Не скористалися пільгою: виправляємося не гаючи часу

Адамович Наталія, податковий експерт
Платник ПДВ здійснив постачання макулатури. Проте, не бажаючи зв’язуватися з наслідками пільгової операції, склав податкову накладну (ПН) як на оподатковувану операцію (за ставкою 20 %), виокремивши у вартості ПДВ. Постачання макулатури пройшло з ПДВ і в бухобліку. Чим загрожує «самовідмова» від ПДВ-пільги? Як відновити пільговість операції в обліку? Давайте розберемося.

Чи обов’язкова ПДВ-пільга?

За роз'ясненнями податківців, ПДВ-пільгами платники користуються (!) в обов’язковому порядку без права відмови1. Бо ПДВ-пільги належать безпосередньо до операцій з постачання товарів/послуг і окремим платникам не надаються (див. БЗ 101.12). З 01.01.2019 р. це чітко прописано в п. 30.4 ПКУ.

1 Виняток: вугільна ПДВ-пільга, визначена п. 45 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 4, с. 29).

Операції з постачання паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 УКТ ЗЕД до 01.01.2022 р. звільнені від оподаткування ПДВ (п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

І поки ця ПДВ-пільга є чинною, постачання макулатури, що підпадає під цю норму, не повинне оподатковуватися ПДВ, хоче цього постачальник чи ні. Пільга при постачанні макулатури застосовується в обов’язковому порядку і можливості відмовитися від її застосування у платника немає (див. лист № 46832). Як пояснюють податківці:

2 Лист ДФСУ від 02.11.2018 р. № 4683/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

постачальник на постачання макулатури повинен складати ПН з поміткою «Без ПДВ» і обов’язково реєструвати її в ЄРПН. При цьому податкові зобов’язання з ПДВ він однозначно не визначає і до бюджету не сплачує.

Якщо при постачанні макулатури продавець нарахував ПЗ з ПДВ за ставкою 20 %, то ПН вважається складеною з помилкою. І таку помилку в ПН слід виправити;

покупець макулатури, незалежно від змісту постачальної ПН, однозначно придбаває пільговий товар без ПДВ. Тому (!) включати до податкового кредиту суму ПДВ з помилкової ПН йому не можна.

А тепер давайте розберемося, що саме постачальник мусить виконати, щоб відновити пільговість постачання в обліку.

Виправляємо помилкову ПН

Склавши та зареєструвавши в ЄРПН на пільгове постачання звичайну оподатковувану ПН (виокремивши у вартості реалізації ПДВ за ставкою 20 %), постачальник припустився сумової помилки в табличних розділах А та Б такої ПН (завищив податкові зобов’язання з ПДВ).

Для виправлення помилок, допущених у ПН (у тому числі не пов’язаних із сумою компенсації товарів/послуг), постачальник повинен скласти РК до такої ПН (п. 192.1 ПКУ).

Раніше податківці при виправленні помилки, пов’язаної зі зміною ставки 20 % на пільгу, радили виписувати один РК, в якому двома рядками показати обсяг оподатковуваного постачання зі знаком «-» та обсяг пільгового постачання зі знаком «+» (див. лист ДФСУ від 29.02.2016 р. № 4439/6/99-99-19-03-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 48, с. 30).

Однак тепер вони заявляють, що в одному РК не можуть одночасно вказувати і пільгову, і оподатковувану операції. Бо згідно з п. 17 Порядку № 13073 на оподатковувані та звільнені від оподаткування операції складають окремі ПН. Аналогічна вимога поширюється і на РК (п. 21 Порядку № 1307).

3 Порядок заповнення ПН, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307.

Як пояснюють податківці (див. лист № 4683, БЗ 101.15), якщо платник у разі пільгового постачання нарахував ПДВ за ставкою 20 %, то з метою виправлення допущеної помилки він повинен: (1) обнулити помилкову ПН зменшуючим РК, й (2) скласти нову правильну ПН з поміткою «Без ПДВ».

