Налоги, которые заменяет единый налог
Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности — это особый механизм взимания налогов и сборов, который устанавливает замену уплаты отдельных налогов и сборов на уплату единого налога (ЕН) с одновременным ведением упрощенного учета и отчетности (п. 291.2 НКУ).
Перечень налогов, от начисления, уплаты и подачи налоговой отчетности по которым освобождаются упрощенцы (как юрлица, так и ФЛП), приведен в п. 297.1 НКУ. Для плательщиков ЕН групп 1 — 3 таких налогов всего четыре, а сбора — ни одного. Причем возможность их неуплаты сопровождается таким количеством оговорок, что без дополнительных комментариев обойтись трудно. Поэтому мы собрали всю необходимую информацию по этому вопросу в табл. 1.
Таблица 1. От каких налогов освобождены единоналожники согласно п. 297.1 НКУ
| Название налога и условие освобождения | Исключения |
| Комментарий | |
| 1. Налог на прибыль предприятий | кроме случаев, предусмотренных абзацами вторым и третьим п.п 133.1.1 и п.п. 133.1.4 НКУ |
| Освобождение не касается случаев, когда: — плательщики ЕН, как юрлица (о них речь идет в абзаце втором п.п 133.1.1 НКУ), так и ФЛП (их упоминает п.п. 133.1.4 НКУ; см. также п. 297.5 НКУ) осуществляют выплату доходов (прибылей) нерезиденту — юрлицу или уполномоченному им лицу (кроме постоянного представительства) с источником их происхождения из Украины. В таком случае они должны начислить и уплатить налог с доходов нерезидента (так называемый налог на репатриацию) в порядке, определенном п. 141.4 НКУ. Какие именно доходы нерезидентов облагаются налогом и по какой ставке, см., в частности, в БЗ 102.16. Соответственно такие плательщики ЕН обязаны декларировать операции по выплатам доходов нерезидентам, то есть подавать приложение ПН вместе с декларацией по налогу на прибыль (подробнее об этом читайте в статье «Приложение ПН — налог с нерезидентов» // «Налоги & бухучет», 2025, № 4). Впрочем налог на репатриацию не удерживают с доходов, которые выплачиваются нерезидентам — физическим лицам (БЗ 102.16). Их доходы облагают НДФЛ согласно п. 170.10 НКУ и военным сбором (ВС) по правилам п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ; — плательщик ЕН — юрлицо признается контролирующим лицом над контролируемыми иностранными компаниями (КИК). Кто считается контролирующим лицом и что такое КИК, определено в ст. 392 НКУ. Поэтому если плательщик ЕН является контролирующим лицом над КИК, то он должен начислять и уплачивать налог на прибыль с откорректированной прибыли КИК (абзац третий п.п 133.1.1 и п. 297.6 НКУ) | |
| 2. НДФЛ в части доходов (объекта налогообложения), которые получены в результате хозяйственной деятельности плательщика ЕН — ФЛП и обложены ЕН | кроме НДФЛ в части гражданских доходов ФЛП |
| От уплаты НДФЛ не освобождаются доходы ФЛП-единоналожников, которые не включаются в предпринимательские (от продажи недвижимости, дивиденды, роялти и т. п.). В случае получения таких доходов они уплачивают НДФЛ в общем порядке как обычные физлица. Как разграничить доход ФЛП от дохода физлица, читайте в статье «Единоналожный доход ФЛП и доход физлица: где разграничение?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 95. Кроме того, плательщики ЕН, как юрлица, так и ФЛП, являются налоговыми агентами в случае начисления (выплаты, предоставления) доходов в пользу физических лиц, которые находятся с ними в трудовых или гражданско-правовых отношениях (п. 297.3 НКУ). В таком случае единоналожники обязаны удержать и перечислить в бюджет сумму НДФЛ, а также подать в соответствующий орган ГНСУ приложение 4ДФ. В то же время не удерживают НДФЛ при осуществлении выплат в пользу ФЛП (независимо от выбранной ими системы налогообложения) в пределах их предпринимательской деятельности (п. 177.8, п.п. 165.1.36 НКУ), кроме случая, когда местонахождением или местожительством ФЛП-контрагента является временно оккупированная территория (п.п. 38.9 подразд. 10 разд. ХХ НКУ; подробнее об этом см. в статье «Сотрудничество с ФЛП из оккупированной территории: вопросы налогообложения» // «Налоги & бухучет», 2023, № 77). При этом предпринимательский статус физического лица должен быть подтвержден копией документа о регистрации ФЛП (для общесистемщика) или извлечением из реестра плательщиков ЕН (для единоналожника). Остальные подробности ищите в статье «Выплаты в пользу ФЛП без обложения НДФЛ/ВС/ЕСВ: какие документы нужны» // «Налоги & бухучет», 2023, № 77. И не забывайте, что фискалы хотят видеть предпринимательские доходы в 4ДФ с отдельным признаком дохода «157» (см. консультации в БЗ 103.25 — эту и эту) | |
