имейте в виду: налоговики склоняются к тому, что «амортизационные» нормы распространяются только на ОС, приобретенные или изготовленные (НМА — приобретенные) после 01.01.2017 г.* Об этом свидетельствуют, в частности, письмо ГФСУ от 21.05.2019 г. № 2290/6/99-99-13-02-03-15/ІПК и разъяснение из подкатегории 104.05 БЗ. Таким образом, амортизации по ОС и НМА, приобретенным/изготовленным до 01.01.2017 г., ФЛП, скорее всего, не видать.

* Именно с этой даты начали действовать нормы, разрешающие предпринимателям амортизировать ОС и НМА.

А вот для начисления амортизации ОС/НМА, приобретенных (после 01.01.2017 г.) в период пребывания на упрощенной системе налогообложения, налоговики препятствий не видят. Однако при этом требуют, чтобы амортизация определялась исходя из остаточной стоимости объекта, рассчитанной на момент перехода ФЛП на общую систему налогообложения (см. подкатегорию 104.05 БЗ).

Ну что ж, с тем, какие суммы включать в состав доходов и расходов предпринимателя, мы определились. Пора перейти к учету указанных сумм в Книге УДР.

2.4. Книга учета доходов и расходов общесистемщика

Обязанность ФЛП-общесистемщиков вести Книгу УДР прямо установлена п. 177.10 НКУ. Записи в такой Книге важны сразу по нескольким причинам:

1) для материального учета — здесь указывают реквизиты подтверждающих документов на приобретенные товары (работы, услуги);

2) для соблюдения кассовой дисциплины, если при расчетах используются наличные, поскольку отражение дневной наличной выручки в Книге УДР служит условием ее полного и своевременного оприходования;

3) для налогового учета — на основании записей в Книге УДР определяют чистый налогооблагаемый доход.

Форма ныне действующей Книги УДР утверждена приказом Миндоходов от 16.09.2013 г. № 481. Далее поговорим о правилах ее ведения и порядке заполнения.

Общие правила ведения

Форма Книги УДР — единая для всех предпринимателей, работающих на общей системе налогообложения.

Прежде чем заполнять Книгу, ее необходимо зарегистрировать. Для этого вам нужно:

— прошнуровать и пронумеровать Книгу УДР;

— указать на титульном листе Книги свои фамилию, имя и отчество, регистрационный номер учетной карточки плательщика налогов или серию (при наличии) и номер паспорта (если вы отказались от получения регистрационного номера учетной карточки и имеете в паспорте соответствующую отметку), а также налоговый адрес;

— подать Книгу на регистрацию в орган ГНСУ по основному месту учета (регистрация осуществляется бесплатно)**.

** В некоторых налоговых на местах требуют также заявление в произвольной форме с просьбой зарегистрировать Книгу.

После завершения регистрационной процедуры Книга УДР удостоверяется подписью руководителя или заместителя руководителя ГНИ и скрепляется печатью (п.п. 2 п. 3 Порядка № 481).

Как указано в п. 2 Порядка № 481, вести Книгу ФЛП может и в электронном виде. Для этого теоретически необходимо (п. 4 Порядка № 481):

— получить усиленные сертификаты открытых ключей;

— заключить договор с налоговым органом о признании электронных документов;

— сформировать заявление на получение Книги УДР и направить его в орган ГНСУ по месту налогового учета средствами электронной связи с соблюдением условий регистрации электронной подписи в порядке, определенном законом.

Далее налоговики должны в течение 3 рабочих дней направить ФЛП уведомление о регистрации Книги УДР с указанием ее регистрационного номера и даты регистрации. Однако, как указывают сами налоговики (см. подкатегорию 104.08 БЗ), возможность ведения Книги УДР в электронном виде пока не реализована.

Учтите:

предприниматели должны зарегистрировать Книгу УДР до начала осуществления деятельности или до даты перехода с упрощенной системы налогообложения

На это налоговики указывали в разъяснении, приведенном в подкатегории 104.08 БЗ.

При этом если Книгу зарегистрировали с опозданием, в нее обязательно нужно внести все записи, подтвержденные документально, о деятельности общесистемщика до регистрации Книги.

