Расходной накладной оформляют отпуск товарно-материальных ценностей покупателям. Нормативно утвержденной формы расходной накладной в настоящее время вообще не существует. Поэтому большинство предприятий используют бланк накладной нетипичной формы, составленной с учетом специфики их деятельности. Такие действия вписываются в требования п. 2.6 Положения № 88*, который позволяет документировать хозяйственные операции с использованием самостоятельно изготовленных бланков. Главное, чтобы при этом они содержали все обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете**.
** Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-ХIV.
Актом выполненных работ / предоставленных услуг обычно оформляют факт выполнения работ / результат предоставления услуг в соответствии с условиями договора. Утвержденной формы акта тоже не существует, как нет и порядка его оформления (это не касается формы № КБ-2В «Акт приема выполненных строительных работ»). Поэтому акт выполненных работ / предоставленных услуг составляют в произвольной форме. В то же время для предоставления акту силы первичного документа он должен содержать все присущие первичке обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете и п. 2.3 Положения № 88.
Акт предоставленных услуг с единицей измерения — «услуга»
Выписываем акт предоставленных услуг с единицей измерения — «услуга». Правильно ли это? Нужна ли вообще единица измерения в накладной/акте?
Бухучет. Объем хозяйственной операции — обязательный реквизит первичного документа (ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете). Указывать единицу измерения хозяйственной операции в денежном и по возможности в натуральных измерителях требует п. 2.3 Положения № 88. То есть первичка должна обязательно содержать только стоимостную (денежную) оценку хозоперации — сумму в гривнях. Этот обязательный реквизит должен присутствовать в любом первичном документе (ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете).
Без суммы (стоимостной оценки) первичка нелегитимна. А вот натуральные показатели указывают только при наличии возможности
То есть только в том случае, когда по хозоперации есть что посчитать в штуках, килограммах, метрах, километрах и т. п.
Расходные накладные содержат оба измерителя: и денежный, и натуральный (физический). Ведь при поставке товаров в расходной накладной указывают и цену за единицу, и общую стоимость, и количество, и объем (штуки, упаковки, комплекты, метры, тонны и т. п.).
Примером того, когда первичный документ может не содержать натурального измерителя, являются услуги перевозки/шиномонтажа/аренды, строительные/монтажные работы, если их единица измерения — услуга. Тогда в акте выполнения работ / предоставления услуг достаточно привести лишь стоимостную оценку операции (в грн). Физические (натуральные) единицы измерения можно не проставлять. То есть в этом случае услуги измеряются лишь стоимостно, и здесь можно использовать единицу измерения или «грн», или «услуга».
То, что приоритет имеет именно денежный измеритель хозоперации, отмечает и Минфин в письме от 06.10.2021 № 41010-07-10/30597 (см. статью «Единица измерения в первичке: рецепт Минфина» // «Налоги & бухучет», 2021, № 93). А вот натуральный измеритель не является обязательным реквизитом первичного документа. Его указывают в первичном документе по возможности в зависимости от свойств, характера/способа хранения и расходования/использования активов.
Заметьте! Минфин настаивает именно на оценке объема хозоперации в денежном измерителе, а не на обязанности указывать в первичке дополнительно еще и денежную единицу измерения «грн».
Проставлять или нет натуральный измеритель в первичке, решает руководитель предприятия, а не лицо, которое составляет соответствующий документ. Решение о том, в какой первичке не будет указываться натуральный измеритель, следует закрепить приказом по предприятию.
НДС-учет. И все же хотя правила составления первички позволяют не указывать натуральный измеритель, однако предел такой возможности определен нечетко (см. письмо ГНСУ от 05.10.2021 № 3717/ІПК/99-00-21-02-02-06). Поэтому советуем НДС-плательщикам не злоупотреблять отсутствием натурального измерителя в расходной накладной.
Еще учтите: в налоговой накладной (НН) на поставку услуг (если услуга не имеет количественного измерителя, а только стоимость, выраженную в гривнях) в графе 4 можно указывать: «грн» или «услуга». При этом
данные, указанные в НН, которая составляется при осуществлении операции по поставке товаров/услуг, должны отвечать первичным (бухгалтерским) документам, составленным по такой операции
(см. письмо ГНСУ от 06.06.2024 № 3099/ІПК/99-00-21-03-01). Заодно фискалы отмечают, что в графе 4 НН должно указываться условное обозначение единицы измерения товара/услуги, которое используется для учета и отражается в первичных документах (см. письмо ГНСУ от 24.05.2024 № 2915/ІПК/99-00-21-03-02). Иначе, если данные граф 4 и 5 НН не будут совпадать с данными, указанными в первичке, по такой НН не удастся идентифицировать операцию, которая произошла (ее содержание, период, стороны, сумму начисленного налога и т. п.). Поэтому покупатель не будет иметь права на налоговый кредит (см. статью «Несоответствие данных налоговой накладной и первичного документа» // «Налоги & бухучет», 2023, № 55).
