Списание безнадежной дебиторки по авансам
Бухучет. Дебиторскую задолженность признают безнадежной и соответственно списывают с баланса, если (1) существует уверенность, что должник ее никогда не погасит, или по которой (2) истек срок исковой давности. Правда, ГКУ-сроки исковой давности на период военного положения приостановлены (см. статью «Сроки исковой давности еще не стартовали?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 66). А вот основанием для уверенности, что долг не вернут, является документальное подтверждение — постановление суда о признании должника банкротом, запись из ЕГР о прекращении юрлица и т. п. (см. статью «Критерии признания задолженности безнадежной» // «Налоги & бухучет», 2023, № 73). Поэтому именно по дате таких документальных обоснований и списывают безнадежную задолженность.
Для товарной дебиторской задолженности по выданным авансам (Дт 371), которая возникла в силу того, что покупатель перечислил предоплату, но товар/услугу так и не получил, не создают резерв сомнительных долгов. Поскольку такая задолженность не является финансовым активом (см. статью «Резерв сомнительных долгов» // «Налоги & бухучет», 2020, № 23). А следовательно, такую
товарную безнадежную дебиторку списывают прямо в состав прочих операционных расходов записью: Дт 944 «Сомнительные и безнадежные долги» — Кт 371 «Расчеты по выданным авансам»
Одновременно списанную дебиторскую задолженность отражают в забалансовом учете. Для этого списанную сумму показывают по дебету субсчета 071 «Списанная дебиторская задолженность». Здесь ее учитывают в течение не менее 3 лет с даты списания для наблюдения за возможностью взыскания задолженности в случае изменения имущественного положения должника. Окончательно списывают указанную сумму с субсчета 071 или после поступления средств от должника в порядке возмещения задолженности, или в связи с окончанием срока учета такой задолженности.
Если после списания дебиторской задолженности должник ее все-таки погасил, кредитор должен увеличить доход от прочей операционной деятельности (Дт 30, 31 — Кт 716).
Налог на прибыль. Малодоходные предприятия ни на шаг не отступают от бухучета. Поэтому они уменьшают объект обложения налогом на прибыль в периоде списания безнадежной товарной дебиторки непосредственно в состав расходов.
Высокодоходники же и малодоходники-добровольцы корректируют финрезультат до налогообложения на долговые разницы из п. 139.2 НКУ. Для этого сформированный в бухучете финрезультат:
— увеличивают на сумму бухгалтерских расходов от списания безнадежной товарной дебиторской задолженности (Дт 944 — Кт 371);
— уменьшают на сумму списанной дебиторской задолженности, которая отвечает признакам безнадежности, определенным п.п. 14.1.11 НКУ (см. статью «Критерии признания задолженности безнадежной» // «Налоги & бухучет», 2023, № 73).
Итак, за счет указанных корректировок прибыльный объект фактически уменьшится только на ту списанную дебиторку, которая признана безнадежной по правилам налогового учета (см. письмо ГНСУ от 26.05.2021 № 2002/ІПК/99-00-21-02-02-06).
Невзирая на это,
при списании безнадежной товарной дебиторки может всплыть еще и подарочная разница за п.п. 140.5.10 НКУ
Ведь по требованиям п.п. 14.1.257 НКУ не взысканная после окончания срока исковой давности* задолженность рассматривается как безвозвратная финансовая помощь.
* На время действия военного положения сроки исковой давности приостановлены (см. статью «Сроки исковой давности еще не стартовали?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 66).
А потому высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам на сумму такой списанной безнадежной товарной дебиторки финрезультат придется увеличить, если аванс был перечислен:
1) лицам, которые не являются плательщиками налога на прибыль (кроме физлиц, которые являются плательщиками НДФЛ, и ФЛП на общей системе);
2) плательщикам налога на прибыль, которые являются для кредитора связанными лицами (п.п. «а» п.п. 14.1.159 НКУ). Но только если:
— такое связанное лицо за предыдущий год задекларировало налоговый убыток по налогу на прибыль;
— а сам кредитор признал в бухучете расходы на сумму списанной дебиторки.
Подробно об указанных разницах см. в статье «Приложение РІ — налоговоприбыльные разницы (ч. 1)» // «Налоги & бухучет», 2023, № 5.