Зменшуючий РК. У БЗ 101.15 у податківців така версія: датувати зменшуючий РК датою повернення покупцю надмірної суми ПДВ. Такий висновок контролери нічим не аргументують, тому з ним не можемо погодитися. У нашому випадку повернення від покупця надмірної суми ПДВ не відбувається (постачальник виокремив ПДВ з вартості реалізації), тому нам ближчими є висновки податківців, зроблені у листі № 4683, — складати зменшуючий РК датою виявлення помилки.

Увага! Скласти зменшуючий РК з типом причини «20» (що дозволяє повернути регліміт, не утворюючи ∑Перевищ) згідно з п. 24 Порядку № 1307 не вийде. Як пояснили податківці (див. лист ДФСУ від 27.11.2018 р. № 36942/7/99-99-15-03-02-17 // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 97, с. 3), його складають тільки в разі обнулення зайвої ПН — коли показники таблиці Б правильної ПН цілковито відповідають показникам таблиці Б зайвої ПН. У нас же інша ситуація — сумова помилка, і показники в таблиці Б помилкової та правильної ПН збігатися не будуть.

Тому зменшуючий РК складаємо в загальному коригувальному порядку. У таблиці Б причину коригування в графі 2.1 позначаємо кодом «103» (Повернення товару або авансових платежів) та зі знаком «-» зазначаємо увесь обсяг операцій, до яких застосовувалася ставка 20 %. Зареєструвати такий РК в ЄРПН повинен покупець (п. 192.1 ПКУ).

Правильна ПН на пільгу. Складаючи нову ПН на операцію, звільнену від оподаткування ПДВ, поставте у верхній лівій частині ПН помітку «Без ПДВ»4. Датою складання такої ПН має бути дата першої події за такою операцією (у нашому випадку дата відвантаження макулатури). Не забудьте в таблиці Б у графі 8 зазначити умовний код ставки — 903, а в графі 9 — код пільги зі свіжого Довідника пільг — «14060470»5. Нову графу 11 «Сума податку на додану вартість» у розділі Б щодо пільгового постачання заповнювати не потрібно. У розділі А пільгової ПН рядки II — VIII не заповнюємо (п.п. 10 п. 16 Порядку № 1307). Приклад складання пільгової ПН за новими правилами див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 96, с. 35.

4 Такі помітки в заголовній частині ПН податківці так само вимагають виправляти «мінусовим» (обнуляючим) РК та перевиписуванням нової ПН (див. листи ДФСУ від 05.06.2018 р. № 2461/6/99-99-15-03-02-15/ІПК та № 2465/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

5 Довідник пільг № 91/2 станом на 01.01.2019 р.

Таку ПН не забудьте зареєструвати в ЄРПН. Але навіть якщо ви її зареєструєте з простроченням, за це вас згідно з п. 1201.1 ПКУ не штрафуватимуть.

Усуваємо помилку в ПДВ-декларації

Виправили ПН у тому самому періоді. Якщо помилку допущено і виявлено в одному звітному періоді (зменшуючий РК та правильна ПН зареєстровані вчасно), то в декларації з ПДВ ви маєте показати обидві ПН та зменшуючий РК розгорнуто: помилкову ПН у ряд. 1.1 декларації, правильну ПН у ряд. 5 декларації та зменшуючий РК у ряд. 7 декларації з ПДВ.

Хоча можна помилкову ПН та зменшуючий РК у декларації з ПДВ не відображати, а показати тільки нову правильну ПН.

Виправили ПН у наступних періодах. Гірша ситуація, якщо помилку виявлено в наступному(их) періоді(ах). Наприклад, помилкову ПН зареєстровано в ЄРПН і вона потрапила в декларацію за січень, а помилку виявили у травні. У такому разі

помилкова ситуація має вирішуватися не через коригування (ряд. 7 декларації), а через виправлення помилки за допомогою УР

У нашому випадку платник припустився справжнісінької помилки — неправильно ідентифікував постачання товару і помилково нарахував ПЗ з ПДВ, завищивши тим самим ПЗ у декларації за такий період. Тому щоб виправитися, треба скористатися п. 50.1 ПКУ і в УР не тільки допоказати пільгову операцію, але й одразу зменшити помилкові ПЗ, не чекаючи реєстрації зменшуючого РК.

