Генератор у бухобліку
Придбання. Беззаперечно очікуваний строк корисного використання (експлуатації) генератора більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік). Тому за нормами п. 4 НП(С)БО 7 «Основні засоби» він належить до об’єктів основних засобів (ОЗ).
Якщо вартість придбаного генератора не перевищує 20000 грн* (без ПДВ) — це малоцінний необоротний матеріальний актив (МНМА), який обліковують на субрахунку 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи», а понад 20000 грн — власне ОЗ (для обліку такого агрегата використовують субрахунок 104 «Машини та обладнання»).
* Або іншого вартісного критерію, встановленого в наказі про облікову політику підприємства для розмежування власне ОЗ і МНМА.
Однак попередньо витрати на придбання генератора та інші витрати, безпосередньо пов’язані з доведенням його до стану, у якому він придатний до експлуатації (п. 8 НП(С)БО 7), акумулюють відповідно на субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів» або на субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів».
Потім на підставі акта введення в експлуатацію основних засобів об’єкт незавершених капітальних інвестицій зараховують до складу ОЗ: Дт 104 — Кт 152 (або Дт 112 — Кт 153).
Амортизація. Починаючи з місяця, наступного за місяцем уведення генератора в експлуатацію, на його вартість нараховують амортизацію. Роблять це щомісячно протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта ОЗ (п. 29 НП(С)БО 7).
Простій. А якщо генератор тимчасово не використовується за своїм призначенням (простоює), чи нараховувати тоді амортизацію?
За вимогами п. 23 НП(С)БО 7 в бухобліку амортизацію нараховують протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який підприємство встановлює під час визнання ОЗ активом (зарахування на баланс).
Призупиняють амортизувати об’єкт тільки на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації
Як бачимо, у цьому переліку немає згадки про необхідність призупиняти амортизацію ОЗ у разі, якщо він тимчасово не використовується (простоює). А з урахуванням того, що необхідність у генераторі може з’явитися в будь-яку мить, можна стверджувати — генератор використовується завжди! Навіть коли він не працює. Тож переривати його амортизацію взагалі немає жодних підстав.
Відтак, сума нарахованої амортизації збільшуватиме бухвитрати звітного періоду протягом усього строку експлуатації генератора залежно від напряму його використання (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 131, 132).
Про інші облікові нюанси, що стосуються ОЗ, читайте у спецвипуску «Податки & бухоблік», 2020, № 85.
Прибутковий облік генератора
Придбання. Малодохідники*, які прийняли рішення не коригувати свій фінрезультат на різниці, встановлені розд. ІІІ ПКУ, об’єкт оподаткування податком на прибуток визначають за бухгалтерськими правилами.
* Платники податку на прибуток, річний дохід яких від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухобліку, за останній річний звітний період не перевищує 40 млн грн (абзац восьмий п.п. 134.1.1 ПКУ).
А от високодохідникам і малодохідникам-добровольцям доведеться вести окремий податковий облік ОЗ. Але лише у тому випадку, коли вартість придбаного генератора перевищує 20000 грн (без ПДВ). А позаяк його господарськість не викликає жодних сумнівів, то
генератор — об’єкт ОЗ податкової групи 4 «Машини та обладнання» з мінімально допустимим строком корисного використання 5 років
Ну або 2 роки — за умови прискореної амортизації, передбаченої п. 431 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ.
Генератор, вартість якого не перевищує 20000 грн, у податковому обліку розцінюють як МНМА. Податкову амортизацію за ним не розраховують. Різниці, які визначаються згідно зі ст. 138 ПКУ, за таким активом не виникають. Докладно див. у статті «Малоцінка — МШП, МНМА або витрати?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 72.
Амортизація. Генератор, вартість якого перевищує 20000 грн, амортизують у податковому обліку і визначають за ним амортизаційні різниці. Тобто:
— збільшують бухобліковий фінансовий результат на суму амортизації, нарахованої за бухгалтерськими правилами (п. 138.1 ПКУ), і одночасно
— зменшують його на суму амортизації, розрахованої за податковими правилами ст. 138 ПКУ (п. 138.2 ПКУ).