Запомните несколько важных правил ведения Книги УДР:

1) Книгу ведет только предприниматель. Отдельные книги на работников, которые получают от покупателей или заказчиков наличные средства, заводить не нужно (см. разъяснение из подкатегории 104.08 БЗ);

2) записи в Книгу вносят общей суммой по итогам рабочего дня, в течение которого ФЛП получен доход (п. 5 Порядка № 481). «Бездоходные» дни отражать в Книге УДР не нужно;

3) денежные показатели указывают в Книге УДР в гривнях с копейками (п. 9 Порядка № 481);

4) предприниматели — плательщики НДС суммы доходов и расходов приводят в Книге УДР без учета сумм НДС (п. 7 Порядка № 481);

5) записи в Книгу УДР вносят разборчиво, с использованием шариковой или чернильной ручки с чернилами темного цвета (п.п. 3 п. 3 Порядка № 481). А вот карандашом или печатным способом заполнять ее нельзя.

А как быть, если при внесении в Книгу записей была допущена ошибка? Конечно, ее нужно исправить. Так, предпринимателю необходимо неправильную сумму доходов и/или расходов зачеркнуть одной чертой, а рядом сделать правильную запись и удостоверить ее своей подписью. Об этом говорят налоговики в консультации из подкатегории 104.08 БЗ.

Книга УДР закончилась? В таком случае в общем порядке необходимо завести новую Книгу. Причем побеспокойтесь о регистрации новой Книги заблаговременно, чтобы не оказалось, что отражать предпринимательский доход (расходы) негде.

Записи в новой Книге УДР продолжаются нарастающим итогом (п.п. 4 п. 3 Порядка № 481).

Полностью заполненную Книгу УДР предприниматель хранит у себя в течение 3 лет после окончания отчетного периода, в котором сделана последняя запись

На это указывает п. 8 Порядка № 481. Но! Ограничиваться строго этим 3-летним сроком мы не советуем. Дело в том, что согласно п. 44.3 НКУ документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов, налогоплательщики обязаны хранить не менее 1095 дней со дня подачи налоговой отчетности, для составления которой использовались такие документы*, а если отчетность не предоставлялась — с предусмотренного НКУ предельного срока ее предоставления. Как видите, этот срок несколько дольше, чем установленный п. 8 Порядка № 481. Также советуем хранить не только саму Книгу УДР, но и все подтверждающие документы, записанные в ее графу 5 (см. табл. 2.2).

* В этом случае Книга УДР служит источником данных для составления Налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах (о ней см. в подразделе 2.5).

Кроме того, учитывая, что данные Книги УДР используются для начисления общесистемщиком ЕСВ, рекомендуем не уничтожать ее до проведения проверки по этому взносу**.

** Напомним, что сроков давности Закон № 2464, в отличие от НКУ, не устанавливает.

Интересный момент! Если ФЛП-единоналожник, который раньше пребывал на общей системе налогообложения и имел зарегистрированную в установленном порядке Книгу УДР, после пребывания на едином налоге снова переходит на общую систему, он может продолжить использовать «старую» Книгу УДР. Естественно, если она не была закончена и ее форма по-прежнему является действующей. То есть регистрировать новую Книгу УДР в этом случае не нужно (см. консультацию из подкатегории 104.08 БЗ).

Также не придется регистрировать новую Книгу в случае изменения налогового адреса (места проживания) при условии, что административный район не изменился (см. разъяснение из подкатегории 104.08 БЗ). В таком случае достаточно просто зачеркнуть название переименованного города (другого топонима), указать новое название и рядом с исправлением поставить личную подпись с надписью «Виправленому вірити». Но! Если такое изменение связано с изменением административного района, новую Книгу УДР зарегистрировать придется.

Заполняем Книгу УДР: подробности

С общими моментами закончили. Далее остановимся на порядке заполнения Книги УДР (см. табл. 2.2).