Хоча і в БЗ 101.15, і в листі № 4683 податківці одноголосно заявляють: зменшити ПЗ з помилкової ПН постачальник має право тільки після реєстрації зменшуючого РК в ЄРПН.

Продавець має скласти УР до декларації за січень, яким у графі 5 з ряд. 1.1 прибрати зайвий обсяг і ПДВ та додати у ряд. 5 УД пільговий обсяг за макулатурним постачанням. Разом з УР подати додаток Д5 (відобразивши в табл. 1 зі знаком «-» зайвий обсяг постачання), а також додаток Д6 (відобразивши в частині третій табл. 1 обсяг пільгового постачання).

Щоправда, будьте готові, що у періоді виправлення помилки (складання/реєстрації РК) випливе ∑Перевищ. Річ у тім, що зменшуючий РК при реєстрації в ЄРПН буде враховано у формулі ліміту і не враховано в декларації за такий період, бо зменшення ПЗ через УР підтягнеться до помилкового періоду. Через це податкові зобов’язання за декларацією в періоді виправлення виявляться більшими, ніж за даними ЄРПН, тобто утворюється ∑Перевищ. Отже, після виправлення помилкової ПН ліміт на суму помилкового ПДВ так і не відновиться. Не допоможе тут і порожній РК з типом причини «20».

Щоправда, раніше податківці на місцях радили під час виправлення помилкових ПН через УР до помилкового періоду додавати нову правильну ПН, не прибираючи помилкову ПН. У свою чергу, РК, що обнуляє помилкову ПН (тобто зменшення ПЗ), проводити в ряд. 7 декларації в періоді його складання (якщо покупець вчасно зареєструє такий РК в ЄРПН). Мовляв, тоді, як пояснювали податківці, у постачальника не вилізе ∑Перевищ.

Але такий спосіб виправлення взагалі суперечить ПКУ, адже, показавши в декларації з ПДВ зменшення ПЗ у періоді складання та реєстрації зменшуючого РК, платник тим самим штучно занизить ПЗ такого періоду. І не факт, що під час перевірки податківці підуть на поступки і згадають свої ж поради, як уникнути ∑Перевищ. Проте це ще не все!

Є пільга — є ЧВ/розподіл. Враховуючи норми п. 199.3 ПКУ, підприємство, відвантаживши пільговий товар (!) уперше, повинне було не лише задекларувати обсяг постачання в ряд. 5 декларації з ПДВ і в частині третій табл. 1 додатка Д6, а й тут же в додатку Д7 розрахувати «анти-ЧВ» (виходячи з обсягів операцій цього періоду). А за подвійними придбаннями ще й провести в цьому періоді розподільчі дії (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 77, с. 14).

Тому не забудьте разом із декларацією з ПДВ або УР (залежно від періоду виправлення):

— подати поточний/уточнюючий додаток Д7 з розрахунком ЧВ за ряд. 2 у табл. 1;

— на подвійні придбання нарахувати часткові ПЗ виходячи з розрахованого «анти-ЧВ» у зведеній ПН з типом причини «09» та ІПН «600000000000000» і зареєструвати її в ЄРПН (п. 199.1 ПКУ). Якщо строки реєстрації пропущено, будьте готові до штрафу за п. 1201.1 ПКУ (див. БЗ 101.27)6;

6 Хоча, на думку Мінфіну, такі ПН не повинні штрафувати (див. лист Мінфіну від 14.04.2017 р. № 11310-09-10/10306 //«Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 37, с. 3).

— у самій декларації/УР показати донарахування часткових ПЗ у ряд. 4.1/4.2 й дописати цю саму суму в табл. 1 у ряд. «600000000000000» поточного/уточнюючого додатка Д5.

Далі вам залишиться тільки в декларації за грудень провести перерахунок (п. 199.5 ПКУ): (1) визначити «анти-ЧВ» з фактичних річних обсягів операцій (із січня по грудень), заповнивши ряд. 3.1 табл. 1 додатка Д7; (2) скоригувати (через РК до зведеної ПН із типом причини «09») з урахуванням перерахованого «анти-ЧВ» нараховані раніше «часткові» ПЗ — показавши коригування в табл. 2 додатка Д7.

