Генератор в бухучете
Приобретение. Несомненно, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) генератора больше одного года (или операционного цикла, если он дольше года). Поэтому по нормам п. 4 НП(С)БУ 7 «Основные средства» он относится к объектам основных средств (ОС).
Если стоимость приобретенного генератора не превышает 20000 грн* (без НДС) — это малоценный необоротный материальный актив (МНМА), который учитывают на субсчете 112 «Малоценные необоротные материальные активы», а свыше 20000 грн — собственно ОС (для учета такого агрегата используют субсчет 104 «Машины и оборудование»).
* Или другого стоимостного критерия, установленного в приказе об учетной политике предприятия для разграничения собственно ОС и МНМА.
Однако предварительно расходы на приобретение генератора и другие расходы, непосредственно связанные с доведением его до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации (п. 8 НП(С)БУ 7), аккумулируют соответственно на субсчете 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов» или на субсчете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств».
Потом на основании акта введения в эксплуатацию основных средств объект незавершенных капитальных инвестиций зачисляют в состав ОС: Дт 104 — Кт 152 (или Дт 112 — Кт 153).
Амортизация. Начиная с месяца, следующего за месяцем введения генератора в эксплуатацию, на его стоимость начисляют амортизацию. Делают это ежемесячно в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта ОС (п. 29 НП(С)БУ 7).
Простой. А если генератор временно не используется по своему назначению (простаивает), начислять ли тогда амортизацию?
По требованиям п. 23 НП(С)БУ 7 в бухучете амортизацию начисляют в течение срока полезного использования (эксплуатации) объекта, который предприятие устанавливает во время признания ОС активом (зачисления на баланс).
Приостанавливают амортизировать объект только на период его реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации
Как видим, в этом перечне нет упоминания о необходимости приостанавливать амортизацию ОС в случае, если он временно не используется (простаивает). А с учетом того, что необходимость в генераторе может появиться в любое мгновение, можно утверждать — генератор используется всегда! Даже когда он не работает. Поэтому прерывать его амортизацию вообще нет никаких оснований.
Следовательно, сумма начисленной амортизации будет увеличивать бухрасходы отчетного периода в течение всего срока эксплуатации генератора в зависимости от направления его использования (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 131, 132).
О других учетных нюансах, которые касаются ОС, читайте в спецвыпуске «Налоги & бухучет», 2020, № 85.
Прибыльный учет генератора
Приобретение. Малодоходники*, которые приняли решение не корректировать свой финрезультат на разницы, установленные разд. ІІІ НКУ, объект обложения налогом на прибыль определяют по бухгалтерским правилам.
* Плательщики налога на прибыль, годовой доход которых от любой деятельности (за вычетом непрямых налогов), определенный по правилам бухучета, за последний годовой отчетный период не превышает 40 млн грн (абзац восьмой п.п. 134.1.1 НКУ).
А вот высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам придется вести отдельный налоговый учет ОС. Но лишь в том случае, когда стоимость приобретенного генератора превышает 20000 грн (без НДС). А поскольку его хозяйственность не вызывает никаких сомнений, то
генератор — объект ОС налоговой группы 4 «Машины и оборудование» с минимально допустимым сроком полезного использования 5 лет
Ну или 2 года — при условии ускоренной амортизации, предусмотренной п. 431 подразд. 4 разд. ХХ НКУ.
Генератор, стоимость которого не превышает 20000 грн, в налоговом учете расценивают как МНМА. Налоговую амортизацию по нему не рассчитывают. Разницы, которые определяются согласно ст. 138 НКУ, по такому активу не возникают. Подробно см. в статье «Малоценка — МБП, МНМА или расходы?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 72.
Амортизация. Генератор, стоимость которого превышает 20000 грн, амортизируют в налоговом учете и определяют по нему амортизационные разницы. То есть:
— увеличивают бухучетный финансовый результат на сумму амортизации, начисленной по бухгалтерским правилам (п. 138.1 НКУ), и одновременно
— уменьшают его на сумму амортизации, рассчитанной по налоговым правилам ст. 138 НКУ (п. 138.2 НКУ).
Простой. Становится ли генератор непроизводственным, когда его временно не эксплуатируют (то есть он простаивает)? Конечно, нет. Ведь п.п. 138.3.2 НКУ прямо указывает, что непроизводственными является только те ОС, которые не предназначены для использования в хозяйственной деятельности (обычно это так называемые объекты соцкультбыта). При этом
временное неиспользование ОС по прямому назначению не является основанием для их перевода в состав непроизводственных
(см. постановления ВС от 18.11.2020 по делу № 640/18096/18 и от 04.02.2020 по делу № 825/3615/15-а).
То есть даже если генератор по тем или иным причинам временно выбывает из активного использования, это никак не изменяет его статус. Если генератор, который определенное время простаивает, был предназначен именно для хозяйственной деятельности, временная пауза не превращает его в непроизводственное ОС.
Следовательно, в отношении генератора, который определенное время не используется (простаивает), право на налоговую амортизацию такого объекта не отменяется. Налоговики тоже приходят к заключению, что производственные ОС, предназначенные для использования в хоздеятельности, подлежат амортизация в налоговом учете, если начисление амортизации в бухучете в течение периода временного простоя не прекращается (см. письма ГНСУ от 01.03.2023 № 444/ІПК/99-00-21-02-02-06 и от 29.08.2022 № 1339/ІПК/99-00-21-02-02-06, БЗ 102.05). Подробнее об этом читайте в статье «Генератор стал временно не нужным: налоговые последствия» // «Налоги & бухучет», 2023, № 39.
НДС-учет генератора
Приобретение. В первую очередь напомним, что с 1 июля 2023 года прекратила свое действие генераторная льгота (из-за отмены карантина и окончания срока действия временного п. 71 подразд. 2 разд. ХХ НКУ и Перечня, утвержденного постановлением КМУ от 20.03.2020 № 224). Всю историю этой льготы можно просмотреть в статьях «Генераторная льгота после 01.05.2023: трагедии не произошло» // «Налоги & бухучет», 2023, № 36 и «Метаморфозы генераторной льготы» // «Налоги & бухучет», 2023, № 39. Срок действия генераторной льготы был определен по последний день месяца карантина. Поэтому
с 01.07.2023 импорт и поставка в Украине генераторов и электротоваров больше не льготируются, а облагаются НДС по общим правилам
(см. статью «Карантин отменен с 1 июля: последствия» // «Налоги & бухучет», 2023, № 54).
Следовательно, если предприятие не зарегистрировано плательщиком НДС, то приобретение генератора у НДС-плательщика не дает ему права отразить налоговый кредит (НК) по такому приобретению. Сумму НДС, выделенную в товаросопроводительных документах, в любом случае относят в состав первоначальной стоимости приобретенного генератора.
А вот если предприятие — плательщик НДС, тогда НК показывают на основании налоговой накладной (НН), зарегистрированной поставщиком в ЕРНН.
Простой. По требованиям п.п. «в» п. 198.5 НКУ при переводе производственного объекта ОС в непроизводственные в периоде такого перевода начисляют компенсирующие налоговые обязательства (НО) по НДС, если при приобретении таких ОС по входящему НДС возникло право на НК.
В то же время, по убеждению судов, если какой-то необоротный актив был приобретен для использования в хозяйственной деятельности, а потом он временно не используется, такой актив не становится непроизводственным, если в будущем его планируют использовать в хоздеятельности (см. постановление Седьмого апелляционного админсуда от 20.07.2021 по делу № 560/780/21). Следовательно,
об обязанности начислять компенсирующие НО в случае временного неиспользования генератора речь не идет
(см. письмо ГНСУ от 23.03.2020 № 1195/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
Ведь, как мы выяснили, предприятие непрерывно использует генератор по его основному (хозяйственному) назначению.
Горючее для генератора: лицензия и нормы
Приобретение. Современные генераторы могут работать на разных видах горючего — на бензине, на дизельном горючем и даже на газе (сжиженном или магистральном). В то же время учет приобретения любого горючего для генератора, а также масла, смазки и т. п. (то есть горюче-смазочных материалов — ГСМ) происходит в общем порядке, как и любых других запасов.
В бухгалтерском учете приобретенные ГСМ зачисляют на баланс по первоначальной стоимости (п. 8 НП(С)БУ 9 «Запасы»). Их оприходуют на субсчете 203 «Топливо» в корреспонденции с субсчетом 631 (685, 372): Дт 203 — Кт 631, 685, 372.
В налоговом учете собственно поступление ГСМ никак не влияет на бухучетный финрезультат, а следовательно, и на объект обложения налогом на прибыль.
Что касается НДС-учета, то если ГСМ приобретены со входящим НДС, его сумму предприятие — плательщик НДС включает в состав НК на основании зарегистрированной НН.
О других нюансах учета запасов читайте в спецвыпуске «Налоги & бухучет», 2021, № 14.
Лицензия на хранение. Для работы генераторов в военное время хранители горючего могут в течение военного положения (ВП) делать это без лицензии на хранение. На это теперь указывает ст. 18 Закона № 481*. В ней четко сказано, что в период действия ВП и в течение 30 дней со дня его прекращения/отмены можно без лицензии хранить горючее для заправки генератора (ст. 18 Закона № 481, БЗ 113.04):
— в объеме до 2000 литров на каждый объект, где есть генератор;
— в объеме, который превышает 2000 литров, на каждом объекте, где есть генератор, но с обязательной подачей декларации об осуществлении хозяйственной деятельности по хранению горючего.
* Закон Украины от 19.12.95 № 481/95-ВР.
Поэтому пока будет действовать ВП, волноваться о лицензии на хранение горючего для заправки генератора не стоит.
А вот когда ВП закончится, то по общему правилу, чтобы хранить горючее для заправки генератора, придется получить лицензию на хранение на каждое место хранения горючего. О том, как это сделать, читайте в статье «Хранение горючего для собственных нужд» // «Налоги & бухучет», 2023, № 33.
Хотя есть случаи, когда можно избежать получения такой лицензии и хранить без нее горючее для работы генератора. Речь идет о
хранении горючего исключительно в потребительской таре емкостью до 5 литров (включительно)
(см. БЗ 113.04). Потому если у кого-то будет храниться горючее для генератора именно в такой таре, то на его хранение лицензию и после завершения ВП получать не нужно. Если же хранить горючее в таре большей емкости, чем 5 л, то это можно делать только после получения соответствующей лицензии.
Конечно, можно пойти другим путем и утверждать, например, что в канистрах емкостью больше 5 литров горючее для заправки генератора не хранится. А после доставки на предприятие оно сразу заливается в бак генератора. А как известно, в баке агрегата горючее можно хранить без лицензии (см. письмо ГНСУ от 29.05.2020 № 2254/6/99-00-17-03-02-06/ІПК, БЗ 113.04).
Кроме того, налоговики не требуют получать лицензию на хранение горючего в случае, когда на АЗС горючее заливается в канистру, а после его доставки на предприятие сразу переливается из канистры в бак агрегата. Об этом в свое время налоговики указывали в письме ГНСУ от 11.11.2020 № 4647/ІПК/99-00-09-03-03-06 (см. статью «Горючее в канистрах и лицензия на хранение» // «Налоги & бухучет», 2021, № 3).
Списание. Списывать горючее, израсходованное на работу генератора, следует исходя из нормы расхода горючего. Ведь нормирование расходов:
— во-первых, препятствует возможным злоупотреблением, то есть дает возможность проконтролировать использования горючего на работу именно генератора и избежать разворовывания горючего;
— во-вторых, в НДС-учете позволяет доказать фискалам, что горючее было использовано на хозяйственные цели. А следовательно, избежать начисления компенсирующих НО по НДС в соответствии с п. 198.5 НКУ на сверхнормативные расходы горючего.
Однако, к сожалению, на сегодня
для генераторов нормы расхода горючего официально не разработаны и не утверждены
Поэтому, на наш взгляд, предприятие имеет полное право самостоятельно разработать и утвердить собственные нормы расхода горючего для своего генератора. О том, что самостоятельно разработанные нормы не противозаконны, теперь подтверждают не только суды (см. постановление Шестого апелляционного админсуда от 03.02.2020 по делу № 320/5188/18), но и соглашаются фискалы (см. письмо ГНСУ от 26.05.2021 № 2026/ІПК/99-00-21-02-02-06).
Во время самостоятельной разработки нормы расхода горючего логично ориентироваться на техническую документацию производителя генератора в отношении использования горючего. Такие данные можно отыскать в техдокументации на генератор.
В то же время производители приводят нормы расхода горючего при работе генератора при базовых условиях. Поэтому эти нормы не учитывают конкретную специфику работы отдельного генератора и других факторов, которые влияют на расход горючего (например, температуру воздуха, где работает генератор, октановое число горючего, которое используется для работы и т. п.). А потому достаточно часто получается, что нормы расхода горючего, указанные в техдокументации, могут отличаться от фактического расхода горючего.
Следовательно, если предприятие не устраивают нормы расхода горючего из техдокументации, тогда
лучше разработать и утвердить собственные реальные нормы, которые будут учитывать техническое состояние конкретного агрегата, условия его эксплуатации и другие факторы
Для этого можно провести контрольные измерения. Для их фиксации следует создать специальную комиссию, которая будет проводить исследование (измерение) расхода горючего и хронометраж работы генератора. Проводить такие измерения можно как самостоятельно, так и с привлечением сторонней организации.
После определения нормы расхода горючего для генератора нужно этот факт должным образом задокументировать. То есть следует оформить саму процедуру определения норм актом о проведенной работе. А потом на основе этого акта директор своим приказом должен утвердить разработанные нормы. После этого можно списывать горючее, опираясь на самостоятельно разработанные нормы.
Безусловно, если нормы будут утверждены, а расход горючего в пределах норм подтвержден первичными документами, то считается, что такое горючее на работу генератора использовано в хозяйственной деятельности. И начислять компенсирующий НДС на этот объем сожженного генератором горючего согласно п. 198.5 НКУ точно не придется.
Задокументировать факт расхода горючего следует соответствующим актом, составленным в произвольной форме. Главное, чтобы он содержал обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV. Например, это может быть акт расхода горючего на работу генератора.
Учтите также (подробнее читайте в статье «Горючее для генератора: все, о чем нужно помнить» // «Налоги & бухучет», 2023, № 39):
— предприятие, которое хранит горючее для генератора, не станет плательщиком горючего акциза, если место хранения горючего не будет признано акцизным складом согласно п.п. 14.1.6 НКУ;
— за выбросы стационарными генераторами не уплачивается экологический налог в течение ВП и плюс месяц после него. Ведь в это время такие генераторы не являются стационарными источниками загрязнения.
Что с формой № 20-ОПП?
Приобретение генератора, среди прочего, означает появление нового объекта налогообложения (за выбросы загрязняющих веществ в атмосферу). В связи с этим возникает вопрос:
необходимо ли подавать налоговикам уведомление по форме № 20-ОПП в отношении приобретенного генератора?
По мнению Минфина, поскольку генератор предназначен для возобновления электроснабжения в помещении в нештатных ситуациях, а информацию о таком помещении (собственном или арендованном) предприятие должно было подать уже давно, то подавать еще отдельно уведомление по форме № 20-ОПП в отношении генератора теперь не нужно (см. вопрос № 3 ОНК, утвержденной приказом Минфина от 12.01.2022 № 7). Здесь действует принцип укрупнения информации, который используется при подаче формы № 20-ОПП.
Если же информация о таком помещении раньше не была подана, то есть смысл сделать это сейчас. Особенно в том случае, если помещение, в котором будет работать генератор, расположено не по основному месту учета предприятия. Поставьте в форме № 20-ОПП соответствующую галочку о постановке на учет по неосновному месту — это даст вам возможность воспользоваться освобождением от эконалога по п.п. 69.16 подразд. 10 разд. ХХ НКУ.
Выводы
- Генератор, стоимость которого не превышает 20000 грн, в налоговом учете расценивают как МНМА. Более дорогой агрегат классифицируют как объект ОС группы 4 с минимально допустимым сроком полезного использования 5 лет (или 2 года в случае ускоренной амортизации).
- Пока действует ВП и в течение 30 дней после его прекращения хранить горючее для работы генератора можно без лицензии на хранение горючего. Однако если объем хранящегося горючего превышает 2000 литров, нужно подавать декларацию об осуществлении хоздеятельности по хранению горючего.
- Нормы расхода горючего на работу генератора следует разработать и утвердить самостоятельно, опираясь на техдокументацию или проводя исследование. Подтвержденный первичными документами расход горючего в пределах норм позволит избежать начисления компенсирующих НО по НДС.
- Уведомление по форме № 20-ОПП в отношении приобретенного генератора можно не подавать, если соответствующее уведомление было уже подано раньше о помещении (собственном или арендованном), где будет эксплуатироваться такой генератор.