Таблица 2.2. Правила заполнения Книги УДР общесистемщиками

Графа

Правила заполнения

Графа 1 «Період обліку (день, місяць, квартал, рік)»

В этой графе проставляют дату заполнения, т. е. дату получения дохода. Дни, за которые предприниматель не получал доход, здесь показывать не нужно. Но! Если в такие дни были понесены прочие расходы (есть данные в графе 8), заполнить строку с такой датой также придется.

При подведении месячных (квартальных, годовых) итогов в этой графе указывают название соответствующего месяца (квартала, года) (п.п. 2 п. 6 Порядка № 481)

Графа 2 «Сума доходу, отриманого від здійснення господарської діяльності або незалежної професійної діяльності»

Здесь указывают сумму дохода, фактически полученного от ведения предпринимательской деятельности. Напомним, что доход ФЛП-общесистемщики отражают по кассовому методу, то есть по факту зачисления средств на текущий счет предпринимателя (получения наличных). Также в этой графе показывают доход, полученный ФЛП в неденежной форме: бесплатно полученные товары (работы, услуги), кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности, товары (работы, услуги), полученные предпринимателем в качестве оплаты за проданные им товары (работы, услуги), и т. п.

Причем плательщики НДС при реализации товаров (работ, услуг) отражают у себя доход без учета этого налога (п. 177.3 НКУ). Кроме того, ФЛП — субъекты розничной торговли не показывают в этой строке суммы акцизного налога с подакцизных товаров. Об этом напоминают и налоговики в консультации из подкатегории 104.08 БЗ.

Обратите внимание: если доход получен в иностранной валюте (от покупателя-нерезидента), то в графу 2 заносят сумму в гривневом эквиваленте.

Доход указывают итоговой суммой за день (без расшифровок, от кого и за что он получен).

По окончании каждого месяца, квартала и в конце года по графе 2 следует подводить итоги

Совет для предпринимателей, осуществляющих несколько видов деятельности: поскольку при заполнении декларации необходимо распределить суммы полученных предпринимательских доходов в разрезе кодов КВЭД, фиксируйте такие коды в привязке к конкретным суммам полученных доходов. Такие действия помогут при заполнении декларации.

Графа 3 «Сума повернутих коштів за товари (роботи, послуги)»

Графу 3 заполняют в случае:

— возврата средств покупателям в связи с возвратом ими товара;

— возврата предоплаты покупателю за товары (работы, услуги).

Графу 3 заполняют со знаком «плюс»

Учтите: одновременно с заполнением графы 3 необходимо отсторнировать отраженные ранее расходы, связанные с получением уменьшаемого дохода, в графе 6 Книги УДР. Например, при возврате покупателю денег за товар в графе 6 указывают стоимость такого товара по цене приобретения (со знаком «минус»).

Графа 4 «Загальна сума отриманого доходу, яка підлягає декларуванню (гр. 2 - гр. 3)»

В эту графу вносят разницу между полученным ФЛП доходом от хозяйственной деятельности (графа 2) и возвращенными суммами (графа 3)

«Витрати, пов’язані з господарською діяльністю або провадженням незалежної професійної діяльності»

Графа 5 «реквізити документа, що підтверджує понесені витрати»

Сюда вписывают реквизиты (номер, дату и название) документа, который подтверждает понесенные расходы, непосредственно связанные с полученным доходом. Такими документами могут быть, в частности, платежное поручение, приходный кассовый ордер, квитанция, фискальный чек, акт закупки, акт выполненных работ (предоставленных услуг) и другие первичные документы, подтверждающие факт оплаты товаров, работ, услуг (п.п. 5 п. 6 Порядка № 481).

Графу 5 заполняют:

— после того, как предприниматель оплатит такие расходы (разумеется, если они связаны с предпринимательской деятельностью);

— одновременно с «расходными» графами Книги 6, 7 или 8

Графа 6 «сума витрат, пов’язаних з придбанням товарів (робіт, послуг)»

В графе 6 отражают сумму расходов, непосредственно связанных с получением дохода по итогам дня (п.п. 6 п. 6 Порядка № 481).

Учтите: эту графу заполняют по факту получения дохода, т. е. после поступления оплаты от покупателей. Сам факт отгрузки товара (продукции) или предоставления услуги (выполнения работы) никакой роли не играет. При этом расходы должны быть оплачены ФЛП-общесистемщиком и документально подтверждены (заполнена графа 5).