Звіт про пільги

Поки пільгової операції немає, подавати Звіт про пільги не потрібно (див. БЗ 101.26). Але тільки-но з’являється пільгова операція, про суму пільги відзвітувати слід обов’язково7. Звіт про пільги складають наростаючим підсумком з початку року: за три, шість, дев’ять і дванадцять календарних місяців у гривнях (п. 3 Порядку № 12338).

7 Детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 83, с. 4; 2019, № 8, с. 5.

8 Затверджений постановою КМУ від 27.12.2010 р. № 1233.

Здійснивши пільгове постачання, ви повинні були:

1) обчислити суму пільги за формулою з п. 1 розд. II Порядку визначення сум податків та зборів, не сплачених суб’єктом господарювання до бюджету у зв’язку з отриманням податкових пільг.., затвердженого наказом ДПАУ від 29.03.2011 р. № 167:

СПзв = (Vпост. зв - (Vпридб. з ПДВ + Vпридб. без ПДВ)) х ставку ПДВ, де Vпост. зв — обсяги операцій з постачання, звільнені від оподаткування ПДВ (беремо дані з ряд. 5 декларації — у частині пільгових операцій, відображених у частині третій табл. 1 додатка Д6);

Vпридб. з ПДВ — обсяги придбання товарів (послуг), які були придбані з ПДВ та використані в пільгових операціях;

Vпридб. без ПДВ — обсяги придбання товарів (послуг), які були придбані без ПДВ і використані в пільгових операціях.

Щоправда, оскільки макулатура окремо сама по собі не отримувалася, то для розрахунку суми пільги за вартість її придбання слід брати її облікову вартість, за якою вона значилася на субрахунку 209. Як правило, це чиста вартість реалізації (п. 2.13 Методрекомендацій з бухобліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. № 2).

Якщо, наприклад, здали макулатури 1000 кг за ціною 2,4 грн. за кг (а обліковували її на субрахунку 209 з розрахунку 1000 кг за ціною 1 грн. за кг), то сума податкової пільги становить: (1000 кг х 2,4 грн. - 1000 кг х 1 грн.) х 20 % = 280 грн.;

2) задекларувати її у Звіті за такий період.

Увага! Якщо ви проґавили подання Звіту за період здійснення пільгової операції, то

незадекларовану суму ПДВ-пільги потрібно відобразити при складанні наступного Звіту у межах року

Бо уточненки за Звітом про пільги немає. Саме по собі довідображення неврахованої суми ПДВ-пільги в наступному пільговому Звіті минеться для вас без штрафів (див. БЗ 101.26).

А от саме за неподання «пропущеного» Звіту про пільги на вас все ж таки може чекати:

— штраф у розмірі 170 грн. — як за неподання декларації (за п. 120.1 ПКУ), а

— для посадових осіб ще й адмінштраф у розмірі від 85 до 170 грн. за ст. 1631 КпАП (БЗ 138.01). Ще будьте готові до перевірок: камеральної на предмет своєчасності подання декларації (п.п. 75.1.1 ПКУ) та позапланової документальної (п.п. 78.1.2 ПКУ).

Виправляємо бухоблік і податок на прибуток

Неправильні записи, зроблені підприємством у бухобліку при нарахуванні помилкових ПЗ з ПДВ, доведеться виправляти. Тут користуємося основними правилами виправлення бухпомилок:

1) бухпомилки минулих періодів виправляють у тому періоді (місяці), в якому вони виявлені (п. 9 Методрекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, затверджених наказом Мінфіну від 29.12.2000 р. № 356, лист Мінфіну від 23.02.2010 р. № 31-34000-20-10/3939);

2) помилки поточного року — виправляють бухгалтерськими записами за тими самими рахунками обліку, на яких операції відображаються спочатку.

Тож при виправленні допущеної підприємством у цьому році ПДВ-помилки доведеться внести виправлення до регістрів бухгалтерського обліку поточного звітного періоду методом «червоне сторно» або додаткових бухгалтерських проводок (якщо виправляємо цьогорічну помилку, вже закриту в облікових регістрах попередніх місяців).

