Выплаты согласно Инструкции № 5 (ч. 2)

3.1

Взносы предприятий на общеобязательное государственное социальное страхование

-

-

-

-

-

-

(Х)

-

-

-

3.2

Пособия и другие выплаты, осуществляемые за счет средств фондов государственного социального страхования:

— пособие по временной нетрудоспособности

-

+¹

-

-

+

+²

(101)

+

+

+³

— пособие по беременности и родам

-

+⁴

-

-

+

-

(128)

-

-

+³

— пособие на погребение*

-

-

-

-

-

-⁵

(146)

-

-

-

* О действиях работодателя в случае смерти работника читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 24, с. 12.

¹ О включении такой выплаты в расчет средней заработной платы для определения суммы отпускных и компенсации за неиспользованный отпуск говорит абзац четвертый п. 3 Порядка № 100.

² Для целей налогообложения такие выплаты приравнивают к зарплате. «Переходящие» больничные (приходящиеся на несколько месяцев) для целей налогообложения распределяют по месяцам, за которые они начислены (абзац третий п.п. 169.4.1 НКУ).

³ Такие выплаты включаются в базу начисления ЕСВ (см. абзац второй п. 1 ч. 1 ст. 7 Закона № 2464).

⁴ О включении пособия по беременности и родам в состав выплат, учитываемых при определении средней заработной платы для оплаты времени отпусков и компенсации за неиспользованный отпуск, указывалось в письмах Минтруда от 22.06.2006 г. № 4201/0/14-06/13 и Минсоцполитики от 25.12.2015 г. № 1675/13/84-15.

⁵ На сегодняшний день размер пособия на погребение от ФСС равен 4100 грн. (см. постановление правления ФСС от 08.02.2017 г. № 17).

3.3

Оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности за счет средств предприятия

-

+

-

-

+

+

(101)

+

+

+

3.4

Социальные пособия и выплаты за счет средств предприятия, установленные коллективным договором (работникам, которые находятся в отпуске для ухода за ребенком, на рождение ребенка, семьям с несовершеннолетними детьми)

-

-

-

-

-

+

(126)

-

+

-¹

¹ Указанная выплата приведена в п. 1 разд. I Перечня № 1170 среди выплат, на которые ЕСВ не начисляется.

3.5

Взносы предприятия согласно договорам добровольного медицинского страхования работников и членов их семей

-

-

-

-

-

+¹

(124)

-

+

-²

¹ О налогообложении суммы страховых платежей, уплаченных предприятием по договорам добровольного медицинского страхования за физических лиц или в их пользу, и отражении ее в форме № 1ДФ с признаком дохода «124» налоговики говорят в разъяснении, приведенном в подкатегории 103.16 БЗ.

² Эта выплата указана в п. 2 разд. II Перечня № 1170 среди выплат, на которые ЕСВ не начисляется.

3.5

Взносы работодателя на негосударственное пенсионное страхование работников

-

-

-

-

-

+/-¹

(125/125)

-

+/-²

-³

¹ Не включают в налогооблагаемый доход работника сумму взносов работодателя-резидента по договорам негосударственного пенсионного обеспечения налогоплательщика, если такая сумма не превышает 15 % заработной платы, начисленной этим работодателем налогоплательщику в течение каждого отчетного налогового месяца, за который уплачивается пенсионный взнос, взносов в фонды банковского управления, но не более 2,5 размера минимальной заработной платы, установленной законом (в 2020 году — 11807,50 грн.), в расчете за месяц по совокупности таких взносов (п.п. 164.2.16 НКУ, подкатегория 103.16 БЗ). Что касается суммы превышения, то ее с учетом «натурального» коэффициента включают в налогооблагаемый доход такого работника. В Налоговом расчете по форме № 1ДФ как необлагаемую, так и облагаемую сумму (ее часть) пенсионных взносов (страховых взносов, пенсионных вкладов), уплачиваемых в рамках негосударственного пенсионного обеспечения, отражают с признаком дохода «125».

² В базу обложения ВС попадут только налогооблагаемые страховые взносы (их часть). При этом ВС следует рассчитывать от «чистой» стоимости неденежной выплаты (см., в частности, письма ГФСУ от 15.12.2018 г. № 39467/6/99-99-13-01-01-15 и от 25.02.2019 г. № 741/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, а также консультацию в подкатегории 103.25 БЗ). То есть без ее увеличения на «натуральный» коэффициент.

³ Такая выплата указана в п. 2 разд. II Перечня № 1170 среди выплат, на которые не начисляется ЕСВ.

3.6

Единоразовая помощь работникам, которые выходят на пенсию, согласно действующему законодательству и коллективному договору (включая денежную помощь государственным служащим и научным (научно-педагогическим) работникам)

-

-

-

-

-

+¹

(127)

-

+

-²

¹ Единоразовую денежную помощь, выплачиваемую согласно действующему законодательству и коллективному договору работнику, выходящему на пенсию, включают в его налогооблагаемый доход в составе прочих доходов (п.п. 164.2.20 НКУ).

² Эта выплата указана в п. 2 разд. I Перечня № 1170 в составе выплат, на которые не начисляют ЕСВ.

3.8

Суммы выходного пособия при прекращении трудового договора*

-

-

-

-

-

+¹

(127)

-

+

-²

* Об условиях, размере и порядке выплаты выходного пособия читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 66, с. 11.

¹ Сумму выходного пособия, выплачиваемого в случаях, предусмотренных КЗоТ, включают в общий месячный налогооблагаемый доход плательщика налога в соответствии с п.п. 164.2.20 НКУ в составе прочих доходов (см. письмо ГНАУ от 09.03.2011 г. № 4628/6/17-0715).