В случае осуществления бартерной операции или взаимозачета в графе 6 отражают стоимость переданного контрагенту товара (работ, услуг). В свою очередь, стоимость полученного взамен товара (работ, услуг) попадет в графу 2 (см. консультацию в подкатегории 104.05 БЗ).

Имейте в виду: если расходы фактически понесены в текущем году, а доход получен в следующем, их записывают в графу 6 Книги УДР следующего года. На это указывает и разъяснение, приведенное в подкатегории 104.08 БЗ.

В случае возврата средств за товары (работы, услуги) покупателям (заполнена графа 3 Книги УДР) в графе 6 приводят ранее отраженные затраты со знаком «минус».

Плательщики НДС при заполнении графы 6 не учитывают сумму «входного» НДС

Графа 7 «витрати на оплату праці найманих осіб»

В этой графе отражают сумму расходов на оплату труда, понесенных в отчетном месяце, и уплаченную с зарплаты работников сумму ЕСВ (п.п. 7 п. 6 Порядка № 481). Учтите: сюда вписывают сумму «грязной» заработной платы, т. е. без уменьшения на сумму удержанных из нее НДФЛ и ВС

Учитывая, что такие расходы прямо не привязываются к получению выручки, а также формулировку п.п. 7 п. 6 Порядка № 481, запись в графу 7 вносят на дату фактического осуществления выплат. То есть ФЛП-общесистемщик имеет полное право заполнить графу 7 Книги УДР в день выдачи заработной платы своим наемным работникам без оглядки на то, есть ли запись в графе 2 за этот день. Но учтите: по мнению налоговиков (см. разъяснение в подкатегории 104.08 БЗ), если предприниматель в течение отчетного месяца вообще не получал доход, эту графу по итогам месяца не заполняют.

Графа 8 «інші витрати, пов’язані з одержанням доходу»

Сюда вносят все остальные предпринимательские расходы, которые не отражены в графах 6 и 7, но на которые уменьшается налогооблагаемый доход ФЛП. Сюда попадет ЕСВ, уплаченный предпринимателем «за себя», арендная плата за офис или торговые площади, стоимость коммунальных услуг, суммы платежей за получение лицензий на осуществление определенных видов хозяйственной деятельности, оплата за расчетно-кассовое обслуживание, командировочные расходы работников ФЛП и т. п. (см. " 2.3. Расходы предпринимателя на общей системе" этого номера). При этом такие расходы (работы, услуги, ТМЦ) должны быть оплачены.

Поскольку отдельной графы для сумм амортизации ОС и НМА (см. " 2.3. Расходы предпринимателя на общей системе" этого номера) в Книге УДР не предусмотрено, в графу 8 включают также и эти суммы (см. разъяснение в подкатегории 104.08 БЗ). Амортизацию отражаются в Книге УДР ежемесячно.

Кроме того, напомним, что плательщики НДС указывают расходы без учета сумм «входного» НДС. Не должны отражаться здесь и суммы этого налога, перечисленные на электронный счет СЭА НДС или уплаченные прямо в бюджет

Обратите внимание: этот вид расходов не привязан к получению дохода. Так, если общесистемщик не получил в течение рабочего дня доход от предпринимательской деятельности, но при этом понес другие расходы (кроме указанных в графах 6 и 7), непосредственно связанные с получением дохода, он имеет право указать их в графе 8, а подтверждающие документы — в графе 5. Соглашаются с этим и фискалы (см. консультацию в подкатегории 104.08 БЗ).

Графа 9 «Сума чистого оподатковуваного доходу (гр. 4 - гр. 6 - - гр. 7 - гр. 8)»

В графе 9 выводят чистый доход, подлежащий налогообложению. Его рассчитывают как разницу между суммой дохода за отчетный период (графа 4) и суммой понесенных расходов от осуществления хозяйственной деятельности (сумма граф 6 — 8).

Итоговые значения чистого налогооблагаемого дохода выводят за месяц, квартал, год. Квартальную сумму чистого налогооблагаемого дохода используют для расчета авансовых платежей по НДФЛ (см. "2.1. Правила налогообложения общесистемщиков" этого номера). Если результатом расчета является отрицательное значение, в этой графе ставится прочерк (см. разъяснение из подкатегории 104.08 БЗ)

2.5. Декларация об имущественном состоянии и доходах

Ну что же, как вести учет и осуществлять налогообложение общесистемщиков, вы уже знаете. Теперь нужно разобраться с тем, как ФЛП-общесистемщики отчитываются о своей предпринимательской деятельности. Этим и займемся далее.

Отчитываются предприниматели на общей системе налогообложения путем подачи в орган ГНСУ по месту своего налогового адреса Налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах. Форма декларации утверждена приказом Минфина от 02.10.2015 г. № 859. При этом обратите внимание: приказом Минфина от 25.04.2019 г. № 177 ее обновили.

Согласно п. 46.6 НКУ новая форма декларации должна применяться для составления отчетности за налоговый период, наступающий за налоговым периодом, в котором произошло ее обнародование. Обнародование состоялось в 2019 году, а значит, отчитываться по новой форме следовало бы за периоды с 2020 года. Однако, учитывая сложившуюся практику, вероятнее всего, налоговики будут настаивать на предоставлении новой формы декларации уже начиная с отчета за 2019 год.

Предприниматели-общесистемщики должны подавать налоговую декларацию в трех случаях:

1) по итогам отчетного календарного года — подают все предприниматели, работавшие в отчетном году (весь год или его часть) на общей системе налогообложения (п. 177.5 НКУ);

2) по результатам отчетного квартала, в котором гражданин был зарегистрирован предпринимателем и начал работать на общей системе налогообложения или в котором предприниматель перешел с упрощенной системы налогообложения на общую, — подают предприниматели только в перечисленных случаях (п.п. 177.5.2 НКУ). При этом в следующих кварталах отчетного года подавать декларацию им не нужно.

А вот по итогам года общесистемщики-новички отчитываются в общем порядке

Интересный момент. Если физлицо стало предпринимателем-общесистемщиком в IV квартале отчетного года, то согласно разъяснению из подкатегории 104.09 БЗ оно подает в орган ГНСУ только налоговую декларацию за отчетный (налоговый) период, равный календарному кварталу, которая приравнивается к годовой декларации;

3) в течение 30 календарных дней со дня проведения государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности — в случае подачи госрегистратору соответствующего заявления (п. 177.11 НКУ). При этом последним базовым налоговым (отчетным) периодом является период со дня, следующего за днем окончания предыдущего отчетного периода, до последнего дня календарного месяца, в котором проведена госрегистрация прекращения предпринимательской деятельности.

Если в течение отчетного периода ФЛП не вел деятельность, не получал доход от предпринимательской деятельности и не имел других доходов из источников их происхождения из Украины и иностранных доходов, подавать налоговую декларацию он не обязан (см. разъяснение в подкатегории 104.09 БЗ). В то же время если предпринимательских доходов у ФЛП не было, но такое лицо получало другие доходы из источников их происхождения из Украины или иностранные доходы, то подать налоговую декларацию придется.

Учтите: квартальную (и годовую!) декларацию о доходах подают и те предприниматели, которые зарегистрировались в отчетном (налоговом) году и сразу же (в том же месяце) подали заявление о выборе упрощенной системы налогообложения группы 1 или 2. Дело в том, что согласно п. 294.4 НКУ такие лица считаются единоналожниками с 1-го числа следующего месяца. А значит, в период с даты госрегистрации до перехода на упрощенную систему такие предприниматели находятся на общей системе.

Что касается тех, кто сразу (в течение 10 календарных дней со дня госрегистрации) пошел в группу 3 единого налога, то у них нет временного разрыва между датами госрегистрации и перехода на упрощенку. Поэтому они декларацию о доходах не подают.

Сроки подачи налоговых деклараций установлены п. 49.18 НКУ. Так, предприниматель должен подать:

— годовую налоговую декларацию — в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) года (п.п. 49.18.5 НКУ);

— квартальную налоговую декларацию — в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (п.п. 49.18.2 НКУ).

