Расчеты с дебиторами ликвидирующегося предприятия

Бухучет дебиторки

Денежная и товарная дебиторка. Основные должники предприятия — это, как правило:

— покупатели и заказчики, которые не уплатили за продукцию, товары, работы, услуги, — имеет место дебиторская задолженность по отгруженным товарам (работам, услугам) — Дт 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

— поставщики и подрядчики, которые затянули с поставкой продукции/товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, — имеет место дебиторская задолженность по выданным авансам — Дт 371 «Расчеты по выданным авансам».

После взыскания ликвидационной комиссией дебиторской задолженности по отгруженным товарам (выполненным работам, предоставленным услугам) с должников ее погашение отражают записью: Дт 31 (30) — Кт 36.

А вот погашение задолженности по выданным авансам показывают так:

— активы, полученные от поставщиков, зачисляют в состав необоротных активов или запасов (Дт 15, 20, 22, 28), а стоимость выполненных работ (предоставленных услуг) включают в состав расходов (Дт 23, 91, 92, 93, 94) с одновременным отражением кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками (Кт 63);

— потом зачисляют предоплату в счет поставленных активов (выполненных работ, предоставленных услуг) записью: Дт 63 — Кт 371.

Уступка права требования. Если имела место уступка права требования дебиторской задолженности, тогда существуют два подхода к учету этой операции. В частности, уступка права требования может рассматриваться как:

1) продажа финансового актива;

2) погашение текущей дебиторской задолженности.

Первый вариант предусматривает, что денежная дебиторская задолженность (то есть задолженность по отгруженным товарам, работам, услугам) квалифицируется как финансовый актив (пп. 4 и 6 НП(С)БУ 13 «Финансовые инструменты»). Тогда при передаче права требования (то есть при продаже дебиторской задолженности) признают доходы (в сумме средств, которые подлежат получению) и расходы (в размере балансовой стоимости задолженности) (см. письмо Минфина от 28.11.2001 № 053-19180).

Второй подход можно применять как к денежной, так и к товарной дебиторке. В этом случае уступку права требования отражают в порядке, предусмотренном НП(С)БУ 10 «Дебиторская задолженность» для учета обычной дебиторской задолженности. То есть задолженность просто перебрасывают с одного счета на другой (Дт 377 — Кт 36, 371). Дальше, после получения средств от третьего лица, которому уступается право требования, делают проводку: Дт 311 (301) — Кт 377. Также заметьте: если дебиторская задолженность уступается с дисконтом, придется показать доходы или расходы (как правило, возникают именно они) от такой операции.

Безнадежная дебиторка. Если в процессе ликвидации предприятия будет выявлена безнадежная дебиторская задолженность, ее необходимо списать с баланса. Если под денежную дебиторку создавался резерв сомнительных долгов — РСД (см. «Резерв сомнительных долгов» // «Налоги & бухучет», 2020, № 23), то задолженность списывают за его счет: Дт 38 — Кт 36, 37. Если же РСД не создавался или начисленного резерва окажется недостаточно, такую безнадегу списывают в состав прочих операционных расходов: Дт 944 — Кт 36, 37.

Подробнее о списании безнадежной дебиторской задолженности см. в статьях «Срок давности и карантин: пора списывать долги?» // «Налоги & бухучет», 2021, № 19 и «Безнадежные долги» // «Налоги & бухучет», 2020, № 23.

Списание непогашенной дебиторки. Списание непогашенного денежного долга в бухучете также зависит от того, создавался ли под него РСД. В зависимости от этого списание долга в учете отражают записями:

— если резерв не создавался: Дт 949, 977 — Кт 36, 37;

— если резерв создавался, то: Дт 949, Дт 977 — Кт 36, 37 (списывают долг) с одновременной корректировкой (уменьшением) ранее начисленного РСД: Дт 38 — Кт 719 (или корректировкой резерва методом «красное сторно»: Дт 944 — Кт 38, если РСД создавался в текущем году).

Сюда попадет и дебиторка контрагентов из рф и беларуси. Поскольку п. 17 постановления Правления НБУ от 24.02.2022 № 18 запрещает банкам осуществлять с ними любые валютные операции, а постановлением Кабмина от 09.04.2022 № 426 запрещен импорт товаров из страны-агрессора (см. статью «ВЭД: расчеты и другие ограничения» // «Налоги & бухучет», 2022, № 62).

Налог на прибыль

Погашение дебиторской задолженности не требует расчета любых прибыльных разниц. Это не предусмотрено НКУ. То есть здесь — полная ориентация на бухучет.