² Эта выплата указана в п. 4 разд. I Перечня № 1170 в составе выплат, на которые не начисляют ЕСВ.

3.9

Суммы, начисленные работникам за время задержки расчета при увольнении

-

-

-

-

-

+¹

(127)

-

+

-²

¹ На момент выплаты такого дохода предприятие не будет являться работодателем налогоплательщика. Поэтому для целей НКУ отнести указанную выплату к зарплате нельзя. В связи с этим в Налоговом расчете по форме № 1ДФ ее показывают как прочие доходы с признаком «127» (см. письмо ГФСУ от 09.06.2016 г. № 12817/6/99-99-13-02-03-15, подкатегорию 103.25 БЗ).

² Эта выплата указана в п. 5 разд. I Перечня № 1170 в составе выплат, на которые не начисляют ЕСВ.

3.10

Расходы на платное обучение работников и членов их семей, не связанное с производственной необходимостью, согласно договору между предприятием и отечественным учебным заведением*

-

-

-

-

-

-/+¹

(145/145)

-

-/+¹

-²

* Об учете расходов на обучение вы можете прочесть в тематическом номере «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 60.

¹ Подпункт 165.1.21 НКУ не содержит требования, согласно которому для необложения НДФЛ обучение физического лица должно происходить по профилю деятельности или по общим производственным нуждам работодателя. Поэтому сумму оплаты за получение образования, подготовку, переподготовку физического лица в отечественных высших и профессионально-технических учебных заведениях в размере, не превышающем трехкратного размера минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного (налогового) года (в 2020 году — не выше 14169 грн.), в расчете на каждый полный или неполный месяц обучения, не нужно облагать НДФЛ. Если доход не облагается НДФЛ, не облагают такую сумму и ВС (п.п. 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ). В Налоговом расчете по форме № 1ДФ необлагаемую сумму отражают с признаком дохода «145».

Если работодатель оплатит обучение своего сотрудника в большей сумме, чем указанный лимит, сумму превышения (с учетом «натурального» коэффициента) необходимо обложить НДФЛ по ставке 18 % и отразить в форме № 1ДФ также с признаком дохода «145» (см. подкатегорию 103.25 БЗ). «Чистую» сумму превышения придется обложить еще и ВС по ставке 1,5 % (п.п. 1.2 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Заметим, что в отдельных случаях оплату обучения можно оформить как предоставление благотворительной помощи. Так, согласно п.п. «є» п.п. 170.7.4 НКУ не облагают НДФЛ (а значит, и ВС) целевую благотворительную помощь, перечисляемую учебному заведению в виде платы за обучение или за предоставление дополнительных услуг по обучению лица с инвалидностью, ребенка с инвалидностью или ребенка, у которого хотя бы один из родителей является лицом с инвалидностью; ребенка-сироты,

полусироты; ребенка из многодетной или малообеспеченной семьи; ребенка, родители которого лишены родительских прав (см. подкатегорию 103.04 БЗ). В этом случае в форме № 1ДФ стоимость обучения следует показывать с признаком дохода «169».

Больше о вариантах оплаты работодателем стоимости обучения своих работников см. в п.п. 3.24 на с. 71.

² На эту выплату ЕСВ не начисляют (п. 11 разд. II Перечня № 1170).

3.11

Затраты предприятий на покрытие расходов Пенсионного фонда Украины на выплату и доставку льготных пенсий

-

-

-

-

-

-

(Х)

-

-

-

3.12

Выплаты в установленном размере лицам, пострадавшим в результате Чернобыльской катастрофы (кроме указанных в пп. 2.2.1 и 2.2.12 Инструкции № 5, см. с. 52 и 56)

-

-

-

-

-

-¹

(130)

-

-¹

-²

¹ Сумму возмещения налогоплательщику размера ущерба, причиненного ему вследствие Чернобыльской катастрофы, в порядке и размере, определенных законом, не облагают НДФЛ на основании п.п. 165.1.3 НКУ. Соответственно из таких сумм не удерживают и ВС (п.п. 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

² Указанная выплата приведена в п. 7 разд. I Перечня № 1170 среди выплат, на которые ЕСВ не начисляют.

3.13

Компенсация морального ущерба работникам за счет средств предприятия, которая выплачивается по решению суда

-

-

-

-

-

+

(120)

-

+

-¹

¹ На эту выплату ЕСВ не начисляют (п. 8 разд. I Перечня № 1170).

3.14

Авторское вознаграждение (роялти), кроме гонорара штатным работникам редакций газет, журналов, других средств массовой информации, издательств, учреждений искусства и (или) оплаты их труда, который рассчитывается по ставкам (расценкам) авторского (постановочного) вознаграждения, начисленного на данном предприятии

-

-

-

-

-

+

(103)

-

+

-¹

¹ Не является базой для начисления ЕСВ (п. 9 разд. I Перечня № 1170). На тот факт, что роялти не является базой начисления ЕСВ, указывают и налоговики в разъяснении из подкатегории 201.03 БЗ.

Но будьте внимательны, если вы выплачиваете вознаграждение по договору о создании на заказ и использовании объекта права интеллектуальной собственности (ст. 1112 ГКУ). По мнению налоговиков (см. письма ГФСУ от 29.09.2014 г. № 4238/6/99-99-17-03-01-16 и ГУ ГНС в Запорожской обл. от 02.12.2019 г. № 1660/ІПК/08-01-13-02-08), такой договор имеет признаки договоров, по которым выполняются работы. А значит, на вознаграждение за создание объекта авторского права необходимо начислять ЕСВ. Мы с такой позицией не согласны, поскольку п. 9 разд. I Перечня № 1170 четко указывает на неначисление ЕСВ на вознаграждения, выплачиваемые по авторскому договору на создание и использование произведений науки, литературы и искусства. Но чтобы не вступать в споры с налоговиками, лучше избегать заключения таких договоров.

3.15

Командировочные расходы:

— суточные в размерах, не облагаемых согласно НКУ, стоимость проезда, затраты на наем жилого помещения

-

-

-

-

-

-¹

(Х)

-

-¹

-²

— суточные сверх необлагаемых размеров

-

-

-

-

-

+¹

(126)

-

+¹

-²

— излишне израсходованные денежные средства, выданные на командировку или под отчет

-

-

-

-

-

+³

(118)

-

+³

-⁴

¹ Согласно п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ предельные не облагаемые НДФЛ и ВС суммы суточных для обычных (небюджетных) предприятий на сегодняшний день составляют (за каждый календарный день командировки):

— 0,1 размера минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового (отчетного) года (в 2020 году — 472,30 грн.), — для внутриукраинских командировок;

— 80 евро (по официальному обменному курсу гривни к евро, установленному НБУ, в расчете за каждый день) — для загранкомандировок.

На наш взгляд, облагаемая сумма суточных является доходом в виде дополнительного блага (код признака дохода — «126»). Хотя заметим, что налоговики, соглашаясь с тем, что такой доход является допблагом, при этом рекомендуют в форме № 1ДФ отражать его с признаком «118» (см. подкатегорию 103.02 БЗ). Мы с таким подходом не согласны, поскольку с признаком дохода «118» отражают излишне израсходованные средства, которыми облагаемые суточные не являются.

² ЕСВ на данную выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 6 разд. І Перечня № 1170.

³ Излишне израсходованные подотчетные суммы, не возвращенные своевременно работодателю, с учетом «натурального» коэффициента включают в налогооблагаемый доход работника и отражают в форме № 1ДФ с признаком дохода «118». А вот ВС рассчитывают от «чистой» суммы таких средств, т. е. без применения «натурального» коэффициента (см. письмо ГФСУ от 19.10.2017 г. № 2301/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).

⁴ В случае когда сумма излишне израсходованных денежных средств остается невозвращенной (работодатель «прощает» ее работнику), есть риск, что фискалы будут настаивать на начислении на нее ЕСВ, как на другие выплаты, имеющие индивидуальный характер (п.п. 2.3.4 Инструкции № 5).

3.16

Надбавки (полевое обеспечение) к тарифным ставкам и должностным окладам работников, направленных для выполнения монтажных, наладочных, ремонтных и строительных работ, и работников, работа которых выполняется вахтовым методом, постоянно проводится в пути или имеет разъездной (передвижной) характер, в размерах, определенных действующим законодательством*

-

-

-

-

-

+¹

(101)

+¹

+¹

-²

* Узнать больше о разъездной работе и ее оплате вы можете из журнала «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 53, с. 27.

¹ По мнению налоговиков, эта выплата для целей НКУ является заработной платой и облагается в ее составе НДФЛ (см. разъяснение из подкатегории 103.02 БЗ), а следовательно, и ВС. Кроме того, «зарплатная сущность» указанной выплаты требует учитывать ее при определении права работника на НСЛ. В форме № 1ДФ такую выплату отражают с признаком дохода «101».

При определении предельных размеров надбавок (полевого обеспечения) помните об ограничениях, установленных постановлением № 490. Согласно положениям этого документа предельные размеры надбавок (полевого обеспечения) работникам за день не могут превышать предельные нормы расходов, установленные КМУ для командировок по Украине, а если такие работы осуществляются за границей — 80 % предельных норм суточных расходов, установленных КМУ для командировок за границу. В то же время КМУ определил предельные нормы суточных только для работников предприятий, финансируемых за счет бюджетных средств. Хозрасчетникам же, на наш взгляд, следует ориентироваться на необлагаемые суммы суточных (см. выше). Если придерживаться такой позиции, то максимальные надбавки за разъездной характер работ в 2020 году составят:

— в пределах Украины — 472,30 грн. за день;

— за пределами Украины — 64 евро за день по официальному обменному курсу гривни к евро, установленному НБУ в расчете за каждый такой день.

Обратите внимание: если в коллективном договоре (трудовом договоре работника) работы, которые проходят в дороге или имеют разъездной (передвижной) характер, определены как командировки, то следует говорить не о надбавках (полевом обеспечении), а о суточных (п. 3.15 Инструкции № 5).

² ЕСВ на данную выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 10 разд. I Перечня № 1170. Если же надбавки будут выходить за установленные рамки, то суммы превышения с большой долей вероятности налоговики попытаются отнести к другим выплатам, имеющим индивидуальный характер (п.п. 2.3.4 Инструкции № 5). А значит, на такое превышение придется начислить ЕСВ.

3.19

Стоимость выданных спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты, моющих и обезвреживающих средств, молока и лечебно-профилактического питания или возмещение расходов работникам за приобретение ими спецодежды и других средств индивидуальной защиты в случае невыдачи их администрацией по перечню и в пределах норм, установленных КМУ и/или отраслевыми нормами

-

-

-

-

-

-¹

(136)

-

-

-²

¹ Не включают в состав налогооблагаемого дохода на основании п.п. 165.1.9 НКУ. Причем не возникает налогооблагаемый доход и в случае возмещения стоимости расходов работника на приобретение им за счет собственных средств специальной одежды и других средств индивидуальной защиты, если необходимость такого приобретения возникла в связи с нарушением работодателем установленного нормами срока выдачи спецодежды, а купленная спецодежда была оприходована предприятием. В форме № 1ДФ такие суммы показывают с признаком дохода «136».

В то же время заметим, что в отношении налогообложения спецпитания есть вопрос. Дело в том, что нормы обеспечения лечебно-профилактическим питанием, молоком или равноценными ему пищевыми продуктами должен разработать Минздрав. Однако на сегодняшний день указанные нормы не разработаны. Более того, прекращено действие на территории Украины Порядка № 731/П-13 и Правил № 4/П-1, которыми ранее руководствовались работодатели. Надеемся, это не станет для налоговиков основанием требовать от работодателей облагать стоимость обязательного спецпитания, выдаваемого согласно Закону об охране труда и в соответствии с правилами, установленными коллективным договором. Более подробно об обеспечении работников средствами индивидуальной защиты и спецпитанием см. в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 93.

² Эта выплата указана в п. 5 разд. II Перечня № 1170, а значит, ЕСВ на нее не начисляют.

3.20

Стоимость приобретенных предприятием проездных билетов, которые персонально не распределяются между работниками, а выдаются им по мере необходимости для выполнения производственных заданий (в связи со спецификой работы)

-

-

-

-

-

-

(Х)

-

-

-

3.21

Расходы на перевозку работников до места работы как собственным, так и арендованным транспортом (кроме оплаты труда водителей)

-

-

-

-

-

+/-¹

(127/Х)

-

+/-²

-³

¹ По мнению налоговиков , стоимость услуг по перевозке работников к месту работы и обратно за счет работодателя не является допблагом, но включается в прочий доход и облагается НДФЛ на общих основаниях (см. письмо ГФСУ от 18.09.2018 г. № 4081/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). Поскольку доход предоставляется в неденежной форме, в базу налогообложения он попадет с учетом «натурального» коэффициента, установленного п. 164.5 НКУ. При ставке налога 18 % он составляет 1,219512.

В то же время если доставка не персонифицирована (т. е. работодатель не имеет возможности отследить, кто из работников воспользовался предоставленным транспортом, а кто нет, и во внутренних документах не подвязывал перевозку исключительно под работников), о доходах конкретных лиц речи быть не может, а значит, объекта налогообложения не будет. Подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 95, с. 10. Но если круг доставляемых работников четко установлен, тот факт, что работодатель не определил доход каждого из них, не избавит от требования налоговиков уплатить НДФЛ. Дело в том, что отсутствие персонификации контролеры не считают основанием для необложения доходов (см., в частности, письмо ГНСУ от 09.09.2019 г. № 87/6/99-00-04-07-03-15/ІПК).

² В базу обложения ВС попадут только выплаты, которые облагаются НДФЛ. При этом ВС рассчитывают от «чистой» стоимости неденежной выплаты (см. письма ГФСУ от 15.12.2018 г. № 39467/6/99-99-13-01-01-15 и от 25.02.2019 г. № 741/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, консультацию в подкатегории 103.25 БЗ). То есть без ее увеличения на «натуральный» коэффициент.

³ ЕСВ на такую выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 7 разд. II Перечня № 1170.

3.22

Компенсация работникам за использование для нужд производства их собственного инструмента и личного транспорта

-

-

-

-

-

+¹

(126)

-

+

-²

¹ Сумма компенсации является для работника дополнительным благом (п.п. «г» п.п. 164.2.17 НКУ) и подлежит отражению в Налоговом расчете по форме № 1ДФ с признаком дохода «126». Это подтверждают и налоговики в консультации, приведенной в подкатегории 103.02 БЗ.

² На эту выплату ЕСВ не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 11 разд. I Перечня № 1170.

3.23

Стоимость подарков к праздникам и билетов на зрелищные мероприятия для детей работников

-

-

-

-

-

-/+¹

(160/126)

-

-/+²

-³

¹ Согласно п.п. 165.1.39 НКУ не облагают НДФЛ подарки, отвечающие следующим требованиям:

1) подарок предоставлен в неденежной форме;

2) его стоимость не превышает 25 % минимальной заработной платы, установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2020 году — 1180,75 грн.) в расчете на месяц.

Такие необлагаемые подарки в Налоговом расчете по форме № 1ДФ отражают с признаком дохода «160». Если стоимость детского подарка и билетов в расчете на месяц превышает указанный предел, сумму превышения с учетом «натурального» коэффициента включают в состав дохода, облагаемого НДФЛ. В этом случае в форме № 1ДФ необлагаемую стоимость подарка отражают с признаком дохода «160», а облагаемую — с признаком дохода «126» как дополнительное благо (см. консультацию в подкатегории 103.25 БЗ).

² В базу обложения ВС попадет только часть стоимости подарка, превышающая необлагаемый предел, установленный в п.п. 165.1.39 НКУ (пп. 1.2 и 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ). При этом ВС рассчитывают от «чистой» стоимости неденежной выплаты (см. письма ГФСУ от 15.12.2018 г. № 39467/6/99-99-13-01-01-15 и от 25.02.2019 г. № 741/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, консультацию в подкатегории 103.25 БЗ). То есть без увеличения на «натуральный» коэффициент.

³ ЕСВ на указанную выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и приведена в п. 8 разд. II Перечня № 1170.

3.24

Расходы на подготовку, переподготовку и повышение квалификации кадров* (кроме расходов на заработную плату, указанных в п.п. 2.2.12 Инструкции № 5, см. с. 56):

— суммы, уплаченные отечественным высшим или профессионально-техническим учебным заведениям за получение образования, профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников

-

-

-

-

-

-/+¹

(145/145)

-

-/+²

-³

— расходы на профессиональную переподготовку, повышение квалификации работников в отечественном учебном заведении в связи с требованиями законодательства

-

-

-

-

-

-⁴

(158)

-

-⁴

-³

— расходы на подготовку, переподготовку, повышение квалификации за рубежом

-

-

-

-

-

+/-⁵

(126/158)

-

+/-²

-³

— стипендии слушателям подготовительных отделений, студентам, аспирантам, направленным на обучение с отрывом от производства в высшие учебные заведения

-

-

-

+

+

-/+⁶

(150/150 или 126)

-

-/+⁶

-³

— оплата проезда до местонахождения учебного заведения и обратно

-

-

-

-

-

+/-⁷

(126/158)

-

+/-²

-³

— расходы, связанные с организацией учебного процесса (приобретение учебного материала, аренда помещений)

-

-

-

-

-

-/+⁸

(Х, 158/ 126)

-

-/+²

-³

* Дополнительно читайте тематический номер «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 60.

¹ Сумму, уплаченную юридическим или физическим лицом за получение образования, подготовку и/или переподготовку как работника, так и неработника в отечественных высших и профессионально-технических учебных заведениях, которая не превышает трехкратного размера минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного (налогового) года (в 2020 году — 14169 грн.) за каждый полный или неполный месяц обучения, подготовки или переподготовки, не включают в налогооблагаемый доход физлица (п.п. 165.1.21 НКУ). Такую необлагаемую сумму отражают в Налоговом расчете по форме № 1ДФ с признаком дохода «145». Если же сумма оплаты за обучение работника превышает установленное НКУ ограничение, сумму превышения облагают НДФЛ и отражают в форме № 1ДФ также с признаком дохода «145» (см. разъяснение в подкатегории 103.25 БЗ). При этом для определения базы налогообложения применяют «натуральный» коэффициент.

² ВС удерживают только с облагаемого НДФЛ дохода (его части). При этом ВС рассчитывают от «чистой» стоимости неденежной выплаты (см. письма ГФСУ от 15.12.2018 г. № 39467/6/99-99-13- 01-01-15 и от 25.02.2019 г. № 741/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, консультацию в подкатегории 103.25 БЗ). То есть без ее увеличения на «натуральный» коэффициент.

³ На такую выплату ЕСВ не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 9 разд. II Перечня № 1170.

⁴ Если повышение квалификации (переподготовка) обусловлено требованиями законодательства, то всю сумму расходов работодателя на его проведение не включают в налогооблагаемый доход работника на основании п.п. 165.1.37 НКУ. В форме № 1ДФ стоимость повышения квалификации (переподготовки) в этом случае отражают с признаком дохода «158». Поскольку сумма таких расходов работодателя не облагается НДФЛ, нет и базы обложения ВС (п.п. 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

⁵ Не являются доходом работника, только если переподготовка или повышение квалификации проводятся согласно закону (п.п. 165.1.37 НКУ). Во всех других случаях это дополнительное благо, отражаемое в форме № 1ДФ с признаком дохода «126».

⁶ По разъяснению налоговиков (см. подкатегорию 103.02 БЗ), стипендия, выплачиваемая студенту или аспиранту за счет средств юрлица на основании договора между учебным заведением и таким юрлицом, не облагается НДФЛ (а значит, и ВС) согласно п.п. 165.1.26 НКУ, если она не превышает суммы, определенной абзацем первым п.п. 169.4.1 НКУ (в 2020 году — 2940 грн.). Сумму превышения облагают НДФЛ и ВС. При этом независимо от порядка налогообложения общую сумму стипендии показывают в форме № 1ДФ с признаком дохода «150» (см. подкатегорию 103.25 БЗ). Если стипендия выплачивается слушателю подготовительного отделения, ее облагают НДФЛ и ВС как допблаго и отражают в форме № 1ДФ с признаком дохода «126».

⁷ Если необходимость прохождения профессиональной переподготовки или повышения квалификации по какой-либо специальности (профессии) установлена законом, стоимость проезда до местонахождения учебного заведения и обратно не включают в налогооблагаемый доход на основании п.п. 165.1.37 НКУ.

⁸ Неперсонифицированные расходы предприятия НДФЛ не облагают и в форме № 1ДФ не отражают. Персонифицированные расходы, связанные с переподготовкой или повышением квалификации согласно требованиям законодательства, в налогооблагаемый доход работников не включают на основании п.п. 165.1.37 НКУ, но указывают в форме № 1ДФ с признаком дохода «158». Если такие расходы являются персонифицированными и не связаны с переподготовкой или повышением квалификации согласно закону, то их с учетом «натурального» коэффициента необходимо облагать НДФЛ и отражать в Налоговом расчете по форме № 1ДФ с признаком дохода «126».

3.28

Займы (возвратная финпомощь), выданные работникам предприятий для улучшения жилищных условий, на индивидуальное строительство, заведение домашнего хозяйства

-

-

-

-

-

-¹

(см. сноску ²)

-

-

-³

¹ На основании п.п. 165.1.31 НКУ не включаем в налогооблагаемый доход физлица основную сумму возвратной финансовой помощи (займа), полученную от других лиц. Однако предприятие, являясь налоговым агентом, обязано отразить ее в разд. I формы № 1ДФ.

² На дату подготовки спецвыпуска к печати для отражения суммы выданного физлицу займа предусмотрен код признака дохода «153». Но учтите, что Минфин подготовил проект изменений в приложение к Порядку № 4, согласно которому планируется с 01.04.2020 г. ввести для такого дохода новый признак «197». В свою очередь, код «153» будут использовать только для отражения возвращенных физическому лицу сумм займов, которые ранее были от него получены.

³ ЕСВ на эту выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 13 разд. I Перечня № 1170.

3.29

Стоимость жилья, переданного в собственность работникам

-

-

-

-

-

+¹

(126)

-

+¹

-²

¹ В общем случае стоимость жилья, переданного в собственность работникам, включают в налогооблагаемый доход с учетом «натурального» коэффициента и отражают в разд. І формы № 1ДФ с признаком дохода «126». При этом ВС, в отличие от НДФЛ, рассчитывают от «чистой» стоимости неденежной выплаты (см. письма ГФСУ от 15.12.2018 г. № 39467/6/99-99-13-01- 01-15 и от 25.02.2019 г. № 741/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, консультацию в подкатегории 103.25 БЗ). То есть без увеличения на «натуральный» коэффициент.

² На указанную выплату ЕСВ не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и приведена в п. 12 разд. II Перечня № 1170.

3.30

Расходы предприятий на оплату услуг по лечению работников, которые были предоставлены учреждениями здравоохранения* (кроме выплат, указанных в п.п. 2.3.3 Инструкции № 5, см. с. 60), а именно:

— целевая благотворительная помощь на лечение, не облагаемая согласно п.п. «а» п.п. 170.7.4 НКУ

-

-

-

-

-

-¹

(169)

-

-¹

-²

— целевая благотворительная помощь на реабилитацию, не облагаемая согласно п.п. «а» п.п. 170.7.4 НКУ

-

-

-

-

-

-³

(169)

-

-³

-²

* О целевой благотворительной помощи вы можете прочесть в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 24, с. 77.

¹ Не облагают НДФЛ и ВС и отражают с признаком дохода «169» целевую благотворительную помощь на лечение, которую предоставляют налогоплательщику в соответствии с требованиями п.п. «а» п.п. 170.7.4 НКУ. Напомним их:

1) благотворитель — физическое или юридическое лицо — резидент Украины;

2) помощь перечисляют непосредственно заведению здравоохранения для компенсации стоимости платных услуг по лечению, в том числе для приобретения лекарств;

3) получатель помощи — плательщик налога или члены его семьи первой степени родства (согласно п.п. 14.1.263 НКУ это его родители, жена или муж, дети, в том числе усыновленные);

4) помощь предоставляется в размерах, не перекрываемых выплатами из фонда общеобязательного государственного социального медицинского страхования (с момента введения системы общеобязательного государственного социального медицинского страхования);

5) медицинские услуги не входят в «запретный» перечень, приведенный в п.п. «а» п.п. 170.7.4 НКУ, т. е. нельзя оплачивать:

— косметическое лечение или косметическую хирургию (включая косметическое протезирование, не связанное с медицинскими показаниями);

— водолечение и гелиотерапию, не связанные с хроническими заболеваниями;

— лечение и протезирование зубов с использованием драгоценных металлов, гальванопластики и фарфора;

— аборты (кроме абортов, проводимых по медицинским показаниям, или если беременность стала следствием изнасилования);

— операции по изменению пола;

— лечение венерических заболеваний (кроме СПИДа и венерических заболеваний, причиной которых стало неполовое заражение или изнасилование);

— лечение табачной или алкогольной зависимости;

— приобретение лекарств, медицинских средств и принадлежностей, не включенных в перечень жизненно необходимых (полагаем, здесь следует ориентироваться на Перечень № 333);

6) получатель помощи документально подтвердил необходимость получения платных медицинских услуг. Это документы, которые идентифицируют поставщика и получателя услуг, объемы и стоимость таких услуг (договоры, акты предоставленных услуг, другие соответствующие документы в зависимости от необходимого лечения или медицинского обслуживания, болезни и ее состояния) (см. разъяснения из подкатегорий 103.02 и 103.15 БЗ).

При невыполнении хотя бы одного из перечисленных условий предоставляемая помощь подпадет под налогообложение. Для уменьшения налоговой нагрузки рекомендуем в таких случаях предоставить нецелевую благотворительную помощь согласно п.п. 170.7.3 НКУ (см. п. 3.31 ниже). Если же не выполняется только условие 2, т. е. помощь планируется выдать на руки работнику, целесообразно оформить ее как предоставление не облагаемой на основании п.п. 165.1.19 НКУ помощи на лечение и медицинское обслуживание (см. также п. 3.31 ниже).

² ЕСВ на такую выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 13 разд. II Перечня № 1170.

³ Целевую благотворительную помощь на реабилитацию, предоставленную на основании п.п. «а» п.п. 170.7.4 НКУ, не включают в налогооблагаемый доход получателя и отражают с признаком дохода «169», если в отношении нее были выполнены следующие условия:

1) благотворитель — резидент Украины;

2) помощь перечисляется непосредственно протезно-ортопедическим предприятиям, реабилитационным учреждениям для компенсации стоимости платных реабилитационных услуг, технических и других средств реабилитации;

3) получатель помощи — лицо с инвалидностью или его ребенок с инвалидностью;

4) помощь предоставляется в размерах, не перекрываемых выплатами из бюджетов и фонда общеобязательного государственного социального медицинского страхования (с момента введения системы общеобязательного государственного социального медицинского страхования);

5) получатель помощи документально подтвердил необходимость получения платных реабилитационных услуг, технических и других средств реабилитации.

При невыполнении хотя бы одного из перечисленных условий предоставляемая помощь подпадет под налогообложение. Для уменьшения налоговой нагрузки рекомендуем в таких случаях предоставить нецелевую благотворительную помощь согласно п.п. 170.7.3 НКУ (см. п. 3.31 ниже).

3.31

Материальная помощь разового характера, предоставляемая предприятием отдельным работникам в связи с семейными обстоятельствами, на оплату лечения, оздоровление детей, погребение:

— нецелевая благотворительная помощь, в том числе материальная, не облагаемая согласно п.п. 170.7.3 НКУ

-

-

-

-

-

-¹

(169)

-

-¹

-²

3.31

— помощь на лечение и медицинское обслуживание, предоставляемая работодателем налогоплательщика, не облагаемая согласно п.п. 165.1.19 НКУ

-

-

-

-

-

-³

(143)

-

-³

-²

— помощь на погребение умершего работника, предоставляемая его работодателем, не облагаемая согласно п.п. «б» п.п. 165.1.22 НКУ

-

-

-

-

-

-⁴

(146)

-

-⁴

-²

— помощь на погребение родственника работника, предоставляемая работодателем такого работника

-

-

-

-

-

+⁵

(127)

-

+⁵

-²

¹ Указанную благотворительную помощь не облагают НДФЛ и ВС, если она предоставляется юридическим или физическим лицом, являющимся резидентом Украины, и ее сумма совокупно в течение отчетного налогового года не превышает предельного размера дохода, определенного в соответствии с абзацем первым п.п. 169.4.1 НКУ, установленного на 1 января такого года (п.п. 170.7.3 НКУ, подкатегория 103.15 БЗ). В 2020 году необлагаемый размер такой помощи — 2940 грн. В Налоговом расчете по форме № 1ДФ необлагаемую нецелевую благотворительную помощь отражают с признаком дохода «169».

Важно! Если размер предоставляемой помощи превысит указанный предел, с суммы превышения придется удержать НДФЛ и ВС. При этом признак дохода для отражения в форме № 1ДФ не изменится — «169» (см., в частности, письмо ГНСУ от 18.09.2019 г. № 290/6/99-00-04-07-03-15/ІПК).

² ЕСВ на эту выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 14 разд. I Перечня № 1170.

³ Суммы такой помощи не облагают НДФЛ и ВС и отражают в форме № 1ДФ с признаком дохода «143» при соблюдении следующих условий (п.п. 165.1.19 НКУ):

1) помощь предоставляется на лечение и медицинское обслуживание налогоплательщика, члена его семьи первой степени родства либо ребенка, находящегося под опекой или попечительством, в том числе, но не исключительно, для приобретения лекарств, донорских компонентов, протезно-ортопедических изделий, изделий медицинского назначения для индивидуального пользования лиц с инвалидностью;

2) помощь предоставляет благотворительная организация либо работодатель физлица (в том числе в части расходов работодателя на обязательный профилактический осмотр работников в соответствии с Законом № 1645 и на их вакцинацию, направленную на профилактику заболеваний в период угрозы эпидемий согласно Закону № 4004);

3) имеются документы, подтверждающие целевой характер предоставления денежных средств на оплату лечения и медобслуживания (в случае осуществления предоплаты таких услуг) либо факт предоставления услуг по лечению или медобслуживанию (если осуществляется постоплата) налогоплательщика. Такими подтверждающими документами могут быть (см. письмо ГФСУ от 13.03.2017 г. № 5003/6/99-99-13-02-03-15, разъяснения в подкатегориях 103.02 и 103.15 БЗ):

— документы, подтверждающие потребность физлица в лечении и медицинском обслуживании (характеристика болезни, травмы, отравления, патологического состояния налогоплательщика);

— документы о предоставлении таких услуг, идентифицирующие поставщика услуг и физлица, которому они предоставляются, объемы и стоимость таких услуг (договоры, платежные и расчетные документы, акты предоставленных услуг);

— другие соответствующие документы в зависимости от необходимого лечения или медицинского обслуживания, болезни или ее состояния.

Важно! При несоблюдении указанных условий такая выплата превратится для работника в дополнительное благо. Поэтому для уменьшения налоговой нагрузки рекомендуем в таких случаях предоставить нецелевую благотворительную помощь на основании п.п. 170.7.3 НКУ.

⁴ Согласно п.п. «б» п.п. 165.1.22 НКУ не включают в налогооблагаемый доход средства или стоимость имущества (услуг), предоставляемые как помощь на погребение умершего плательщика налога его работодателем по последнему месту работы (в том числе перед выходом на пенсию) в размере, не превышающем двойной размер суммы, определенной в абзаце первом п.п. 169.4.1 НКУ (в 2020 году — 5880 грн.). Признак дохода для отражения в форме № 1ДФ — «146». Также с необлагаемой суммы помощи не удерживают ВС (п.п. 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Но будьте внимательны! Если размер предоставляемой помощи превысит указанный необлагаемый предел, с суммы превышения придется удержать НДФЛ и ВС. При этом признак дохода для отражения в форме № 1ДФ облагаемой части помощи остается прежним — «146» (см. разъяснение в подкатегории 103.25 БЗ).

⁵ В общем случае такая помощь подлежит обложению НДФЛ и ВС. В связи с этим целесообразно воспользоваться п.п. 170.7.3 НКУ и предоставить работнику нецелевую благотворительную помощь. В такой ситуации сумма помощи в пределах 2940 грн. (совокупно за 2020 год) не будет облагаться НДФЛ и ВС (см. подкатегорию 103.25 БЗ).