Простій. Чи стає генератор невиробничим, коли його тимчасово не експлуатують (тобто він простоює)? Звісно, що ні. Адже п.п. 138.3.2 ПКУ прямо вказує, що невиробничими є тільки ті ОЗ, які не призначені для використання в господарській діяльності (зазвичай це так звані об’єкти соцкультпобуту). При цьому
тимчасове невикористання ОЗ за прямим призначенням не є підставою для їх переведення до складу невиробничих
(див. постанови ВС від 18.11.2020 у справі № 640/18096/18 і від 04.02.2020 у справі № 825/3615/15-а).
Тобто навіть якщо генератор з тих чи інших причин тимчасово вибуває з активного використання, це ніяк не змінює його статусу. Якщо генератор, який певний час простоює, було призначено саме для господарської діяльності, тимчасова пауза не перетворює його на невиробничий ОЗ.
Відтак, щодо генератора, який певний час не використовується (простоює), право на податкову амортизацію такого об’єкта не скасовується. Податківці теж доходять висновку, що виробничі ОЗ, призначені для використання у госпдіяльності, підлягають амортизації у податковому обліку, якщо нарахування амортизації в бухобліку протягом періоду тимчасового простою не припиняється (див. листи ДПСУ від 01.03.2023 № 444/ІПК/99-00-21-02-02-06 і від 29.08.2022 № 1339/ІПК/99-00-21-02-02-06, БЗ 102.05). Детальніше про це читайте в статті «Генератор став тимчасово не потрібним: податкові наслідки» // «Податки & бухоблік», 2023, № 39.
ПДВ-облік генератора
Придбання. Насамперед нагадаємо, що з 1 липня 2023 року припинила свою дію генераторна пільга (через скасування карантину і закінчення строку дії тимчасового п. 71 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ і Переліку, затвердженого постановою КМУ від 20.03.2020 № 224). Усю історію цієї пільги можна переглянути в статтях «Генераторна пільга після 01.05.2023: трагедії не відбулося» // «Податки & бухоблік», 2023, № 36 і «Метаморфози генераторної пільги» // «Податки & бухоблік», 2023, № 39. Строк дії генераторної пільги був визначений по останній день місяця карантину. Тому
з 01.07.2023 імпорт і постачання в Україні генераторів та електротоварів більше не пільгуються, а оподатковуються ПДВ за загальними правилами
(див. статтю «Карантин скасовано з 1 липня: наслідки» // «Податки & бухоблік», 2023, № 54).
Отже, якщо підприємство не зареєстровано платником ПДВ, то придбання генератора у ПДВ-платника не дає йому права відобразити податковий кредит (ПК) за таким придбанням. Суму ПДВ, виділену в товаросупровідних документах, у будь-якому разі відносять до складу первісної вартості придбаного генератора.
А от якщо підприємство — платник ПДВ, тоді ПК показують на підставі податкової накладної (ПН), зареєстрованої постачальником в ЄРПН.
Простій. За вимогами п.п. «в» п. 198.5 ПКУ при переведенні виробничого об’єкта ОЗ у невиробничі в періоді такого переведення нараховують компенсуючі податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ, якщо при придбанні таких ОЗ за вхідним ПДВ виникло право на ПК.
Водночас, на переконання судів, якщо якийсь необоротний актив було придбано для використання в господарській діяльності, а потім він тимчасово не використовується, такий актив не стає невиробничим, якщо в майбутньому його планують використовувати в госпдіяльності (див. постанову Сьомого апеляційного адмінсуду від 20.07.2021 у справі № 560/780/21). Отже,
про обов’язок нараховувати компенсуючі ПЗ у разі тимчасового невикористання генератора не йдеться
(див. лист ДПСУ від 23.03.2020 № 1195/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).
Адже, як ми з’ясували, підприємство безперервно використовує генератор за його основним (господарським) призначенням.
Пальне для генератора: ліцензія і норми
Придбання. Сучасні генератори можуть працювати на різних видах пального — на бензині, на дизельному пальному і навіть на газі (скрапленому або магістральному). Водночас облік придбання будь-якого пального для генератора, а також оливи, мастила тощо (тобто пально-мастильних матеріалів — ПММ) відбувається в загальному порядку, як і будь-яких інших запасів.
У бухгалтерському обліку придбані ПММ зараховують на баланс за первісною вартістю (п. 8 НП(С)БО 9 «Запаси»). Їх оприбутковують на субрахунку 203 «Паливо» в кореспонденції із субрахунком 631 (685, 372): Дт 203 — Кт 631, 685, 372.
У податковому обліку власне надходження ПММ ніяк не впливає на бухобліковий фінрезультат, а отже, й на об’єкт оподаткування податком на прибуток.
Щодо ПДВ-обліку, то якщо ПММ придбані з вхідним ПДВ, його суму підприємство — платник ПДВ включає до складу ПК на підставі зареєстрованої ПН.
Про інші нюанси обліку запасів читайте у спецвипуску «Податки & бухоблік», 2021, № 14.
Ліцензія на зберігання. Для роботи генераторів у воєнний час зберігачі пального можуть протягом воєнного стану (ВС) робити це без ліцензії на зберігання. На це наразі вказує ст. 18 Закону № 481*. У ній чітко сказано, що в період дії ВС та протягом 30 днів з дня його припинення/скасування можна без ліцензії зберігати пальне для заправлення генератора (ст. 18 Закону № 481, БЗ 113.04):
— в обсязі до 2000 літрів на кожний об’єкт, де є генератор;
— в обсязі, що перевищує 2000 літрів, на кожному об’єкті, де є генератор, але з обов’язковим поданням декларації про провадження господарської діяльності із зберігання пального.
* Закон України від 19.12.95 № 481/95-ВР.
Тому допоки діятиме ВС, перейматися через ліцензію на зберігання пального для заправлення генератора не варто.
А от коли ВС закінчиться, то за загальним правилом, щоб зберігати пальне для заправлення генератора, доведеться отримати ліцензію на зберігання на кожне місце зберігання пального. Про те, як це зробити, читайте у статті «Зберігання пального для власних потреб» // «Податки & бухоблік», 2023, № 33.
Хоча є випадки, коли можна уникнути отримання такої ліцензії і зберігати без неї пальне для роботи генератора. Ідеться про
зберігання пального виключно у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно)
(див. БЗ 113.04). Тому якщо у когось буде зберігатися пальне для генератора саме у такій тарі, то на його зберігання ліцензію і після закінчення ВС отримувати не потрібно. Якщо ж зберігати пальне у тарі більшої ємності, ніж 5 л, то це можна робити тільки після отримання відповідної ліцензії.
Звичайно, можна піти іншим шляхом і стверджувати, наприклад, що в каністрах ємністю більше 5 літрів пальне для заправлення генератора не зберігається. А після доставки на підприємство воно відразу заливається в бак генератора. А як відомо, у баку агрегата пальне можна зберігати без ліцензії (див. лист ДПСУ від 29.05.2020 № 2254/6/99-00-17-03-02-06/ІПК, БЗ 113.04).
Крім того, податківці не вимагають отримувати ліцензію на зберігання пального у випадку, коли на АЗС пальне заливається у каністру, а після його доставки на підприємство відразу переливається з каністри в бак агрегата. Про це свого часу податківці зазначали у листі ДПСУ від 11.11.2020 № 4647/ІПК/99-00-09-03-03-06 (див. статтю «Пальне в каністрах та ліцензія на зберігання» // «Податки & бухоблік», 2021, № 3).
Списання. Списувати пальне, витрачене на роботу генератора, слід виходячи з норми витрати пального. Адже нормування витрат:
— по-перше, перешкоджає можливим зловживанням, тобто дає змогу проконтролювати використання пального на роботу саме генератора і уникнути розкрадання пального;
— по-друге, у ПДВ-обліку дозволяє довести фіскалам, що пальне було використано на господарські цілі. А отже, уникнути нарахування компенсуючих ПЗ з ПДВ відповідно до п. 198.5 ПКУ на понаднормові витрати пального.
Однак, на жаль, на сьогодні
для генераторів норми витрат пального офіційно не розроблено і не затверджено
Тому, на наш погляд, підприємство має повне право самостійно розробити і затвердити власні норми витрат пального для свого генератора. Про те, що самостійно розроблені норми не протизаконні, наразі підтверджують не тільки суди (див. постанову Шостого апеляційного адмінсуду від 03.02.2020 у справі № 320/5188/18), але й погоджуються фіскали (див. лист ДПСУ від 26.05.2021 № 2026/ІПК/99-00-21-02-02-06).
Під час самостійної розробки норми витрати пального логічно орієнтуватися на технічну документацію виробника генератора щодо використання пального. Такі дані можна відшукати у техдокументації на генератор.
