Продаємо макулатуру: ПДВ-наслідки

В обраному У обране
Друк
Кравченко Дар’я, податковий експерт
Бухгалтерський тиждень Травень, 2018/№ 19
До нас у редакцію звернувся читач із запитанням. Ситуація така. У підприємства — платника ПДВ основним видом діяльності є надання поліграфічних послуг (від створення макета до друку різного роду продукції). Ці операції обкладаються ПДВ на загальних підставах. Але в ході виробництва утворюються відходи (макулатура), постачання яких звільнене від обкладення ПДВ. Це єдина пільгова операція підприємства, яка відбувається раз на два-три місяці. Як її відображати в ПДВ-обліку? Давайте розбиратися разом.

Основні моменти

Постачання макулатури тимчасово (до 01.01.19 р.) звільнене від обкладення ПДВ (п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ). До речі, операції з експорту макулатури також звільняються від обкладення ПДВ (категорія 101.12 ЗІР ДФСУ).

Під пільгу потрапляє макулатура, яка відноситися до товарної групи 4707 «Папір і картон для утилізації (макулатура і відходи)» УКТ ЗЕД. Згідно з розд. Х Закону України «Про Митний тариф України» від 19.09.13 р. № 584, до цієї групи входять такі товари (див. табл. 1).

Таблиця 1. Товари, що підпадають під «макулатурну» ПДВ-пільгу

Код товару за УКТ ЗЕД

Опис товару

4707

Папір і картон для утилізації (макулатура і відходи):

4707 10 00 00

— невибілений крафт-папір або картон або гофровані сорти паперу або картону

4707 20 00 00

— інший папір або картон, отримані в основному з біленої целюлози, не забарвлений у масі

4707 30

— папір або картон, отримані в основному з механічної деревної маси (наприклад, газети, журнали та аналогічна друкована продукція):

4707 30 10 00

— старі і непродані примірники газет і журналів, телефонні довідники, брошури і рекламні видання

4707 30 90 00

— інші

4707 90

— інші несортовані і відсортовані відходи і макулатура:

4707 90 10 00

— несортовані

4707 90 90 00

— відсортовані

Як бачите, під «макулатурну» пільгу потрапляють:

• відходи паперу і картону;

• неліквідні залишки газет, журналів та іншої друкованої продукції.

Головна особливість таких товарів у тому, що первинну свою цінність вони втратили і, по суті, є відходами, але їх можна утилізувати шляхом переробки.

Тому макулатуру можна розглядати як актив, який можна продати.

Увага! Відмовитися від застосування «макулатурної» пільги не можна, оскільки ця ПДВ-пільга надається не окремому платникові ПДВ, який виконав установлені вимоги (категорія 135.01 ЗІР ДФСУ), а до певних операцій.

Тож доведеться прийняти всі ПДВ-наслідки її здійснення.

Податкова накладна

Попри те, що операція з постачання макулатури звільнена від обкладення ПДВ, при її здійсненні платник ПДВ все одно повинен виписати податкову накладну (ПН).

Датою складання ПН буде дата першої події (п. 187.1 ПКУ):

• або дата відвантаження макулатури;

• або дата отримання грошових коштів.

Заповнюючи таку ПН (п. 16 Порядку № 1307*):

* Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.15 р. № 1307.

1) у верхній лівій її частині в графі «Складена на операції, звiльненi від оподаткування» слід поставити відмітку «Без ПДВ»;

2) у розділі А поля II — VIII залишаємо порожніми;

3) у розділі Б:

• у «номенклатурній» гр. 2 зазначити найменування товару. Воно повинне, по-перше, відповідати первинним документам, а, по-друге, вписуватися в опис товарів, наведених у табл. 1. Наприклад, це може бути «макулатура», «відходи паперу», «відходи картону» тощо;

• у гр. 8 — код ставки «903»;

• у гр. 9 — код пільги «14060465» згідно з Довідником № 87/2 інших податкових пільг станом на 01.04.18 р.;

• інші реквізити ПН заповнюємо в загальному порядку.

Важливо! Очевидно, що ціна реалізації макулатури буде набагато нижчою, ніж ціна, за якою отримувався папір. Але складати ще одну ПН (на дотягування бази оподаткування до мінімального розміру) не треба.