НДС. Если покупатель перечислил предоплату, но товары/услуги так и не получил, то после признания дебиторской задолженности безнадежной такой аванс превращается в безвозвратную финпомощь. А предоставление денежной безвозвратной финпомощи не является объектом обложения НДС. При этом операция по приобретению товаров/услуг отсутствует. То есть не выполнено одно из условий формирования налогового кредита (НК). Следовательно,
покупатель, который перечислил аванс и не получил товары/услуги, должен откорректировать НК по НДС
Налоговики советуют применять следующий механизм нивелирования НК (см. письма ГНСУ от 17.02.2023 № 358/ІПК/99-00-21-02-02-06, от 18.05.2022 № 553/ІПК/99-00-21-03-02-06 и от 08.04.2021 № 1449/ІПК/99-00-21-03-02-06):
— по приобретениями до 01.07.2015 — НК уменьшают на основании бухгалтерской справки (Дт 644/1 — Кт 644, Дт 641/НДС — Кт 644/1 методом «красное сторно»);
— по приобретениям после 01.07.2015 — начисляют компенсирующие НДС-обязательства согласно п. 198.5 НКУ (Дт 644 — Кт 641/НДС).
Что касается плательщиков, которые применяют кассовый метод НДС-учета, то для них в этом случае никаких особенностей нет. Они, как и все остальные НДС-плательщики, в момент перечисления аванса отразили НК по НДС (см. статью «Кассовый метод НДС: самое важное» // «Налоги & бухучет», 2020, № 28). А следовательно, на дату списания безнадежной дебиторской задолженности ранее отраженный НК придется откорректировать.
Об НДС-последствиях списания дебиторской задолженности юрлица, которое находится в процессе ликвидации, см. в статье «Расчеты с дебиторами ликвидирующегося предприятия» // «Налоги & бухучет», 2023, № 45.
Единый налог. Списание безнадежной дебиторской задолженности на ЕН-доход плательщика единого налога никак не повлияет. Ведь в этом случае предприятие понесло расходы, а не получило доход.
Списание безнадежной кредиторки по авансам
Бухучет. По требованиям п. 5 НП(С)БУ 11 «Обязательства» и п. 15 НП(С)БУ 15 «Доход»
сумму ранее признанного обязательства, которое не подлежит погашению на дату баланса, включают в состав доходов отчетного периода
Кредиторская задолженность становится безнадежной (не подлежит погашению), если истек срок исковой давности (однако на время войны этот срок приостановлен) или если кредитор ликвидирован без правопреемника, или физическое лицо умерло. Ликвидацию кредитора подтверждает запись из ЕГР о государственной регистрации прекращения юридического лица. Для подтверждения смерти физлица-кредитора понадобится копия свидетельства о смерти. На основании этих документов (по их дате) составляют бухсправку, которая и будет первичным документом для списания задолженности в учете.
Для отражения списанной задолженности используют субсчет 717 «Доход от списания кредиторской задолженности». На языке проводок списание безнадежной товарной кредиторки (аванс получен, но товары не отгружены / услуги не предоставлены) будет выглядеть так: Дт 681 «Расчеты по авансам полученным» — Кт 717 (на сумму задолженности, в том числе НДС).
А вот в отношении корректировки налоговых обязательств (НО) по НДС в случае списания безнадежной товарной кредиторской задолженности, исходя из разъяснений налоговиков, могут возникнуть проблемы (см. ниже). Впрочем если решите откорректировать НО, используйте следующую проводку: Дт 643 — Кт 641/НДС (методом «красное сторно» на сумму НДС).
Налог на прибыль. Абсолютно все предприятия, независимо от их доходности, в прибыльном учете руководствуются исключительно правилами бухучета. Ведь никаких налоговых разниц при списании безнадежной кредиторской задолженности НКУ не предусматривает (см. письма ГНСУ от 20.10.2021 № 3922/ІПК/99-00-21-02-02-06 и от 18.10.2021 № 3884/ІПК/99-00-21-02-02-06). То есть сумма безнадежной кредиторской задолженности увеличит бухфинрезультат в периоде ее списания.