Річник, виправивши помилки у бухобліку, в декларації з податку на прибуток покаже вже правильні показники.

Квартальнику бухпомилки, допущені в минулому періоді, доведеться виправляти і в податковоприбутковому обліку. Для цього слід подати УД до помилкового періоду або відобразити виправлення в поточній декларації, заповнивши додаток ВП.

Оскільки ПЗ з ПДВ були включені у вартість реалізації (покупець сплатив ціну макулатури з урахуванням нарахованого ПДВ), то, виправляючи помилку, доведеться на суму ПДВ збільшити дохід.

За рахунок збільшення суми доходу на суму помилково нарахованих ПЗ з ПДВ у підприємства відповідно збільшиться і фінрезультат — об’єкт оподаткування за помилковий квартал. Водночас донараховані ПЗ згідно з п. 199.1 ПКУ, лягаючи на витрати, зменшать фінрезультат періоду.

Виправлення помилок потягне за собою: донарахування податку на прибуток/зменшення збитків і донарахування самоштрафу або його переплату.

Увага! Внаслідок виправлення бухпомилки поточного року фінзвітність за помилковий квартал ніяк не зміниться. А отже, повторно подавати її фіскалам не потрібно. Достатньо виправити через УД або додаток ВП тільки декларацію з податку на прибуток за помилковий квартал, за необхідності доплатити суму податку на прибуток і «самоштраф», а також пояснити фіскалам, чому фінзвітність повторно не подається. Податківці будуть раді складеному у довільній формі відповідно до п. 46.4 ПКУ доповненню до УД або декларації з додатком ВП, з поясненням проведених виправлень (докладніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 25, с. 21, № 34-35, с. 16).

Приклад. Підприємство у січні 2019 року відвантажило 1000 кг накопиченої макулатури на суму 2400 грн. і помилково відобразило вартість продажу з урахуванням ПДВ. Витрати подвійного призначення (оренда офісу, концтовари тощо) у січні становили 18000 грн. (у тому числі ПДВ — 3000 грн.). «Анти-ЧВ» за січень — 1,6 %. Помилку виявили в травні (після подання декларації з податку на прибуток за I квартал 2019 року).

Результати виправлення ПДВ-помилки у бухобліку

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума,

грн.

Дт

Кт

У січні спрацювали без пільги

1

Відображено постачання макулатури

377

712

2400

2

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ

712

641/ПДВ

400

3

Списано собівартість реалізованої макулатури

943

209

1000

4

Отримано гроші за макулатуру

311

377

2400

5

Відображено фінансовий результат

712

791

2000

791

943

1000

У травні відновлюємо пільгу (відображаємо виправлення помилки)

1

Зменшено зайві ПЗ з ПДВ методом «сторно»

643

641/ПДВ

400

2

Збільшено дохід за рахунок зменшення ПЗ з ПДВ

643

712

400

3

Методом додаткового запису нараховано «часткові» ПЗ за п. 199.1 ПКУ

(15000 х 20 % х 1,6 %)

949

643/1

48

4

Відображено записи за зведеною ПН, зареєстрованою в ЄРПН

643/1

641/ПДВ

48

5

Донараховано податок на прибуток за I квартал 2019 року (400 - 48) х 18 %

98

641/ПП

63,36

6

Нараховано 3 % штраф за заниження податку на прибуток

948

641/ПП

1,90

висновки

  • Макулатурну пільгу з ПДВ платники застосовують в обов’язковому порядку без права відмовитися від її використання.
  • Якщо на постачання макулатури платник склав оподатковувану ПН, то йому потрібно на увесь обсяг скласти зменшуючий РК з кодом причини 103 і нову пільгову ПН.
  • Відкоригувати ПЗ у декларації з ПДВ слід через УР.
  • За пільговим постачанням не забудьте розрахувати ПДВ за правилами ст. 199 ПКУ.
  • Вчасно незадекларовану суму ПДВ-пільги потрібно врахувати при складанні наступного Звіту про пільги (у межах року).
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі