ЗЕД: запитання «гарячої лінії»

Ремонт обладнання «за межами» — без ПДВ

За договором субпідряду субпідрядник зобов’язується виконати для генпідрядника ремонтні роботи за межами України (ремонт промислового обладнання). І генпідрядник, і субпідрядник — резиденти, платники ПДВ. Чи будуть у субпідрядника такі «закордонні» ремонтні роботи обкладатися ПДВ?

Ні, «закордонні» ремонтні роботи ПДВ не обкладаються. Дивіться чому.

Спершу зауважимо, що в ПДВ-обліку роботи підпадають під визначення «послуги». У свою чергу, об’єктом обкладення ПДВ є послуги, місце постачання яких (визначене за правилами ст. 186 ПКУ) розташоване на митній території України ( п.п. «б» п. 185.1 ПКУ).

Тому в послуг усе залежить від місця (!) їх постачання. Останнє, як зазначалося, визначають з урахуванням ст. 186 ПКУ і відповідно:

— обкладають ПДВ послуги, місце постачання яких «в Україні» і

— не обкладають ПДВ послуги, місце постачання яких «за межами».

У вас — роботи з ремонту промислового обладнання (рухомого майна). А цей випадок регулює окремий п.п. «г» п.п. 186.2.1 ПКУ. Він установлює, що для послуг, пов’язаних з рухомим майном (у тому числі ремонтних робіт, пов’язаних з рухомим майном), місце постачання послуг визначають за місцем їх фактичного постачання.

Оскільки ви фактично ремонтуєте промислове обладнання за межами України (за кордоном), то в ремонтних робіт місце постачання «за межами». Тому

«закордонні» ремонтні роботи не є об’єктом оподаткування ПДВ

Отже нараховувати ПДВ на них не потрібно. У зв’язку з цим нагадаємо, що податкову накладну за необ’єктними постачаннями не виписують. А ось у декларації з ПДВ (у рядку 5) таке необ’єктне постачання відобразити доведеться. І не забудьте в такому разі заповнити додаток Д6 до декларації (у таблиці 1 якого зазначити ремонтні роботи з посиланням на п.п. «г» п.п. 186.2.1 ПКУ і навести їх вартість).

Ну і, звісно, всі «закордонні» нюанси (тобто про те, що ремонт промислового обладнання фактично відбувається за межами України) пропишіть у договорі субпідряду, а щодо виконання ремонту — зазначте в акті. Тоді безПДВшний статус операції буде надійно підкріплений.

Пеня з експортної виручки: «до коли»?

При затримці експортних взаєморозрахунків податківці нараховують пеню доти, доки виручка не зайде на гривневий рахунок (після обов’язкового продажу 75 % валюти). Чи правомірно це?

Подібні дії податківців неправомірні — нарахування пені слід припинити після зарахування валюти на поточний валютний рахунок. Пояснимо.

Нагадаємо, що при експорті з подальшою оплатою важливі строки розрахунків. Так, виручка резидентів в інвалюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки не пізніше 90 календарних днів з дати митного оформлення продукції, що експортується, або з моменту підписання акта чи іншого документа — при експорті робіт/послуг ( ст. 1 Закону № 185* з урахуванням п. 1 постанови Правління НБУ від 03.03.2016 р. № 140). Інакше за кожен день прострочення загрожує пеня в розмірі 0,3 % неотриманої валютної виручки, але не більше суми виручки (ст. 4 Закону № 185).

* Закон України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» від 23.09.94 р. № 185/94-ВР.

Зауважте, що у ст. 1 Закону № 185 формулювання чіткі: вона відводить строк для зарахування експортної виручки резидентів на валютні (!) рахунки. При цьому п. 2.3 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої постановою Правління НБУ від 24.03.99 р. № 136, визначає, що банк знімає експортну операцію резидента з контролю після зарахування виручки за цією операцією на поточний рахунок останнього.

Причому розглядати такі норми потрібно не відокремлено, а в системному зв’язку з профільним Законом № 185 і розуміти, що в Інструкції теж ідеться про зарахування виручки на поточний валютний рахунок платника. Та й посудіть самі: оскільки контролюють надходження валюти, то важливо, щоб валюта за 90 днів зайшла (!) на поточний валютний рахунок. Ну а коли валюта надійшла (виручка прийшла), ЗЕД-операція знімається з контролю. Тому зволікати з нарахуванням пені аж до зарахування гривневого еквіваленту на гривневий поточний рахунок підстав немає. Адже після надходження валюти обов’язковий продаж 75 % валютних коштів, погодьтеся, уже операція вторинна. Тому

пеню повинні зупинити із зарахуванням валюти (25 %) на поточний валютний рахунок

Ну і про всяк випадок уточнимо. Урахуйте, що спершу експортна виручка надходить на розподільчий рахунок, а потім (25 %) — на поточний валютний рахунок. Так-от, для зняття експортної операції з валютного контролю важливе зарахування валюти саме на поточний (!) валютний рахунок (а не розподільчий). Що цікаво, це зазначали як самі контролери (див. консультацію в підкатегорії 114.02 БЗ), так і НБУ (лист від 16.09.2015 р. № 22-01013/66333, висновок якого, щоправда, дещо нечіткий). Ну а оскільки із зарахуванням валюти на поточний валютний рахунок експортна операція знімається з валютного контролю (умови ст. 1 Закону № 185 виконано), то нарахування пені необхідно одразу ж припинити.

Особливо приємно, що суди в цьому питанні стійко стоять на боці платників. І навіть більше: відсуджують припинення пені вже під час надходження валютної виручки на розподільчий рахунок (ухвала ВАСУ від 16.02.2015 р. у справі № 812/6331/13-а; ухвала Київського апеляційного адмінсуду від 01.02.2016 р. у справі № 826/24017/15; ухвала Дніпропетровського апеляційного адмінсуду від 19.01.2016 р. у справі № 804/4333/15; ухвала Харківського апеляційного адмінсуду від 15.10.2015 р. у справі № 816/2200/15; ухвала Львівського апеляційного адмінсуду від 22.10.2015 р. у справі № 826/1891/14).

Найменування товару в МД, видаткових накладних і ПН

У митній декларації (МД) і супровідних документах імпортний товар (автомобільне скло) зазначений під загальною назвою і відповідним артикулом. Прибуткуємо його з деталізованою назвою (із зазначенням марки автомобіля) і далі так само відображаємо реалізацію. Чи не буде це порушенням?

У тому, що імпортний товар ви прибуткуєте під «розгорнутим» найменуванням («ширше», ніж у МД), думаємо, нічого страшного немає. МД необхідна для митних формальностей — митного контролю за переміщенням товарів через кордон і сплати митних платежів. Тому формулювання в ній, перш за все, повинні давати можливість ідентифікувати товар і однозначно віднести його до «свого» коду УКТ ЗЕД. А ось первинним документом для оприбутковування імпортних товарів МД не є (такими документами виступають ТТН, міжнародна автомобільна накладна, залізнична накладна тощо). Тому,

якщо при оприбутковуванні імпортного товару його найменування ви вирішили розписати детальніше, то в цьому жодного «криміналу» немає

Ну а для повного спокою можна скласти акт приймання, де ваш імпортний товар розкласти по поличках (тобто конкретизувавши деталі та розписавши загальну назву вже за марками автомобілів).

І пам’ятайте: набагато важливіше далі від такого «розгорнутого» найменування не відхилятися і оперувати ним потім по всьому ланцюжку — у договорах купівлі-продажу, що укладаються, первинці на відвантаження (видаткових накладних) і податкових накладних (ПН). Тоді все буде чисто — комар носа не підточить. Ну і оскільки продаєте імпортний товар, то не забудьте у гр. 3 розділу Б ПН проставити код УКТ ЗЕД ( п.п. «і» п. 201.1 ПКУ) — такий самий, як у МД. Детальніше про найменування див. також «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 98, с. 12 і 2015, № 34, с. 8.

Якою датою прибуткувати імпортний товар

На яку дату прибуткувати імпортний товар? Чи можна у ЗЕД-контракті зазначити, що право власності на товар переходить на дату оформлення МД, і цією датою оприбутковувати товар?

Нагадаємо, що активи — це ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується приведе до отримання економічних вигод у майбутньому ( п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»). Причому запаси визнають активами, якщо їх вартість до того ж може бути достовірно визначена ( п. 5 П(С)БО 9 «Запаси»).