| 3. НДС с операций по поставке товаров, работ и услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины | кроме НДС, который уплачивается физ- и юрлицами — плательщиками ЕН группы 3, которые выбрали ставку ЕН 3 % |
| От уплаты НДС с операций по поставке товаров, работ и услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины, освобождены только единоналожники групп 1 и 2, а также группы 3, которые выбрали ставку ЕН 5 %. Они имеют право не уплачивать НДС в течение всего периода пребывания на упрощенной системе независимо от достигнутых объемов операций (конечно, в пределах предельно допустимых единоналожных объемов дохода). При этом п. 181.1 НКУ, который устанавливает критерии для обязательной регистрации плательщиками НДС, на единоналожников групп 1 — 3 не распространяется (см. статью «Порог обязательной НДС-регистрации — 1 млн грн» // «Налоги & бухучет», 2024, № 29). В то же время даже если единоналожник не является плательщиком НДС, уплатить этот налог придется в случае: — ввоза товаров на таможенную территорию Украины в налогооблагаемых объемах (п.п. 3 п. 180.1 НКУ). Импортный НДС уплачивается во время таможенного оформления таких товаров без регистрации плательщиком НДС (БЗ 101.01); — получения от нерезидента налогооблагаемых услуг по месту поставки (определенному по правилу ст. 186 НКУ) на таможенной территории Украины. Получатели таких услуг, как юридические лица, так и ФЛП, обязаны начислить (задекларировать) и уплатить НДС с таких услуг независимо от того, являются ли они плательщиками НДС (п. 180.2; ст. 208 НКУ). Подробнее об этом см. в статье «Услуги от нерезидента неплательщику НДС: как платить и отчитываться?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 37. Исключение: получение физлицом-предпринимателем, который не зарегистрирован плательщиком НДС, от нерезидента электронных услуг. В этом случае плательщиком НДС является сам нерезидент, а предпринимателю — неплательщику НДС начислять НДС с таких полученных услуг не нужно (п. 2081.1 НКУ; статья «Электронные услуги в ВЭД» // «Налоги & бухучет», 2024, № 37). Обратите внимание! Фискалы считают, что обязанность начислить и уплатить НДС с услуг нерезидента согласно ст. 208 НКУ возложена на ФЛП — неплательщика НДС в случае приобретения им электронных услуг у нерезидента, по каким-то причинам не зарегистрированного плательщиком НДС (см. БЗ 101.01, а также наш комментарий к ней в статье «ФЛП покупает электронные услуги у нерезидента: что с НДС?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 92) | |
| 4. Налог на имущество в части земельного налога за земельные участки, которые используются для осуществления хозяйственной деятельности | кроме деятельности по предоставлению земельных участков и/или недвижимого имущества, которое находится на них, в аренду (наем), ссуду, на другом праве пользования |
| Здесь важно помнить, что существует две разновидности платы за землю — земельный налог и арендная плата за земли государственной и коммунальной собственности. При этом единоналожники освобождены только от уплаты земельного налога. Уплачивать арендную плату за земли государственной и коммунальной собственности единоналожники должны на общих основаниях. Однако и освобождение от земналога не является безусловным. Оно касается только тех земель, которые используются для осуществления хозяйственной деятельности. В связи с этим заметим, что, по мнению фискалов, плательщики ЕН, как юрлица, так и ФЛП, которые временно прекратили деятельность, теряют освобождение от земналога (см. консультации в БЗ 111.01 — эту и эту). Мы, в свою очередь, считаем это утверждение безосновательным (аргументы ищите в статьях «Юрлицо-упрощенец приостановило деятельность: есть ли освобождение от земельного налога?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 28 и «Уплата земналога ФЛП-упрощенцем, который временно приостановил деятельность» // «Налоги & бухучет», 2023, № 54). Также следует учитывать позицию фискалов, по которой юридическое лицо — плательщик ЕН должно уплачивать земельный налог на общих основаниях за земельный участок, на котором осуществляется строительство, в том числе производственных объектов (БЗ 111.01). В обеих этих ситуациях контролеры считают, что земельный участок не используется в хоздеятельности плательщика ЕН, и потому не выполняются условия, которые освобождают его от земналога. С этим можно, конечно, спорить, но доказать свою правоту без обращения в суд вряд ли получится. Кроме того, есть еще одно существенное