Водночас виробники наводять норми витрачання пального при роботі генератора за базових умов. Тож ці норми не враховують конкретну специфіку роботи окремого генератора та інших факторів, які впливають на витрату пального (наприклад, температуру повітря, де працює генератор, октанове число пального, яке використовується для роботи тощо). А тому доволі часто виходить, що норми витрат пального, вказані у техдокументації, можуть відрізнятися від фактичних витрат пального.
Відтак, якщо підприємство не влаштовують норми витрат пального із техдокументації, тоді
краще розробити і затвердити власні реальні норми, які враховуватимуть технічний стан конкретного агрегата, умови його експлуатації та інші фактори
Для цього можна провести контрольні заміри. Для їх фіксації слід створити спеціальну комісію, яка буде проводити дослідження (заміри) витрат пального та хронометраж роботи генератора. Проводити такі заміри можна як самостійно, так і залучивши сторонню організацію.
Після визначення норми витрати пального для генератора потрібно цей факт належним чином задокументувати. Тобто слід оформити саму процедуру визначення норм актом про проведену роботу. А потім на основі цього акта директор своїм наказом має затвердити розроблені норми. Після цього можна списувати пальне, спираючись на самостійно розроблені норми.
Безумовно, якщо норми будуть затверджені, а витрачання пального в межах норм підтверджене первинними документами, то вважатиметься, що таке пальне на роботу генератора використане в господарській діяльності. І нараховувати компенсуючий ПДВ на цей обсяг спаленого генератором пального згідно з п. 198.5 ПКУ точно не доведеться.
Задокументувати факт витрати пального слід відповідним актом, складеним у довільній формі. Головне, щоб він містив обов’язкові реквізити, передбачені ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-XIV. Наприклад, це може бути акт витрати пального на роботу генератора.
Врахуйте також (докладніше читайте у статті «Пальне для генератора: все, про що потрібно пам’ятати» // «Податки & бухоблік», 2023, № 39):
— підприємство, що зберігає пальне для генератора, не стане платником пального акцизу, якщо місце зберігання пального не буде визнано акцизним складом згідно з п.п. 14.1.6 ПКУ;
— за викиди стаціонарними генераторами не сплачується екологічний податок протягом ВС і плюс місяць після нього. Адже у цей час такі генератори не є стаціонарними джерелами забруднення.
Що з формою № 20-ОПП?
Придбання генератора, серед іншого, означає появу нового об’єкта оподаткування (за викиди забруднюючих речовин в атмосферу). У зв’язку з цим виникає запитання:
чи необхідно подавати податківцям повідомлення за формою № 20-ОПП щодо придбаного генератора?
На думку Мінфіну, оскільки генератор призначений для відновлення електропостачання у приміщенні у нештатних ситуаціях, а інформацію про таке приміщення (власне чи орендоване) підприємство мало подати вже давно, то подавати ще окремо повідомлення за формою № 20-ОПП щодо генератора наразі не потрібно (див. питання № 3 УПК, затвердженої наказом Мінфіну від 12.01.2022 № 7). Тут діє принцип укрупнення інформації, який використовується при поданні форми № 20-ОПП.
Якщо ж інформацію про таке приміщення раніше не було подано, то є сенс зробити це зараз. Особливо у тому разі, якщо приміщення, в якому працюватиме генератор, розташоване не за основним місцем обліку підприємства. Поставте у формі № 20-ОПП відповідну галочку про взяття на облік за неосновним місцем — це дасть вам змогу скористатися звільненням від екоподатку за п.п. 69.16 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.
Висновки
- Генератор, вартість якого не перевищує 20000 грн, у податковому обліку розцінюють як МНМА. Більш дорогий агрегат класифікують як об’єкт ОЗ групи 4 з мінімально допустимим строком корисного використання 5 років (або 2 роки у разі прискореної амортизації).
- Допоки діє ВС та протягом 30 днів після його припинення зберігати пальне для роботи генератора можна без ліцензії на зберігання пального. Однак якщо обсяг пального, що зберігається, перевищує 2000 літрів, потрібно подавати декларацію про провадження госпдіяльності із зберігання пального.
- Норми витрати пального на роботу генератора слід розробити і затвердити самостійно, спираючись на техдокументацію або проводячи дослідження. Підтверджене первинними документами витрачання пального в межах норм дозволить уникнути нарахування компенсуючих ПЗ з ПДВ.
- Повідомлення за формою № 20-ОПП щодо придбаного генератора можна не подавати, якщо відповідне повідомлення було вже подано раніше щодо приміщення (власного чи орендованого), де експлуатуватиметься такий генератор.