Проте часто вартість товарів (з урахуванням витрат на доставку, розвантаження тощо) можна остаточно сформувати тільки (!) при їх надходженні на склад. До того ж, з цієї миті найчастіше і можна говорити про повний контроль над активами. Тому

прибуткувати імпортний товар потрібно на дату його надходження на склад покупця

Для цього вартість товарів перераховують:

— за курсом НБУ на дату оприбутковування, якщо це перша подія ( п. 5 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»), а не, скажімо, за курсом НБУ на дату МД, або

— за курсом НБУ на дату раніше здійсненої передоплати, якщо першим був аванс ( п. 6 П(С)БО 21).

А далі формують первісну вартість товарів з урахуванням решти витрат, пов’язаних з придбанням ( п. 9 П(С)БО 9). Тому насправді дата оприбутковування імпортних товарів не залежить від дати оформлення МД.

Щоправда, Мінфін висловлюється за оприбутковування за датою, на яку підприємству переходять ризики та вигоди, пов’язані з правом власності на товар (лист від 21.04.2009 р. № 31-34000-20-27/11292). При цьому момент переходу права власності зазвичай застерігають у ЗЕД-договорі (і, якщо домовитеся, його можна прив’язати і до дати оформлення МД). Але, вважаємо, і в такому разі тільки переходу права власності буде недостатньо. Ще для оприбутковування потрібні контроль і достовірна оцінка вартості товарів. Загалом, важливо, щоб одночасно виконувалися всі (!) умови. Ось і виходить, що оприбутковувати імпортний товар на дату оформлення МД ви можете, якщо на таку дату: (1) передано ризики та вигоди, пов’язані з правом власності, (2) отримано контроль і (3) вартість імпортних товарів може бути достовірно визначена. Детальніше про це читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 92, с. 29 і 2016, № 16, с. 18.

Експорт: на яку дату нараховувати ПЗ за ставкою 0 %

При експорті МД подали для оформлення 08.04.2016 р., а ЕЦП посадова особа митного органу проставила 11.04.2016 р. (фактичне вивезення товарів — 11.04.2016 р.). На яку дату складати ПН з 0 % ПДВ? І за яким курсом НБУ?

За правилами ПДВ-обліку податкові зобов’язання при експорті виникають на дату оформлення МД, що підтверджує факт перетину митного кордону України, оформленої відповідно до вимог митного законодавства ( п.п. «б» п. 187.1 ПКУ). Тобто для застосування нульової ставки ПДВ важливі:

(1) фактичне вивезення товарів за межі митної території України (лист МГУ ДФС від 03.12.2015 р. № 26416/10/28-10-06-11). Як його підтвердити, див. пп. 30-32 Положення про МД, затвердженого постановою КМУ від 21.05.2012 р. № 450 (детальніше про це читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 16, с. 11);

(2) складання «експортної» МД і

(3) її остаточне оформлення.

Однак коли МД вважається оформленою? Згідно з п. 16 вищезазначеного Положення електронна МД вважається оформленою за наявності в ній відмітки про завершення митного оформлення та посвідчення такої декларації електронним цифровим підписом (ЕЦП) посадової особи митного органу, яка завершила таке оформлення. Тому

саме на дату завершення оформлення «експортної» МД (тобто її посвідчення ЕЦП посадової особи митного органу) виникнуть «нульові» податкові зобов’язання з ПДВ

Про це йшлося також у листах ДФСУ від 25.02.2016 р. № 4179/6/99-99-19-03-02-15, від 19.01.2016 р. № 917/6/99-99-19-03-02-15.

У вас дата завершення оформлення (підписання) МД припадає на 11.04.2016 р. Отже, на цю дату (11.04.2016 р.) вам потрібно скласти «експортну» ПН з ПДВ за ставкою 0 % (тип причини «07», код ставки «901» у графі 8 розділу Б ПН). Проте вартість експортних товарів у ній показати за курсом НБУ, відображеним у МД (тобто на 08.04.2016 р. — на дату подання МД до оформлення), і у цьому гривневому еквіваленті занести у гр. 10 розділу Б, а також у ряд. I і VII розділу А ПН. Саме так діяти радять податківці, щоб суми в ПН і МД були ідентичними (лист МГУ ДФС від 11.12.2015 р. № 26860/10/28-10-06-11).

І пам’ятайте, що правило першої події при експорті не працює ( п. 187.11 ПКУ).

Нестача при оприбутковуванні імпортного товару

Після розкриття контейнера виявили недопоставку імпортного товару, направили претензію постачальнику-нерезиденту. Як оприбутковувати такий імпортний товар? Як бути з ПДВ і прибутком?

Виявивши при оприбутковуванні товару нестачу (невідповідність кількості запасів супровідним документам), складають акт приймання ( п. 3.7 Методрекомендацій з бухобліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. № 2). Прибуткують імпортний товар за фактичною кількістю. На суму нестачі виставляють претензію постачальнику (Дт 374 — Кт 632).

Таким чином, сума нестачі, виявлена при прийманні, не потрапить до первісної вартості товарів, а через це в «податковоприбутковому» обліку не ляже на витрати. А ось сплачені при розмитненні платежі (імпортний ПДВ, ввізне мито) «залізно» підтверджені МД. Тому ввізне мито включають до первісної вартості імпортних товарів у всій сумі ( п. 9 П(С)БО 9). ПДВ, сплачений при імпорті, у повній сумі відносять до податкового кредиту ( п. 201.12 ПКУ). Отже, при нестачі їх не коригують, тим паче, що покупцю їх ніхто не повертає.

Тоді за умови, що перша подія — ввезення товару, в обліку виявлення нестачі при прийманні відобразиться так:

Таблиця 1. Нестача імпортних товарів під час надходження

У свою чергу, на погашення заборгованості нерезидент може допоставити покупцю товар або повернути покупцю суму передоплати. Детальніше про нестачі при прийманні див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 74, с. 13.

За яким курсом утримувати податок на репатріацію

Відсотки нерезиденту за валютним кредитом будуть нараховані 31 травня, а виплачені 10 червня. За яким курсом слід утримувати податок на репатріацію?

Річ у тім, що виплату доходу нерезиденту та утримання податку здійснюють одним днем. Тобто утримують податок з доходів нерезидента (або ще так званий податок на репатріацію) під час виплати доходу нерезиденту і за рахунок цього доходу ( п.п. 141.4.2 ПКУ). Перераховують податок до бюджету також під час виплати доходу нерезиденту. Тому в обліку утримання податку проводять датою виплати і відповідно орієнтуються на курс НБУ, що діє в такий день.

Отже, податок на репатріацію рахують за курсом НБУ на дату виплати доходу нерезиденту. Погоджуються з цим і податківці (див. підкатегорію 102.18 БЗ).

Тому якщо нерезиденту за валютним кредитом нарахували відсотки, припустимо, у сумі $100, то утримання податку з доходу нерезидента — $15 ($100 х 15 %) і виплата відсотків відобразиться так:

Таблиця 2. Виплата відсотків нерезиденту

Довідка для неутримання податку на репатріацію

Чи достатньо для підтвердження статусу нерезидента Білорусі та неутримання податку на репатріацію довідки, виданої районною інспекцією Міністерства з податків та зборів Республіки Білорусь?

Так, такої довідки цілком достатньо.

Нагадаємо, що застосовувати норми міжнародних договорів (звільнення від оподаткування або знижені ставки) дозволяється тільки за умови надання нерезидентом довідки (або її нотаріально посвідченої копії), що підтверджує його нерезидентський статус, тобто що нерезидент є резидентом країни, з якою Україна уклала міжнародний договір ( пп. 103.4, 103.4 ПКУ).

Така довідка видається уповноваженим органом країни нерезидента і в загальному випадку має бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України ( п. 103.5 ПКУ). Проте інколи без легалізації довідки можна обійтися. Так,

якщо Україною укладено міжнародні договори про правову допомогу і правові відносини в цивільних і кримінальних справах, то ані легалізації, ані проставляння апостилю не знадобиться

Перелік держав, з якими Україна уклала двосторонні міжнародні договори про правові відносини та правову допомогу, наведено в додатку до листа Мін’юсту від 29.11.2012 р. № 11891-0-4-12/12.2 (ср. ). До того ж, Україна є учасницею багатосторонньої Конвенції про правову допомогу та правові відносини в цивільних, сімейних і кримінальних справах з державами — учасницями СНД (уключаючи Білорусь).