ограничение! Если плательщики ЕН сдают в аренду (наем), ссуду или на другом праве пользования (1) земельные участки и/или (2) недвижимое имущество, которое находится под такими земельными участками, освобождение от земельного налога теряет свою силу. Однако земналог придется уплачивать только за: — часть земельного участка, если в аренду (наем), ссуду передана именно его часть; — площадь земельного участка, рассчитанную пропорционально части недвижимого имущества, которое сдается в аренду (наем), ссуду, — в случае передачи в пользование части недвижимости. Такой подход разделяют и налоговики (БЗ 111.02), правда, при условии, что в договоре аренды (найма), ссуды определен размер земельного участка, с учетом соответствующих пропорций. Иначе уплачивать земельный налог придется за всю площадь земельного участка. Кстати, освобождение от земналога плательщиков ЕН включает у себя также и освобождение от плдачи земельной отчетности. Таким образом, не надо подавать годовые/ежемесячные налоговые декларации по плате за землю на текущий год в части земельного налога в случае использования земли для осуществления хоздеятельности и при отсутствии передачи в пользование земель/недвижимости на ней третьим лицам | |
Военный сбор
Упоминаний об этом сборе в п. 297.1 НКУ нет никаких. Следовательно, специальных правил, которые бы освобождали единоналожников от его уплаты, тоже нет. Вместе с тем следует понимать, что до недавнего времени ВС был, образно говоря, младшим братом НДФЛ. Конечно, как и любое сравнение, это тоже немного хромает, однако суть оно отражает корректно: в целом правила взимания ВС и, в частности, правила освобождения от обложения этим сбором определялись так же, как и для НДФЛ (см. предыдущую редакцию п. 161 подразд. 10 разд. XX НКУ). Поэтому до 01.01.2025 единоналожники:
— ФЛП уплачивали ВС как обычные физлица только в случае получения доходов, которые не включаются в предпринимательские (от продажи недвижимости, дивиденды, роялти и т. п.). С предпринимательских доходов ФЛП на ЕН военный сбор не уплачивался;
— юрлица плательщиками ВС вообще не были.
При этом и те, и другие как налоговые агенты должны были удерживать ВС с доходов физических лиц (работников и т. п.). Это правило, кстати, осталось без изменений. А вот в остальном правила взимания ВС изменились: все упрощенцы, как ФЛП, так и юрлица, стали плательщиками ВС с 01.01.2025 и по 31 декабря года, в котором будет прекращено или отменено военное положение (п.п. 1.1 п. 161 подразд. 10 разд. XX НКУ).
ФЛП на ЕН. Ставки ВС см. в табл. 2.
Таблица 2. Ставки ВС за себя для ФЛП
| Система налогообложения | С 01.01.2025 | До 31.12.2024 |
| ФЛП на ЕН групп 1, 2 | 10 % минзарплаты, установленной на 1 января. В 2025 году — 800 грн в месяц | — |
| ФЛП на ЕН группы 3 | 1 % ЕН-дохода (то есть той же базы, к которой ФЛП применяет свою ставку ЕН 3 % или 5 %) | — |
Сроки уплаты ВС см. в табл. 3.
Таблица 3. Сроки уплаты ВС для ФЛП
| Система налогообложения | Срок уплаты ВС (п.п. 1.11 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ) |
| ФЛП на ЕН групп 1, 2 | Не позже 20-го числа (включительно) текущего месяца. Например, последний день уплаты ВС за май — 20.05.2025 |
| Обратите внимание: налоговики не признают возможность выходного переноса для авансовых взносов по ВС. Поэтому если в следующих месяцах предельный срок уплаты ВС будет приходиться на выходной, есть смысл уплатить его не позже последнего рабочего дня перед таким выходным. | |
| ФЛП на ЕН группы 3 | 10 календарных дней после предельного срока подачи декларации единоналожника. Например, последний день уплаты ВС за I квартал 2025 года — не позже 20.05.2025 |
| Справочно отметим, что здесь уже есть возможность выходного переноса, если последний день уплаты приходится на выходной день. | |
ФЛП на ЕН отчитываются о ВС в декларации единоналожника. Для этого бланки деклараций уже обновили и добавили туда ячейки для ВС. Поэтому именно новую форму следует использовать для декларирования отчетных периодов 2025 года (для перво- и второгруппников идентификатор формы F0103407, для третьегруппников — F0103309).
Остальные подробности — в статье «Военный сбор за себя у ФЛП: все, что надо знать в 2025 году» // «Налоги & бухучет», 2025, № 27.
Юрлица на ЕН группы 3. Независимо от того, какую ставку ЕН группы 3 выбрало юрлицо (с уплатой НДС или без), оно является плательщиком ВС. Объект обложения ВС — доход, определенный согласно ст. 292 НКУ, то есть та же сумма, с которой уплачивается единый налог (п.п. 3 п.п. 1.2 п. 161 подразд. 10 разд. XX НКУ).