По-перше, у цій ситуації підприємство купувало папір, а продає макулатуру. Її можна розглядати як продукцію власного виробництва. Тому орієнтуватися на ціну придбання немає необхідності. За орієнтир можна узяти звичайні ціни на макулатуру.

По-друге, самі податківці визнають, що ПН на дотягування до мінбази за пільговими операціями не складається (категорія 101.16 ЗІР ДФСУ).

ПДВ-звітність

Оскільки передача макулатури на утилізацію є пільговою операцією, то її відображають у ряд. 5 ПДВ-декларації і в таблиці 1 додатка Д6.

А тепер переходимо до найцікавішого.

«Компенсуючі» ПЗ

Здійснення пільгових операцій у ПДВ-обліку нерозривно пов’язане з нарахуванням «компенсуючих» ПЗ.

Річ у тому, що п.п. «б» п. 198.5 ПКУ зобов’язує платників ПДВ нараховувати «компенсуючі» ПЗ у разі придбання товарів/послуг, які призначаються для використання / починають використовуватися у звільнених від ПДВ операціях.

Наприклад, це можуть бути послуги з транспортування макулатури до підприємства-переробника або пальне для заправки власного авто для такого перевезення.

Увесь «вхідний» ПДВ за такими купівлями платник ПДВ повинен компенсувати нарахуванням ПДВ-зобов’язань.

Нагадаємо. Нараховувати «компенсуючі» ПЗ треба**:

** Про всі нюанси нарахування «компенсуючих» ПЗ читайте в консультації «Компенсуючі» податкові зобов’язання: коли доведеться нараховувати» // «БТ», 2018, № 8.

а) у тому звітному періоді, коли:

• відбулася «перша подія» за операцією (якщо товари/послуги отримувалися безпосередньо для пільгової операції);

• товари/послуги почали використовуватися у звільненій операції;

б) у вас як у покупця виникло право на податковий кредит (ПК) за такою операцією;

в) був «вхідний» ПДВ за операцією.

Базою для нарахування «компенсуючих» ПЗ буде (п. 189.1 ПКУ):

для товарів/послуг — їх покупна вартість;

для необоротних активів — їх залишкова вартість на початок звітного періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни).

Нараховані ПЗ відображаємо в ряд. 4.1 ПДВ-декларації.

Крім того, в останній день місяця, в якому відбулася пільгова операція, платникові ПДВ необхідно скласти зведену «компенсуючу» ПН***.

*** Детальніше про заповнення ПН читайте в Шпаргалці бухгалтера «Податкова накладна — 2017: підказки на усі випадки життя» // «БТ», 2017, № 14.

Папір — виняток? Що стосується паперу, з якого в процесі переробки утворилися відходи у вигляді макулатури, то поспішати нараховувати «компенсуючі» ПЗ на таку купівлю не потрібно.

Звісно, податківці радять платникам ПДВ компенсувати ПК, відображений при закупівлі паперу, з якого потім утворилися відходи у вигляді макулатури (лист ГУ Міндоходів у Дніпропетровській обл. від 14.03.14 р. № 1539/10/04-36-15-01-16).

При цьому як базу для нарахування «компенсуючих» ПЗ вони пропонують брати вартість сировини, з якої утворилися відходи (макулатура).

Наприклад, якщо з 1000 кг використаного у виробництві паперу (його вартість дорівнює 30 грн./кг без ПДВ) утворилося 50 кг відходів у вигляді макулатури, то підприємство повинно нарахувати «компенсуючі» ПЗ у розмірі 300 грн. (50 кг х 30 грн./кг х 20 %).

Проте, на наш погляд, якщо макулатура утворилася в результаті переробки паперу, то «компенсуючі» ПЗ взагалі нараховувати не треба.

1. Папір отримувався з метою використання в оподатковуваних операціях і в них же його використали (у результаті його виробничої переробки утворилися відходи).

2. Нараховувати «компенсуючі» ПЗ треба у тому випадку, якщо придбані товари/послуги почали використовуватися у звільнених операціях.

Придбаний же папір в операції з передачі макулатури на переробку взагалі не брав участі. З нього (у результаті переробки) була отримана макулатура (інший товар), постачання якої підприємству-переробнику і звільнене від обкладення ПДВ.