Не приводят к возникновению корректировок финрезультата и операции уступки права требования (см. письма ГНСУ от 18.08.2020 № 3393/ІПК/99-00-05-06-02-06 и от 18.08.2020 № 3393/ІПК/99-00-05-06-02-06).

Долговые разницы (п. 139.2 НКУ). А вот при списании безнадежной и непогашенной дебиторской задолженности высокодоходники и малодоходники-добровольцы должны откорректировать финрезультат на долговые разницы на основании п. 139.2 НКУ. То есть финрезультат до налогообложения:

— увеличивают на всю сумму списанной в бухучете дебиторской задолженности сверх РСД (п.п. 139.2.1 НКУ);

— уменьшают на всю сумму списанной безнадежной дебиторской задолженности, которая отвечает признакам безнадежности, установленным п.п. 14.1.11 НКУ (п.п. 139.2.2 НКУ).

А вот уменьшающей разницы на сумму списанной дебиторской задолженности не будет, поскольку она не является безнадежной с позиции п.п. 14.1.11 НКУ.

Подарочная разница (п.п. 140.5.10 НКУ). Но это еще не все.

Ведь по п.п. 14.1.257 НКУ не взысканная после окончания срока исковой давности* задолженность рассматривается как безвозвратная финансовая помощь (БФП). Из этого и следует, что к ней должна применяться разница из п.п. 140.5.10 НКУ. А по ней финрезультат предоставителя увеличивается на сумму перечисленной БФП:

* На время действия ВП сроки исковой давности приостановлены (см. статью «Военная приостановка сроков исковой давности» // «Налоги & бухучет», 2023, № 29).

1) лицам, которые не являются плательщиками налога на прибыль (кроме физлиц, которые являются плательщиками НДФЛ, ФЛП на общей системе);

2) плательщикам налога на прибыль, которые являются для предоставителя связанными лицами (п.п. «а» п.п. 14.1.159 НКУ). Но только если:

— такое связанное лицо за предыдущий год задекларировало налоговый убыток по налогу на прибыль;

— а сам предоставитель признал в бухучете расходы на сумму предоставленной БФП.

При этом контролеры считают, что такая подарочная разница возникает при списании как денежной, так и товарной дебиторской задолженности (см. письма ГНСУ от 07.12.2021 № 4586/ІПК/99-00-21-02-02-06, от 17.09.2020 № 3879/ІПК/21-22-04-05-07, от 30.07.2020 № 3154/ІПК/99-00-05-06-02-06 и от 03.06.2020 № 2286/6/99-00-07-02-02-06/ІПК). Хотя в отношении денежной дебиторки за поставленные, но не оплаченные товары (работы, услуги) с налоговиками можно и поспорить (см. статью «Списали «безнадегу» неплательщика? Покажите разницу!» // «Налоги & бухучет», 2018, № 63).

Подарочная разница по п.п. 140.5.10 НКУ появится и при списании дебиторки контрагентов из рф и беларуси. Поскольку налог на репатриацию с доходов нерезидента здесь не удерживался и юрлицо-нерезидент плательщиком налога на прибыль тогда не является (см. статью «Неоплаченный экспорт, или Прощение денежного долга за товар нерезиденту» // «Налоги & бухучет», 2023, № 12).

Подробно об указанных разницах см. в статье «Приложение РІ — налоговоприбыльные разницы (ч. 1)» // «Налоги & бухучет», 2023, № 5 (ср. ).

НДС-учет

Погашение дебиторки. На момент возникновения дебиторской задолженности (осуществления предоплаты и отгрузки товаров, выполнения работ, предоставления услуг) предприятие — плательщик НДС уже отразило соответственно налоговый кредит (НК) и налоговые обязательства (НО) по этому налогу. Конечно, если такой плательщик не применяет кассовый метод НДС-учета. А следовательно,

Уступка товарного требования. Что касается уступки права требования, то от самой операции никаких НДС-последствий у предприятия-кредитора не будет (п.п. 196.1.5 НКУ). Но если происходит уступка товарного требования, возникают нюансы.