Эти же сроки приведены в п. 5 разд. І Инструкции № 859.

В случае госрегистрации прекращения предпринимательской деятельности, как мы уже упоминали, подать декларацию нужно в течение 30 календарных дней, следующих за днем проведения государственной регистрации прекращения.

Обратите внимание: если последний день предоставления налоговой декларации приходится на выходной или праздничный день, предельным сроком ее подачи считается операционный (банковский) день, следующий за выходным или праздничным (п. 49.20 НКУ).

Подать налоговую декларацию в орган ГНСУ предприниматель может одним из следующих способов (на выбор) (п. 4 разд. І Инструкции № 859):

а) лично или с помощью уполномоченного им лица;

б) по почте с уведомлением о вручении и описью вложения. В этом случае декларация должна быть отправлена по адресу соответствующего налогового органа не позднее чем за 5 дней до окончания предельного срока предоставления декларации (п. 49.5 НКУ);

в) в электронной форме с учетом требований законодательства по вопросам документирования управленческой деятельности. В этом случае декларацию необходимо отправить не позднее окончания последнего часа дня, в котором истекает предельный срок ее предоставления (п. 49.5 НКУ).

Важно! В годовой налоговой декларации предприниматели-общесистемщики обязаны показать, кроме собственно предпринимательских доходов, еще и «гражданские» доходы с источником их происхождения из Украины, а также иностранные доходы, если, конечно, таковые имеются (п. 177.11 НКУ). Кроме того,

налоговики настаивают на отражении в декларации сведений о движимом и недвижимом имуществе

Хотя НКУ такое требование выдвигает только для вновь зарегистрированных ФЛП-общесистемщиков. Так, согласно п.п. 177.5.2 НКУ лица, которые зарегистрировались предпринимателями в отчетном году, в квартальной декларации наряду с предпринимательскими доходами указывают также информацию об имущественном состоянии и доходах по состоянию на дату государственной регистрации предпринимателем*. То есть они обязаны заполнить последний раздел декларации «Відомості про власне нерухоме (рухоме) майно та/або майно, яке надається в оренду (суборенду)».

* «Гражданские» доходы, полученные после госрегистрации ФЛП, в квартальной декларации отражать не нужно. Они попадут в годовую декларацию.

Однако непоколебимость упомянутой выше позиции налоговиков (см. консультации в подкатегории 104.09 БЗ**) свидетельствует о том, что они таки будут настаивать на отражении в годовой налоговой декларации сведений о движимом и недвижимом имуществе всеми ФЛП-общесистемщиками.

** Последняя из консультаций по этому вопросу была переведена в состав недействующих 07.08.2019 г. Однако это связано с утверждением новой редакции декларации и Инструкции № 859, а не с изменением позиции налоговиков.

Пару слов скажем о декларации, предоставляемой ФЛП в связи с госрегистрацией прекращения предпринимательской деятельности. Как указано в п. 177.11 НКУ, в ней следует отразить только доходы от осуществления предпринимательской деятельности. То есть указывать «гражданские» доходы физлица в ней не нужно. Что касается предпринимательской деятельности, то, по нашему мнению, здесь необходимо показать не только доходы, но и расходы, а также чистый доход ФЛП.

Также бывший предприниматель определяет подлежащие уплате суммы НДФЛ и ВС. Согласно разъяснению налоговиков из подкатегории 104.09 БЗ последние налоговые обязательства следует уплатить в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем соответствующего предельного срока подачи такой декларации.

Вкратце остановимся на общих правилах оформления налоговой декларации.

Прежде всего помните о приложениях. Они являются составной частью налоговой декларации и без нее считаются недействительными (п. 2 разд. ІІ Инструкции № 859).

Для предпринимателей-общесистемщиков предназначено приложение Ф2. Причем, по мнению налоговиков (см. разъяснение из подкатегории 104.09 БЗ), его подают вместе с декларацией даже в тех случаях, когда в течение отчетного периода ФЛП не получал предпринимательские доходы, но имел другие доходы из источников их происхождения из Украины или иностранные доходы. Заметим: такой подход противоречит требованиям п. 2 разд. ІІ Инструкции № 859, в котором четко сказано, что приложения заполняются и подаются исключительно при наличии доходов (расходов), расчет которых в них содержится.