Коли б частину паперу/картону переробили, а частину здали в макулатуру (без обробки), то тут дійсно можна було б застосувати п. 198.5 ПКУ.

Розподіл ПДВ

Якщо вийде так, що придбані вами товари/послуги одночасно використовуватимуться як із пільговим постачанням (передача макулатури на утилізацію), так і з оподатковуваним, при цьому ви не зможете фізично розділити їх між такими операціями, то доведеться нарахувати ще й «розподільчі» ПЗ згідно з п. 199.1 ПКУ. Навіть у тому випадку, якщо постачання макулатури було вашою єдиною звільненою операцією.

Найчастіше до таких «подвійних» товарів/послуг відносять оренду офісу, комунальні платежі, послуги зв’язку, канцелярські товари тощо.

Щоб нарахувати «розподільчі» ПЗ, вам знадобиться:

а) у періоді постачання макулатури розрахувати коефіцієнт «анти-ЧВ» (детальніше — у Темі тижня «Перерозподіл ПДВ — 2017» // «БТ», 2017, № 51). Внести його до гр. 7 таблиці 1 додатка Д7 та подати його разом із ПДВ-декларацією того звітного періоду, в якому вперше проведена пільгова операція.

Зауважимо: якщо минулого року або в поточному році у вас вже були неоподатковувані операції, то для нарахування «розподільчих» ПЗ треба використати вже наявний показник «анти-ЧВ»;

б) використовуючи коефіцієнт «анти-ЧВ», у періоді постачання макулатури нарахувати «розподільчі» ПЗ за «подвійними» товарами/послугами (відображаємо в ряд. 4.1 ПДВ-декларації).

Базу для нарахування таких ПЗ слід визначати відповідно до п. 189.1 ПКУ (як і для «компенсуючих» ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ);

в) в останній день місяця, в якому відбулося постачання макулатури, скласти зведену «розподільчу» ПН і зареєструвати її в ЄРПН («БТ», 2017, № 14);

г) якщо в наступних періодах поточного року неоподатковуваних операцій не буде, то розподіляти «вхідний» ПДВ не треба;

д) за підсумками року провести річний перерахунок ПДВ, як того вимагає п. 199.4 ПКУ.

Приклад. У лютому 2018 року підприємство закупило 10 т паперу на загальну суму 240 тис. грн. (у тому числі ПДВ — 40 тис. грн.). У процесі виробництва утворилося 600 кг макулатури, яку в березні 2018 року вирішено здати на утилізацію.

Це перша неоподатковувана операція підприємства в поточному році (минулого року пільгових операцій не було). Тому підприємству за підсумками березня 2018 року довелося розрахувати показник «анти-ЧВ». Він склав 0,03 (3 %). При цьому:

витрати на оплату транспортних послуг сторонньої організації з доставки макулатури до переробника дорівнюють 480 грн. (у тому числі ПДВ — 80 грн.);

а розмір «подвійних» витрат (комунальні платежі, послуги зв’язку тощо) за березень 2018 року досяг 7800 грн. (у тому числі ПДВ — 1300 грн.).

Відобразимо зазначені операції в обліку (табл. 2).

Таблиця 2. Облік макулатури, що утворилася в процесі виробництва

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума,

грн.

Дт

Кт

Лютий 2018 року

1. Придбано сировину (папір) для надання поліграфічних послуг

201

631

200000

2. Відображено ПК (ПН зареєстрована в ЄРПН)

641/ПДВ

631

40000

3. Списано папір у виробництво

23

201

200000

4. Оприбутковано макулатуру, що утворилася в процесі виробництва (600 кг за ціною 3 грн. за 1 кг)

209

23(1)

1800(2)

Березень 2018 року

5. Перераховано передоплату за послуги транспортування

371

311

480

6. Відображено суму ПК (ПН зареєстрована в ЄРПН)

641/ПДВ

644/2

80

7. Макулатуру передано на переробку (складено пільгову ПН і зареєстровано в ЄРПН)

377

712

1800

8. Списано собівартість реалізованої макулатури

943

209

1800

9. Підписано акт наданих транспортних послуг

949

631

400

10. Відображено ПК

644/2

631

80

11. Відображено залік заборгованостей

631

371

480

12. Отримано плату за відвантажену макулатуру

311

377

1800

13. Нараховано «компенсуючі» ПЗ за отриманими транспортними послугами згідно з п. 198.5 ПКУ

643/1

641

80

14. «Компенсуючі» ПЗ включено до складу витрат

949

643/1

80

15. Нараховано «розподільчі» ПЗ згідно з п. 199.1 ПКУ за «подвійними» купівлями (1300 х 0,03)

643/1

641

39

16. «Розподільчі» ПЗ включено до складу витрат

949

643/1

39

(1) Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва (п. 12 П(С)БО 16 «Витрати»).