Ставка ВС для «юриков»-единоналожников составляет 1 % от ЕН-дохода (п.п. 3 п.п. 1.3 п. 161 подразд. 10 разд. XX НКУ). Отчитаться о начисленном ВС они должны в составе ЕН-декларации. Это прямо определено п.п. 1.11 п. 161 подразд. 10 разд. XX НКУ. Новая форма ЕН-декларации для юрлиц на ЕН группы 3 доступна в Электронном кабинете (идентификатор формы — J0103509). Впервые ее подают за I квартал 2025 года не позже 12.05.2025 (с учетом правила выходного переноса).
Остальные подробности ищите в статье «Военный сбор «с оборота»: инструкция для юрлиц на едином налоге группы 3» // «Налоги & бухучет», 2025, № 23.
Единый социальный взнос
ЕСВ тоже не указан в п. 297.1 НКУ среди неуплаченных единоналожниками налогов и сборов. Но он там априори не мог оказаться, ведь его взимание не регламентировано НКУ. В этом случае необходимо обратиться к профильному Закону № 2464*.
А он свидетельствует, что обязаны уплачивать ЕСВ:
1) плательщики ЕН, как юрлица, так и ФЛП, за лица, которые находятся с ними в трудовых или гражданско-правовых отношениях (абзац третий п. 1 ч. 1 ст. 4 Закона № 2464). В таком случае единоналожники уплачивают ЕСВ по общим правилам, установленным для работодателей;
2) ФЛП на ЕН (независимо от группы) за себя в размере не меньше минимального страхового взноса. Так, в 2025 году за каждый месяц пребывания на ЕН независимо от того, работают они или нет, получают доход или нет (п. 3 ч. 1 ст. 7 Закона № 2464), должно быть уплачено не менее 1760 грн (22 % от 8000 грн, где 8000 грн — размер минзарплаты для всех месяцев 2025 года). Нюансы уплаты ЕСВ ФЛП-единоналожниками за себя подробно освещены в статье «ФЛП: пора уплатить ЕСВ за себя за I квартал 2025 года» // «Налоги & бухучет», 2025, № 29.
Другие налоги, сборы, платежи
Начисление, уплата и подача отчетности по налогам и сборам другим, нежели указаны в п. 297.1 НКУ, плательщики ЕН осуществляют в общем порядке, размерах и сроки (п. 297.2 НКУ). Вот те налоги и сборы, которые придется уплачивать единоналожникам:
— собственно единый налог и минимальное налоговое обязательство (МНО) как его составляющую;
— акцизный налог;
— экологический налог;
— рентная плата (за специальное использование воды, за пользование недрами в целях, не связанных с добычей полезных ископаемых, и т. п.);
— налог на недвижимое имущество, отличающееся от земельного участка;
— транспортный налог;
— туристический сбор (как налоговые агенты);
— сбор за места для парковки транспортных средств;
— пенсионный сбор с отдельных видов хозяйственных операций;
— пошлина;
— государственная пошлина.
Кроме того, единоналожники не освобождены от уплаты административно-хозяйственных санкций за невыполнение норматива трудоустройства лиц с инвалидностью (с 2026 года — взноса в поддержку трудоустройства лиц с инвалидностью). Подробнее — в статьях «Штрафы за норматив по трудоустройству лиц с инвалидностью: какие и как?» // «Налоги & бухучет», 2025, № 23 и «Трудоустройство лиц с инвалидностью: ждем изменения» // «Налоги & бухучет», 2025, № 21.
Выводы
- Плательщики ЕН, как юрлица, так и ФЛП, освобождены от уплаты налога на прибыль предприятий. Вместе с тем они должны начислить и уплатить так называемый налог на репатриацию при выплате нерезидентских доходов, перечисленных в п.п. 141.4.1 НКУ.
- Единоналожники групп 1 и 2, а также группы 3, которые выбрали ставку единого налога 5 %, НДС не уплачивают. Но даже они при получении от нерезидента налогооблагаемых услуг по месту их поставка на таможенной территории Украины должны уплатить НДС и подать соответствующую отчетность согласно ст. 208 НКУ.
- Единоналожники освобождены от уплаты земельного налога, но только в случае использования земли для осуществления хозяйственной деятельности и при отсутствии передачи в пользование земель/недвижимости на ней третьим лицам.
- От уплаты НДФЛ и ВС не освобождаются доходы ФЛП-единоналожников, которые не включаются в предпринимательские (от продажи недвижимости, дивиденды, роялти и т. п.). Кроме того, с 01.01.2025 ФЛП на ЕН должны еще и уплачивать ВС за себя, а юридические лица — плательщики ЕН группы 3 — ВС со своего ЕН-дохода.