Но если не хотите споров с налоговиками, следуйте их позиции. В таком случае в соответствующих строках «бумажного» приложения Ф2 следует проставить прочерки. Что касается приложения Ф1 (и Ф3 при подаче декларации по новой форме), то его ФЛП подает вместе с годовой налоговой декларацией только в случае наличия данных для заполнения.

Обратите внимание:

в декларации и приложениях к ней указывают все предусмотренные в них сведения (показатели), кроме случаев, прямо определенных в декларации и/или приложениях

Если какая-либо строка не заполняется из-за отсутствия информации (операции, суммы), в ней ставят прочерк (в декларации «на бумаге»). На это указывает п. 3 разд. ІІ Инструкции № 859.

Показатели в разделах ІІ — VII налоговой декларации проставляют в гривнях с копейками.

Следует внимательно отнестись также к самому внесению текста (цифр). Так, декларация и приложения к ней должны быть заполнены печатным способом, чернильными либо шариковыми ручками синего или черного цвета. При этом должно обеспечиваться свободное чтение текста (цифр) и сохранение этих записей в течение установленного срока хранения отчетности. Заполнение карандашом запрещено (п. 5 разд. ІІ Инструкции № 859).

Учтите: в декларации и приложениях не должно быть подчисток, помарок, исправлений, дописок и зачеркиваний. Кроме того, в них не должны содержаться текст или цифры, которые невозможно прочитать из-за повреждения листов, их потертости, заливки чернилами или другой жидкостью.

Достоверность данных декларации и приложений подтверждает собственноручной подписью предприниматель или уполномоченное им на заполнение декларации лицо.

2.6. Ответственность за нарушение налогообложения предпринимательских доходов

Итак, основными правилами работы на общей системе налогообложения вы вооружились. Но напоследок хотим остановиться на еще одном важном вопросе: какая ответственность грозит предпринимателю за нарушение порядка исчисления и уплаты НДФЛ и/или ВС, а также сроков подачи налоговой декларации? Меры финансовой и административной ответственности в зависимости от вида совершенного нарушения приведены в табл. 2.3.

Таблица 2.3. Ответственность общесистемщика за нарушения порядка налогообложения предпринимательских доходов

№ п/п

Вид нарушения

Ответственность

Основание

Финансовые санкции

1

Занижение налогового обязательства прошлых налоговых периодов, если ошибка выявлена предпринимателем самостоятельно до начала проверки контролирующим органом и исправляется им через:

П. 50.1 НКУ

— уточняющую налоговую декларацию

Штраф в размере 3 %* от суммы недоплаты**

— текущую налоговую декларацию

Штраф в размере 5 %* от суммы недоплаты***

* Эти штрафы не применяют, если после подачи декларации за отчетный период ФЛП подает новую декларацию с исправленными показателями до окончания предельного срока предоставления декларации за этот же отчетный период.

** 3-процентный штраф необходимо самостоятельно рассчитать и уплатить до подачи уточняющей декларации. Если этого не сделать, налоговики наложат штраф в размере 5 % суммы недоплаты на основании п. 120.2 НКУ.

*** 5-процентный штраф необходимо самостоятельно рассчитать и уплатить одновременно с уплатой налогового обязательства по декларации.

2

Непредоставление или несвоевременное предоставление налоговых деклараций

Штраф в размере 170 грн. за каждое такое непредоставление или несвоевременное предоставление

П. 120.1 НКУ

3

Действия, указанные в стр. 2 этой таблицы, совершенные налогоплательщиком, к которому в течение года был применен штраф за такое нарушение

Штраф в размере 1020 грн. за каждое такое непредоставление или несвоевременное предоставление

П. 120.1 НКУ

4

Необеспечение хранения первичных документов, учетных и других регистров, других документов по вопросам исчисления и уплаты налогов и сборов в течение установленных ст. 44 НКУ сроков их хранения; непредоставление контролирующим органам оригиналов документов (кроме документов, полученных из Единого реестра налоговых накладных) или их копий при проведении налогового контроля в случаях, предусмотренных НКУ

Штраф в размере 510 грн.