(2) Вартість зворотних відходів, що підлягають реалізації, відображаємо за справедливою вартістю (п. 11 П(С)БО 16). Детальніше про це ви можете прочитати в консультації «Відходи виробництва: відображаємо в обліку» // «БТ», 2016, № 22.

Звіт про пільги

Усі платники ПДВ, які користуються податковими пільгами, зобов’язані подавати Звіт про пільги (п. 1 Порядку № 1233*).

* Порядок обліку сум податків та зборів, не сплачених суб’єктом господарювання до бюджету у зв’язку з отриманням податкових пільг, затверджений постановою Кабміну від 27.12.10 р. № 1233.

У частині ПДВ такі податкові пільги визначаються за операціями постачання товарів та/або послуг, які є об’єктами обкладення ПДВ і (п. 8 Порядку № 1233):

звільнені від ПДВ-обкладення;

• обкладаються ПДВ за ставкою 0 %.

Постачання макулатури є звільненою від ПДВ операцією. Крім того, ця пільга є в Довіднику № 87/2 інших податкових пільг. Тобто без подання Звіту про пільги не обійтися.

Попереджаємо: Звіт про пільги заповнюється наростаючим підсумком з початку року і подається за 3, 6, 9 і 12 календарних місяців. Тому навіть якщо протягом року у вас була одна пільгова операція (наприклад, у березні 2018 року) — вам все одно необхідно буде подавати такий звіт до кінця звітного (2018) року (категорія 101.26 ЗIР ДФСУ).

Відповідальність

Зрозуміло, обсяг макулатури, який утворюється в результаті виробництва, буває настільки малим, що в платників ПДВ може виникнути думка — а чи можна взагалі обійтися без нарахування усіх цих «компенсуючих»/«розподільчих» ПЗ? У що може «вилитися» таке рішення — розглянемо в табл. 3.

Таблиця 3. Відповідальність за невідображення в ПДВ-обліку пільгової операції

Вид порушення

Відповідальність

Не склали пільгову ПН

Єдине покарання за такі дії — адмінштраф за ст. 1631 КпАП (від 85 до 170 грн.). За повторне порушення протягом року (якщо податківці протягом року ще раз прийдуть на перевірку і знайдуть таке ж порушення) — від 170 до 255 грн.

Не нарахували «компенсуючі»/«розподільчі» ПЗ

У цьому випадку вам загрожує:

• донарахування ПЗ і, як наслідок, штраф у розмірі 25 % від суми ПЗ, визначених контролюючим органом (п. 123.1 ПКУ);

• штраф за затримку реєстрації зведених ПН у ЄРПН за п. 1201.1 ПКУ.

Тут можна заперечити, адже Мінфін дійшов висновку, що штрафи за порушення в реєстрації зведених ПН, оформлених на пільгові покупки, не накладаються (лист від 14.04.17 р. № 11310-09-10/10306 // «БТ», 2017, № 19-20). Проте податківці явно не хочуть прямувати таким курсом (лист ДФСУ від 18.12.17 р. № 3026/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «БТ», 2018, № 1-2)

Не подали Звіт про пільги

За неподання або несвоєчасне подання Звіту про пільги застосовуються штрафи, передбачені п. 120.1 ПКУ (лист ДФСУ від 17.01.18 р. № 1390/7/99-99-12-02-04-17 // «БТ», 2018, № 6). Тобто 170 грн. (при повторному порушенні — 1020 грн. за кожне неподання або несвоєчасне подання).

Крім того, контролери загрожують ще й адмінштрафами на посадових осіб за ст. 1631 КпАП (категорія 138.01 ЗІР ДФСУ)

Оформи передплату та читай все Передплатити журнал

Схоже, що ви використовуєте блокувальник реклами :(

Щоб користуватися всіма функціями сайту, додайте нас у винятку!

Як відключити