З урахуванням цього, довідки, видані, зокрема, податковими органами Білорусі, Болгарії, Казахстану, Молдови, Польщі, Росії, Румунії, Чехії, приймаються на території України без жодного додаткового посвідчення (без легалізації та без посвідчення апостилем) на підставі міжнародних договорів України про правові відносини та правову допомогу в цивільних і кримінальних справах (листи ДПСУ від 20.07.2012 р. № 12968/6/12-0016 і від 03.01.2012 р. № 38/6/12-0016). Детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 55, с. 14 і 2013, № 31, с. 13.

Курсові різниці в єдиноподатників

Чи обкладається єдиним податком в посередника-єдиноподатника позитивна курсова різниця від перерахунку на дату балансу «чужої» валюти?

Одразу зауважимо, що позитивна курсова різниця від перерахунку «чужої» валюти у єдиноподатника-посредника оподатковуватися не повинна. Аргументи — нижче.

По-перше, доходом єдиноподатника є дохід, отриманий у грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), а також матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ПКУ. Проте курсові різниці ані грошовим, ані матеріально-нематеріальним доходом єдиноподатника (у розумінні п. 292.3 ПКУ) не є.

А по-друге, доходом єдиноподатника-посередника виступає його винагорода ( п. 292.4 ПКУ). При цьому транзитні кошти комітента, довірителя тощо (що проходять через єдиноподатника транзитом) — не важливо: у гривні чи у валюті — до доходу єдиноподатника не потрапляють і єдиним податком не обкладаються. Тому тим більше (!) не можуть обкладатися єдиним податком і курсові різниці від перерахунку таких «чужих» транзитних коштів (вони обкладуться в комітента, довірителя тощо). Таким чином

курсові різниці не відповідають критеріям доходу і обкладатися єдиним податком не повинні

Щоправда, у податківців із цього приводу «цікава» позиція. Вони згодні з тим, що не рахують курсові різниці і не включають їх до доходу єдиноподатники-фізичні особи (оскільки бухоблік не ведуть, підкатегорія 107.04 БЗ). Проте водночас вимагають уключати до доходу та обкладати єдиним податком позитивні курсові різниці в єдиноподатників-юросіб (підкатегорія 108.01.02). Тоді як зменшувати дохід, якщо виникне від’ємна курсова різниця, податківці не дозволяють, посилаючись на те, що податковий облік витрат єдиноподатники-юрособи не ведуть. Зокрема, такі роз’яснення звучать від контролерів щодо власних валютних коштів єдиноподатників. У нас же ситуація особлива: єдиноподатник є посередником, і валюта, що проходить через нього, йому взагалі не належить.

В будь-якому випадку, з необхідністю оподаткування позитивних курсових різниць у єдиноподатників-юросіб не можемо погодитися. Адже курсові різниці не відповідають критеріям єдиноподатного доходу. Тим більше, що в посередників валюта взагалі «чужа». Тому вимоги податківців нічим не обґрунтовані (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 16, с. 15).

Туризм

Єдиноподатник-турагент хоче співпрацювати (як посередник) з турфірмою з Грузії, щоб оподатковувати тільки свою винагороду. Чи можливо це?

На жаль, але безпосередньо виступити посередником іноземної турфірми не вийде. Для турагентів діє зовнішньоекономічна заборона. Так, посередницька діяльність на території України з укладення договорів на туристичне обслуговування з іноземними суб’єктами туристичної діяльності не допускається. А таку діяльність можна здійснювати тільки (!) через туроператорів, створених за законодавством України (ст. 37 Закону України «Про туризм» від 15.09.95 р. № 324/95-ВР).

Інша справа, якщо між вами з’явиться туроператор — через нього ви можете контактувати з грузинською турфірмою. Тоді, уклавши з туроператором агентський договір, ви як посередник зможете оподатковувати тільки свою винагороду ( п. 292.4 ПКУ). Детальніше про туризм див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 61.