П. 121.1 НКУ

5

Действия, указанные в стр. 4 этой таблицы, совершенные ФЛП, к которому в течение года уже был применен штраф за такое же нарушение

Штраф в размере 1020 грн.

6

Доначисление налоговиками суммы налогового обязательства по НДФЛ и ВС в связи с занижением предпринимателем суммы чистого дохода

Штраф в размере 25 % суммы определенного налогового обязательства

П. 123.1 НКУ

7

Повторное в течение 1095 дней доначисление налоговиками сумм налогового обязательства по НДФЛ/ВС в связи с занижением предпринимателем суммы чистого дохода

Штраф в размере 50 % суммы определенного налогового обязательства

8

Неуплата суммы согласованного денежного обязательства по НДФЛ и/или ВС в течение сроков, определенных НКУ:

П. 126.1 НКУ

— при задержке до 30 календарных дней (включительно), следующих за последним днем срока уплаты обязательства

Штраф в размере 10 % погашенной суммы налогового долга

— при задержке более 30 календарных дней, следующих за последним днем срока уплаты обязательства

Штраф в размере 20 % погашенной суммы налогового долга

Административная ответственность

9

Непредоставление или несвоевременное предоставление налоговой декларации или включение в декларацию искаженных данных, неведение учета или ненадлежащее ведение учета доходов и расходов

Предупреждение или штраф в размере от 3 до 8 ннмдг (от 51 до 136 грн.)

Ч. 1 ст. 1641 КУоАП

10

Нарушение, указанное в стр. 9 этой таблицы, совершенное лицом, которое в течение года было подвергнуто административному взысканию за то же нарушение

Штраф в размере от 5 до 8 ннмдг (от 85 до 136 грн.)

Ч. 2 ст. 1641 КУоАП

Но это еще не все. В случае несвоевременной уплаты налоговых обязательств по НДФЛ и ВС придется уплатить еще и пеню. При этом ее размер и порядок начисления зависят от того, сам предприниматель начислил денежное обязательство либо же сумму такого обязательства ему определили налоговики по результатам проверки. Рассмотрим возможные варианты.

1. Несвоевременная уплата денежного обязательства, определенного ФЛП самостоятельно, в том числе в случае внесения изменения в налоговую отчетность в результате самостоятельного исправления ошибок. В этом случае пеня начисляется с 91-го календарного дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты налогового обязательства, за каждый календарный день просрочки уплаты обязательства (включая день погашения) исходя из 100 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на каждый такой день (п.п. 129.1.3, п. 129.4 НКУ).

2. Налоговые обязательства доначисляет налоговый орган по результатам проверки. В такой ситуации пеню начинают считать с первого рабочего дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты денежных обязательств (в том числе за период судебного и/или административного обжалования), и начисляют за каждый календарный день просрочки уплаты (включая день погашения) из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на каждый просроченный день (п.п. 129.1.1, п. 129.4 НКУ).

Более подробно вопросы начисления и уплаты пени рассмотрены в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 12, с. 4.

выводы

  • Чистый доход предпринимателей-общесистемщиков, полученный в результате ведения хозяйственной деятельности, облагается НДФЛ и ВС.
  • Датой формирования налогооблагаемого дохода является дата фактического поступления компенсации за отгруженные товары (выполненные работы, предоставленные услуги).
  • Для участия в расчете чистого налогооблагаемого дохода расходы должны быть связаны с хозяйственной деятельностью предпринимателя, фактически понесены (т. е. оплачены) и документально подтверждены.
  • Записи о доходах в Книгу УДР предприниматель вносит общей суммой по итогам рабочего дня, в течение которого получены такие доходы.
  • В общем случае предприниматели-общесистемщики подают годовую налоговую декларацию об имущественном состоянии и доходах.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
Скачайте наше мобильное приложение iFactor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Закрити
icon-block
Заважає реклама?
Ви маєте можливість її відключити!
Бажаєте побачити, як сайт буде виглядати без реклами?
Вимкнути на 10 секунд