Нерухому і земельну звітність уточнили? Відкоригуйте податок на прибуток!!

Загальні застереження

З 06.05.2023 — дня, наступного за днем опублікування Закону № 3050*, запрацювали воєнні пільги щодо плати за землю та податку на нерухомість. Відтак у платників з’явилася можливість відкоригувати нараховані суми цих податків за період 2022 та 2023 років шляхом подання уточнюючих декларацій (УД) на зменшення податкових зобов’язань (ПЗ). Водночас якщо наразі платник не має права на воєнну пільгу з майнового податку, але звітність за ці роки було подано із застосуванням такого звільнення, тоді йому доведеться обов’язково відкоригувати декларації у бік збільшення. Докладно про механізм уточнення раніше поданої земельної та нерухомої звітності за 2022 і 2023 роки читайте у статтях «Уточнюємо плату за землю з урахуванням воєнних пільг» // «Податки & бухоблік», 2023, № 38 і «Нові воєнні пільги з податку на нерухомість: нумо уточнюватись!» // «Податки & бухоблік», 2023, № 38. А ми зосередимося на виправленні прибуткової декларації.

* Закон України від 11.04.2023 № 3050-ІХ.

Нагадаємо: за бухобліковими правилами податки, збори та інші передбачені законодавством обов’язкові платежі відносяться до складу адміністративних витрат (Дт 92). Це не стосується тих податків, зборів та обов’язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг (п. 18 НП(С)БО 16 «Витрати»). Ніяких податкових різниць щодо таких витрат ПКУ не передбачено. Тож витрати з податку на нерухомість і плати за землю безпосередньо впливають на об’єкт оподаткування податком на прибуток.

При цьому ч. 5 ст. 9 Закону про бухоблік* вимагає відображати господарські операції у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені. Відтак,

* Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-XIV.

Адже з позиції бухобліку було допущено помилку, яку треба виправити. І хоча за 2022 рік — це бухпомилки минулого року (на які коригуємо сальдо нерозподіленого прибутку/непокритого збитку на початок звітного року), у податковому обліку їх виправляємо однаково з помилками поточного звітного року. Про механізм виправлення бухоблікових помилок див. у статті «Виправляємо бухоблікові помилки» // «Податки & бухоблік», 2020, № 80.

Зауважте! УД з податку на прибуток слід подавати лише після виправлення земельної і нерухомої звітності. Допоки ж воєнним звільненням з плати за землю та податку на нерухомість не скористаєтеся, нараховані ПЗ з цих податків за даними поданих декларацій залишаєте у складі витрат. Уточнювати прибуткові декларації підстав немає. Адже узгоджені ПЗ перед бюджетом з таких майнових податків вважаються дійсними.

Нюанси виправлення прибуткових помилок

Докладно про самостійне виправлення помилок у декларації з податку на прибуток читайте у статті «Виправлення помилок: через додаток ВП і без нього» // «Податки & бухоблік», 2022, № 6 (ср. ).

Строки виправлення. Таке самовиправлення можливе протягом 1095 календарних днів (п. 50.1 ПКУ). Але на період воєнного стану перебіг цього строку зупинено (п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, див. статтю «Зупинення строків на воєнний 2023 рік» // «Податки & бухоблік», 2023, № 29). Принаймні — до 01.07.2023 (див. статтю «Призупинення строків, мораторій на перевірки і штрафи: до чого варто готуватися з 1 липня 2023 року?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 29).

Способи виправлення. Здійснити самовиправлення помилок минулих звітних періодів можна одним із двох способів (п. 50.1 ПКУ):

1) шляхом подання УД до помилкової декларації з податку на прибуток або

2) у складі поточної декларації через додаток ВП.

Якщо вдасться виправити помилку до закінчення граничного строку подання помилкової прибуткової декларації за І квартал 2023 року (тобто не пізніше за 10.05.2023), тоді подається нова декларація з правильними даними зі статусом «Звітна нова». Але вкластися у цей строк — малоймовірно.

Оскільки прибуткова декларація складається наростаючим підсумком, квартальникам доведеться подати УД за всі періоди помилкового звітного року (див. БЗ 102.20.02). А саме: за І квартал, півріччя, три квартали і весь 2022 рік, а також за І квартал 2023 року. Адже воєнне звільнення від податку на нерухомість і плати за землю працює за період з 1 березня по 31 грудня 2022 року і починаючи з 2023 року (подробиці див. у статтях «Уточнюємо плату за землю з урахуванням воєнних пільг» // «Податки & бухоблік», 2023, № 38 і «Нові воєнні пільги з податку на нерухомість: нумо уточнюватись!» // «Податки & бухоблік», 2023, № 38).

Варіант виправлення за допомогою додатка ВП тут не пройде — у такий спосіб можна виправити тільки один помилковий період (див. БЗ 102.20.02). Та й річникам варто не затягувати і виправити декларацію з податку на прибуток за 2022 рік через УД. Адже додаток ВП вони зможуть подати лише у складі прибуткової декларації за 2023 рік — а це вже буде аж у 2024 році.

Виправлення через УД. Окремої форми УД з податку на прибуток немає. Тому, щоб декларація вважалась УД, у полі 1 заголовної частини проставляємо відмітку «Х» у комірці навпроти «Уточнююча».

У рядках 1 — 25 УД зазначаємо правильні показники за період, що уточняється — це якщо виправлятимемося до 01.07.2023 ще за старою формою (J0100123). А от з 01.07.2023 вже подаватимемо оновлену декларацію (J0100124 — з урахуванням змін, внесених наказом Мінфіну від 20.02.2023 № 101) і в ній правильні дані відобразимо у рядках 1 — 28 УД (див. статтю «Декларація з податку на прибуток за I квартал — за старою формою» // «Податки & бухоблік», 2023, № 36).

Позаяк сума ПЗ змінилася — збільшилася внаслідок зняття витрат через воєнні пільги з податку на нерухомість та плати за землю, то заповнюємо в УД з плюсом рядок 26 (до 01.07.2023) або ж рядок 29 (після 01.07.2023) розділу «Виправлення помилок» основної частини декларації. У протилежній ситуації — коли воєнне звільнення з цих податків не передбачене — показник рядка 26 (чи з 01.07.2023 рядка 29) прибуткової УД відобразимо з мінусом.

Разом з прибутковою УД подаємо усі додатки до неї (окрім тих, які не заповнені через відсутність операцій/показників). Якщо внаслідок виправлення помилки показники, раніше відображені в додатку, не змінилися, додаток усе одно подаємо разом з УД (див. БЗ 102.20.02).

Самоштраф і пеня. Якщо в помилковій декларації мало місце заниження ПЗ, то п. 50.1 ПКУ вимагає сплатити самоштраф: при виправленні через додаток ВП у розмірі 5 % від суми недоплати, при виправленні за допомогою УД — 3 %. Проте зараз

(див. лист ДПСУ від 16.02.2023 № 3478/7/99-00-04-02-03-07, статтю «Уточнення воєнних періодів без штрафів і пені» // «Податки & бухоблік», 2023, № 4). Тобто рядки 29 і 30 (з 01.07.2023 — рядки 32 і 33) УД за звітні періоди 2022 року і І квартал 2023 року не заповнюємо.

Виправлена фінзвітність у складі УД

З метою виправлення самостійно виявлених помилок на заміну раніше поданої фінансової звітності платники можуть подавати уточнену фінзвітність (ч. 6 ст. 14 Закону про бухоблік).

У нашому випадку бухгалтерська помилка зачепила фінзвітність і позначилася на показниках декларації з податку на прибуток. Відтак, якщо внаслідок виявлених у фінзвітності помилок уточненню підлягають також показники прибуткової декларації, таке уточнення здійснюється (див. БЗ 102.20.02):

— шляхом подання УД із додаванням до неї уточненої фінзвітності за відповідний звітний період;

— у складі звітної декларації з поданням до додатка ВП фінзвітності за звітний період, який уточнюється, із зазначенням позначки в його таблиці 3.

Тобто помилки, допущені у фінзвітності, виправляються з одночасним коригуванням податкової звітності. При цьому бажано подати пояснення до УД, складене в довільній формі із зазначенням допущених помилок (п. 46.4 ПКУ). Про факт подання пояснень платник зазначає в спеціально відведеному місці такої УД (див. БЗ 102.20.02).

У разі подання платником звітності в електронній формі прибуткова декларація (зокрема, УД) подається після подання виправленої фінансової звітності — додатка ФЗ (див. БЗ 102.20.02). Пов’язано це з тим, що при заповненні УД проставляються відмітки про наявність поданих до неї додатків — форм фінзвітності (п. 48.3 ПКУ, див. БЗ 102.20.02).

Виправлену фінзвітність в електронній формі слід подавати у форматі з першою літерою «S» або «J» — залежно від того, з якою літерою вона була подана фіскалам раніше. При цьому обираємо «стан документа» — звітний (див. БЗ 102.20.02).

При поданні виправленої фінансової звітності в паперовій формі (а це п. 49.4 ПКУ дозволяє лише мікро- і малим підприємствам), така фінзвітність подається одночасно з УД.

Уточнення прибуткового МПЗ

МПЗ-звільнення. Платники податку на прибуток, які володіють, використовують у своїй діяльності сільгоспугіддя, тобто ріллю, сіножаті, пасовища та багаторічні насадженнями і перелоги (пп. 14.1.114² та 14.1.233 ПКУ), мали розрахувати за 2022 рік мінімальне податкове зобов’язання (МПЗ) і подати із річною прибутковою декларацією додатки МПЗ та МПЗ-З (див. статтю «Додатки МПЗ та МПЗ-З — розрахунок загального МПЗ» // «Податки & бухоблік», 2023, № 5).

Наразі ж Закон № 3050 переписав МПЗ-норми п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ у частині сільгоспугідь, що перебувають у власності чи користуванні юридичних осіб (див. статтю «СільгоспЄП та МПЗ: що нового» // «Податки & бухоблік», 2023, № 32). Тож відтепер з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року загальне МПЗ не нараховується та не сплачується за такі земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані:

— на територіях активних бойових дій або

— на тимчасово окупованих рф територіях України.

Тобто зараз у п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ взагалі не йдеться про території можливих бойових дій.

Сума МПЗ за ці сільгоспугіддя визначається пропорційно кількості місяців, коли такі земельні ділянки (земельні частки (паї) підлягали оподаткуванню платою за землю або єдиним податком (ЄП) групи 4. Відтак на сьогодні

Водночас за вимогами оновленого п. 38¹.2 ПКУ починаючи з 1 січня 2023 року за період, за який не нараховуватиметься та не сплачуватиметься плата за землю або ЄП групи 4, не слід визначати МПЗ для сільгоспугідь:

— що перебувають у консервації, або

— що забруднені вибухонебезпечними предметами, або

— щодо яких прийнято рішення про надання податкових пільг зі сплати місцевих податків та/або зборів на підставі заяв платників про визнання земділянок непридатними для використання у зв’язку з потенційною загрозою їх забруднення вибухонебезпечними предметами.

МПЗ-коригування. За старою редакцією п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, нагадаємо, не включалися до розрахунку МПЗ за 2022 і 2023 роки сільгоспугіддя, які:

1) розташовані на територіях, на яких ведуться (велися) бойові дії, або на територіях, тимчасово окупованих рашистами. Це звільнення від МПЗ не діяло через Перелік № 309, адже його затвердив не той орган влади, на який вказував ПКУ (див. статтю «Перелік територій права на воєнні пільги не дає: вердикт ДПСУ» // «Податки & бухоблік» 2023, № 14);

* Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджений наказом Мінреінтеграції від 22.12.2022 № 309.

2) визначені обласними військовими адміністраціями (ОВА) як засмічені вибухонебезпечними предметами та/або на яких наявні фортифікаційні споруди. По суті, звільнення на цій підставі діяло до 06.05.2023 — дати набрання чинності Законом № 3050. Адже тут головуючим був не Перелік № 309, а рішення ОВА. Тому платник, який отримав таке рішення у 2022 році чи на початку 2023 року, фактично, отримав звільнення за весь 2022 рік і по 5 травня 2023 року (включно). От тільки нам не відомо, чи хтось отримав довідку проте, що на певній земельній ділянці наявні фортифікаційні споруди. Але якщо такі платники є, то, виходить, що вони мають право МПЗ-звільнення за весь 2022 рік. Назагал, хоча б поборотися за це звільнення варто.

Тепер же воєнне звільнення буде застосовуватися по-іншому (див. вище).

Тому тим платникам, які визначили та задекларували МПЗ за 2022 — 2023 роки

Про це прямо говорить п.п. 69.15 підрозд. ХХ розд. ХХ ПКУ.

Наголосимо: у ньому йдеться виключно про земділянки, розташовані на (1) територіях активних бойових дій та (2) тимчасово окупованих територіях, щодо яких було визначено та задекларовано МПЗ за 2022 рік. При цьому у п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ використана конструкція — «мають право». Тобто подання уточненки до прибуткової декларації за 2022 рік аграріями-прибутківцями, які задекларували МПЗ, але цього робити не повинні, — це право, а не обов’язок прибутківця.

Ті ж аграрії-прибутківці, які мали рахувати МПЗ, але цього не зробили, такого права вибору не мають. Вони повинні подати УД і виправити упущення.

Зауважте! За вимогами п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ коригування суми загального МПЗ має бути проведено саме за допомогою УД. Через додаток ВП уточнити МПЗ не вдасться. Це й не дивно! Адже виправляти потрібно буде показники додатків МПЗ та МПЗ-З. А до додатка ВП відповідні уточнюючі додатки не заповнюються та не подаються (див. БЗ 102.20.02).

Докладно про виправлення МПЗ-помилок див. у статті «Уточнюємо податок на прибуток: поправка на МПЗ» // «Податки & бухоблік», 2023, № 27. Проте виправитися, мабуть, буде не так просто. Адже раніше від МПЗ звільняли за весь повний рік. Тому розрахувати МПЗ і податки, що враховуються у виконання МПЗ, було не складно. Тепер же доведеться розрахувати МПЗ за перші два місяці 2022 року, оскільки МПЗ-звільнення надано тільки за березень — грудень 2022 року, тобто за 10 календарних місяців із 12. Тому не дивно, що в цій частині п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ вимагає суму МПЗ ділити за місяцями, коли сільгоспугіддя оподатковували платою за землю. А от як бути із сумами, що враховуються у виконання МПЗ, у ПКУ нічого не сказано. Напевно, їх теж доведеться ділити пропорційно місяцям.

Штрафне МПЗ-звільнення. Якщо за результатами уточнення вийде позитивне значення МПЗ у рядку 06.2 УД, то самоштраф і пеня прибутківцю не загрожують. Тут спрацює воєнне звільнення на підставі п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, адже уточнюємо воєнний період (див. статтю «Уточнення воєнних періодів без штрафів і пені» // «Податки & бухоблік», 2023, № 4). Жодних штрафів не буде й у тому разі, якщо уточнення раніше поданих додатків МПЗ та МПЗ-З за 2022 рік узагалі не проводити або при виправленні допустити помилку. У цьому випадку від штрафів захистить п. 65 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. За його вимогами штрафні санкції, передбачені ст. 123 ПКУ, при визначенні фіскалами ПЗ платників з урахуванням МПЗ за 2022 рік не застосовуються. Однак звільнень від штрафів за несвоєчасну сплату задекларованого податку (за наявності у платника такої можливості) та від нарахування пені за таке прострочення немає.