Так, в момент перечисления аванса за товары/услуги (Дт 371 — Кт 311) и получения налоговой накладной (НН) первоначальный кредитор в общем порядке отражает НК (п. 198.2 НКУ): Дт 644/1 — Кт 644, Дт 641/НДС — Кт 644/1. Однако после подписания договора уступки товарной задолженности право получить товар переходит к новому кредитору (Дт 377 — Кт 371). Соответственно первоначальный кредитор товары/услуги так и не получит. Вследствие этого они не будут использованы в хозяйственной деятельности. А значит, право на НК первоначальный кредитор теряет (пп. 198.1, 198.3 НКУ). Поэтому он должен начислить компенсирующие НО по НДС на основании п.п. «г» п. 198.5 НКУ (см. письма ГНСУ от 19.11.2019 № 1427/6/99-00-07-03-02-15/ІПК и ГФСУ от 27.08.2019 № 4005/6/99-99-15-03-02-15/ІПК): Дт 644 — Кт 641/НДС.

Начислить компенсирующие НО по НДС следует в периоде, на который приходится дата вступления в силу договора уступки права требования. О том, как составить компенсирующую НН, см. в статье «Компенсирующая НН» // «Налоги & бухучет», 2022, № 48.

Безнадежная дебиторка. Свои НДС-последствия будут и при списании безнадежной дебиторской задолженности. И зависят они от того, какая задолженность списывается: денежная или товарная.

1. Задолженность — денежная. В ситуации, когда предприятие отгрузило товар / предоставило услуги, но оплату так и не получило, операция поставки, по мнению налоговиков, превращается в безвозмездную передачу товаров/услуг. Это значит, что, по сути, объект налогообложения у продавца никуда не исчезает (п.п. «в» п.п. 14.1.185, п.п. «в» п.п. 14.1.191, пп. «а» и «б» п. 185.1 НКУ). Следовательно, при списании дебиторской задолженности поставщик не корректирует отраженные ранее НО и расчет корректировки (РК) не составляет (см. письмо ГНСУ от 21.01.2020 № 222/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).

2. Задолженность — товарная. Если покупатель перечислил предоплату, но товары/услуги так и не получил, такой аванс превращается в безвозвратную финпомощь. В свою очередь, предоставление денежной БФП не является объектом обложения НДС. При этом операция по приобретению товаров/услуг отсутствует. То есть не выполнено одно из условий формирования НК. Следовательно, покупатель, который перечислил аванс и не получил товары, должен откорректировать НК по НДС.

Налоговики советуют применять такой механизм нивелирования НК (см. письма ГНСУ от 08.04.2021 № 1449/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 26.03.2020 № 1277/6/99-00-07-03-02-06/ІПК и от 21.01.2020 № 222/6/99-00-07-03-02-06/ІПК):

— по приобретениям до 01.07.2015 — НК уменьшают на основании бухгалтерской справки (Дт 644/1 — Кт 644, Дт 641/НДС — Кт 644/1 методом «красное сторно»);

— по приобретениям после 01.07.2015 — начисляют компенсирующие НДС-обязательства согласно п. 198.5 НКУ (Дт 644 — Кт 641/НДС).

Подробнее об НДС-последствиях списания дебиторской задолженности см. в статье «Безнадежные долги» // «Налоги & бухучет», 2020, № 23.

Уступка требования единоналожником

С позиции ликвидирующегося юрлица на едином налоге группы 3 внимания заслуживает операция по уступке права требования денежного долга. Ведь уступку права требования долга в отношении отгруженных товаров (выполненных работ, предоставленных услуг) для первоначального кредитора налоговики называют механизмом расчета по сделке купли-продажи не в денежной форме (см. письмо ГНСУ от 01.12.2022 № 2105/ІПК/99-00-04-03-03-06, БЗ 108.01.02, действовала до 01.04.2023). А неденежная форма расчетов для единоналожников запрещена (п. 291.6 НКУ).

Впрочем, считаем, что в действительности

Уступка права требования — это способ замены кредитора в обязательстве (ч. 1 ст. 512 ГКУ). А рассчитываться с продавцом (первоначальным кредитором) за отгруженный товар будет не покупатель (должник), а третье лицо (новый кредитор). Следовательно, если новый кредитор по договору уступки права требования долга погасит его первоначальному кредитору деньгами (наличностью или безналичкой), никакого нарушения п. 291.6 НКУ нет (см. статью «Уступка права требования на ЕН. Местные налоговики либеральнее» // «Налоги & бухучет», 2018, № 92). Правда, в случае уступки денежного долга с дисконтом фискалы могут усмотреть неденежные расчеты за вознаграждение фактору.

В случае с уступкой товарной задолженности за денежные средства, считаем, проблем вообще быть не должно, ведь у первоначального кредитора было только движение денежных средств — никаких расчетов за товар нет.