НДС. Задолженность по оплаченным, но так и не отгруженным товарам/услугам на момент ее признания безнадежной из авансового платежа превращается в НДС-необлагаемую безвозвратную финпомощь. При таких обстоятельствах
поставщик имеет право уменьшить ранее начисленную сумму НО по НДС
Однако начисленную на дату получения авансового платежа сумму НО по НДС поставщик имеет право откорректировать исключительно на основании составленного и зарегистрированного в ЕРНН покупателем расчета корректировки (РК) к налоговой накладной (см. письма ГНСУ от 31.01.2020 № 386/6/99-00-07-03-02-06/ІПК и от 21.01.2020 № 222/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
Однако если с даты составления НН прошло больше 1095 календарных дней, то РК вообще зарегистрировать невозможно (см. письма ГНСУ от 28.12.2021 № 4810/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 15.09.2021 № 3449/ІПК/99-00-21-03-02-06 и от 25.08.2021 № 3124/ІПК/99-00-21-03-02-06, БЗ 101.16). Кстати, на период военного положения этот предельный 1095-дневный срок для регистрации РК вообще не продлевался (см. статью «Сроки в НДС-учете: остановленные и возобновленные» // «Налоги & бухучет», 2023, № 29).
Следовательно, после окончания 1095 календарных дней фискалы вряд ли позволят откорректировать НО по НДС. Дело в том, что они выступают категорически против корректировки НО без зарегистрированного РК (см. письма ГНСУ от 17.11.2021 № 4378/ІПК/99-00-21-02-02-06, от 08.10.2019 № 659/6/99-00-07-03-02-15/ІПК и ГФСУ от 05.03.2019 № 898/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Впрочем, поскольку на период военного положения ГКУ-сроки исковой давности приостановлены, при списании задолженности по основаниям, которые применимы теперь, 1095 дней могут и не работать.
Хотя, считаем, даже и после истечения 1095-дневного срока откорректировать НО в этом случае можно было бы на основании бухгалтерской справки. Ведь в действительности НКУ не требует при списании кредиторки составлять РК. А откорректировать НО нужно, поскольку объект НДС-обложения отсутствует. Но если вы приняли решение так действовать, готовьтесь к спорам с налоговиками.
Если же решили не доводить дело до НДС-конфликта с фискалами, сумма НДС, которая зависла по Дт 643, на дату списания безнадежной кредиторки фактически становится уже прочими расходами операционной деятельности предприятия (Дт 949 — Кт 643). Подробно об этом см. в статье «Безнадежная кредиторка по авансам: НДС-перипетии» // «Налоги & бухучет», 2020, № 32.
Все вышесказанное распространяется также и на продавцов-кассовиков — то есть тех, кто применяет кассовый метод НДС-учета. Ведь в этом случае первое событие — оплата товаров, а потому они также отразили НО по НДС при получении аванса.
Единый налог. Списание безнадежной товарной задолженности, на наш взгляд, не увеличивает доход предприятия-единоналожника независимо от его НДС-статуса. Аргументы просты:
при списании кредиторской задолженности полученная ранее предоплата становится безвозвратной финансовой помощью
Поэтому единоналожник уменьшает доход от предоплаты и вместо него на основании п. 292.1 НКУ признает доход в виде безвозвратной финпомощи (см. статью «Доходы на едином налоге» // «Налоги & бухучет», 2022, № 9).
Исключение составляют суммы аванса, полученного юрлицом-единоналожником еще во время пребывания на общей системе налогообложения. Тогда совсем другое дело: предоплата под обложение налогом на прибыль не попала. Поэтому если придерживаться позиции налоговиков, при списании кредиторской задолженности на сумму аванса придется увеличить ЕН-доход.
Выводы
- На сумму списанной безнадежной дебиторки высокодоходники и малодоходники-добровольцы уменьшают финрезультат только в том случае, если такая задолженность отвечает признакам безнадежности, определенным п.п. 14.1.11 НКУ.
- Сумму списанной безнадежной кредиторской задолженности в бухучете включают в состав доходов отчетного периода и показывают по кредиту субсчета 717. Никаких налоговых разниц здесь не возникает.
- В НДС-учете кредитора и должника списание безнадежной товарной задолженности приравнивается к предоставлению/получению безвозвратной финансовой помощи.
- При списании товарной безнадежной задолженности по оплаченным, но не поставленным товарам/услугам юрлицо-единоаложник, на наш взгляд, не увеличивает ЕН-доход.