3.35

Дивиденды*:

— в виде акций (долей, паев), не изменяющие участия в уставном фонде

-

-

-

-

-

-¹

(142)

-

+²

-³

— по акциям или другим корпоративным правам, имеющим статус привилегированных или иной статус, предусматривающий выплату фиксированного размера дивидендов либо суммы, превышающей сумму выплат, рассчитанную на любую другую акцию (корпоративное право), эмитированную таким плательщиком налога

-

-

-

-

-

+⁴

(101)

-

+⁴

-³

3.35

— другие дивиденды

-

-

-

-

-

+⁵

(109)

-

+⁵

-³

* Больше о налогообложении дивидендов вы можете узнать из журнала «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 13, с. 9.

¹ Дивиденды, начисляемые в пользу налогоплательщика в виде акций (долей, паев), эмитированных юридическим лицом — резидентом, который начисляет такие дивиденды, не подлежат обложению НДФЛ в соответствии с п.п. 165.1.18 НКУ при условии, что:

1) такое начисление никоим образом не изменяет пропорций (долей) участия всех акционеров (собственников) в уставном фонде эмитента;

2) в результате такого начисления увеличивается уставный фонд эмитента на совокупную номинальную стоимость начисленных дивидендов.

В форме № 1ДФ такие дивиденды отражают с признаком дохода «142».

² Несмотря на то, что сумма этих дивидендов не попадает в состав налогооблагаемого дохода физлица, их облагают ВС на основании п.п. 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ.

Заметьте: в случае с реинвестицией дивидендов акционеры, по сути, получают доход в неденежной форме в виде акций (долей, паев). В то же время в базу обложения ВС такой доход попадет в «чистой» сумме, равной номинальной стоимости начисленных дивидендов. То есть без увеличения на «натуральный» коэффициент (см., в частности, письма ГФСУ от 15.12.2018 г. № 39467/6/99-99-13-01- 01-15 и от 25.02.2019 г. № 741/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, а также разъяснение в подкатегории 126.05 БЗ).

³ ЕСВ на эту выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 14 разд. II Перечня № 1170.

⁴ Для целей налогообложения такие дивиденды приравнены к заработной плате (п.п. 170.5.3 НКУ). Поэтому они облагаются НДФЛ по ставке 18 % и ВС по ставке 1,5 %. В форме № 1ДФ их отражают с признаком дохода «101».

⁵ Подлежат налогообложению на основании п.п. 164.2.8 НКУ. При этом для НДФЛ применяют ставку 5 % (п.п. 167.5.2 НКУ), если дивиденды выплачивает плательщик налога на прибыль (кроме институтов совместного инвестирования), и 9 % — если неплательщик этого налога или институт совместного инвестирования (п.п. 167.5.4 НКУ). ВС удерживают по стандартной ставке 1,5 %. В форме № 1ДФ «обычные» дивиденды показывают с признаком дохода «109».

3.35

Доход от сдачи в аренду земельного участка сельскохозяйственного назначения, земельной доли (пая)

-

-

-

-

-

+¹

(см. сноску ²)

-

+

-³

¹ Объект обложения НДФЛ определяют исходя из договорной суммы арендной платы, но не ниже минимальной суммы арендного платежа, установленного законодательством по вопросам аренды земли (п.п. 170.1.1 НКУ).

² На момент подготовки спецвыпуска к печати для таких выплат предусмотрен код признака дохода «106». Но учтите: Минфин подготовил проект изменений в приложение к Порядку № 4. В соответствии с ним планируется, что с 01.04.2020 г. с признаком «106» будут показывать только доход от предоставления в аренду (лизинг, субаренду) земельной доли (пая). В свою очередь, для отражения дохода от предоставления в аренду (лизинг, субаренду, эмфитевзис) земельного участка сельскохозяйственного назначения и имущественного пая собираются ввести новый признак «195».

³ ЕСВ на такую выплату не начисляют, поскольку она не входит в ФОТ и указана в п. 14 разд. II Перечня № 1170.


—

Доход от предоставления недвижимости в аренду, жилищный наем (поднаем)

-

-

-

-

-

+¹

(см. сноску ²)

-

+

-³

¹ Объект налогообложения определяют исходя из договорной суммы арендной платы, но не ниже минимального арендного платежа, который рассчитывается исходя из минимальной стоимости месячной аренды 1 м² общей площади недвижимости, устанавливаемой местными органами власти. Если такая минимальная стоимость не установлена или не обнародована до начала отчетного года, НДФЛ взимают с договорной суммы арендной платы (см. п.п. 170.1.2 НКУ).

² На момент подготовки спецвыпуска к печати для этих выплат предусмотрен код признака дохода «106». Но учтите: согласно проекту изменений в приложение к Порядку № 4 с 01.04.2020 г. планируется для дохода от аренды недвижимости (кроме земельных участков, долей (паев) и имущественных паев) ввести новый признак «196».

³ Сумму арендной платы не включают в базу начисления ЕСВ, поскольку аренда не является ни предоставлением услуг, ни выполнением работ (см. консультацию в подкатегории 201.03 БЗ).

—

Доход от предоставления в аренду движимого имущества

-

-

-

-

-

+¹

(127)

-

+

-²

¹ О том, что такой доход относят к прочим и отражают в форме № 1ДФ с признаком дохода «127», налоговики говорят в своих разъяснениях, приведенных в подкатегориях 103.25 и 103.22 БЗ.

² Тот факт, что сумма арендной платы не является базой начисления ЕСВ, подтверждают и налоговики в консультации из подкатегории 201.03 БЗ.