Первичку подписал не уполномоченный сотрудник
Что если первичку подписал не уполномоченный на это сотрудник? А если директор или главный бухгалтер подписал первичный документ, находясь в отпуске, командировке, на больничном или в выходной день?
Подпись на первичке. Личная подпись или другие данные, которые дают возможность идентифицировать лицо, которое участвовало в хозоперации, являются одним из обязательных реквизитов первички (ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете и п. 2.3 Положения № 88).
А согласно п. 2.4 Положения № 88 первичный документ должен быть подписан лично лицом, которое участвует в хозоперации. Такая подпись может быть скреплена печатью. Если речь идет об электронном документе, то на него налагают электронную подпись в соответствии с законодательством об электронных документах и электронном документообороте. В то же время,
чтобы лицо могло подписывать тот или иной первичный документ, ему должно быть делегировано такое право
Перечень лиц, которые имеют право подписывать первичные документы, утверждает руководитель предприятия (п. 2.12 Положения № 88). Полномочия лица давать разрешение / подписывать первичку можно закрепить (см. письмо Минфина от 14.09.2016 № 31-11420-07-10/26261):
— распорядительным документом (например, приказом по предприятию);
— в должностной инструкции работника.
Однако налоговики выступают за приказ. Более того, предлагают сообщить его работникам под личную подпись (см. письмо Миндоходов от 01.04.2014 № 414/3/99-99-10-04-02-10). Поэтому безопаснее будет воспользоваться этим вариантом.
Однако возможность приказом по предприятию делегировать право подписи касается сугубо внутренней первички. В вопросе подписания акта выполненных работ / предоставленных услуг следует руководствоваться предписаниями ГКУ. А согласно ч. 1 ст. 92 ГКУ юрлицо приобретает гражданские права и обязанности и осуществляет их через свои органы, которые действуют в соответствии с учредительными документами и законом. Поэтому в отношениях с третьими лицами предприятие может представлять только лицо, уполномоченное на это учредительными документами, доверенностью, законом или другими актами гражданского законодательства. При этом
без доверенности от имени предприятия может действовать только руководитель или другое лицо, чьи полномочия зафиксированы в учредительных документах (ч. 5 ст. 65 ХКУ)
Поэтому акты выполненных работ без доверенности должны подписываться руководителем или другими уполномоченными лицами, чьи сведения указаны в ЕГР.
Поэтому чтобы избежать проблем в будущем, еще на стадии заключения договора имеет смысл получить образцы подписей этих лиц. Если в первичке стоит подпись другого лица, то на него должна быть доверенность. Причем необязательно, чтобы она была удостоверена нотариально. Достаточно, чтобы такая доверенность была заверена самим руководителем, сведения о котором внесены в ЕГР.
Если же первичку подпишет неуполномоченное лицо, фискалы могут заявить, что такой документ не подтверждает реальность осуществления хозяйственной операции.
Подписание первички за время отсутствия должностного лица. Может ли директор или главный бухгалтер подписывать первичные документы во время своего отпуска, болезни или командировки? Фискалы считают, что ни главбух, ни директор не могут исполнять свои должностные обязанности, находясь, в частности, в отпуске.
По логике налоговиков, поскольку на должностное лицо распространяется трудовое законодательство, то руководитель/бухгалтер во время документально оформленного отсутствия не может исполнять должностные обязанности. Поэтому его полномочия на этот период прекращаются. А поскольку полномочия под вопросом, то и подписи на первичке лица, которое физически отсутствовало на дату подписания, так же сомнительны. Следовательно, такая первичка является недействительной. А отсюда и хозяйственные операции, оформленные такими документами, являются нереальными (см. статьи «Отправляем директора или главбуха в отпуск: что учесть?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 33 и «Директор подписал документы в отпуске: проблемы» // «Налоги & бухучет», 2019, № 12).
В то же время по заключениям Верховного Суда (см. постановление ВС от 08.02.2024 по делу № 640/9838/19),
хотя выполнение работником, который находится в отпуске, отдельных трудовых обязанностей не отвечает содержанию и цели отпуска, наличие таких обстоятельств не может свидетельствовать о дефектности первичного бухгалтерского документа и опровергать удостоверенные им операции
Правовое значение имеет только принадлежность подписи работнику, который уполномочен трудовым договором на осуществление соответствующей хозяйственной операции. Поэтому не признавать первичный документ лишь на том основании, что его подписало лицо, которое было в отпуске, налоговики не могут.
Впрочем, чтобы не иметь проблем, подписать первичку при отсутствии директора / главного бухгалтера может заместитель, у которого подписание документов на время отсутствия руководителя/главбуха предусмотрено должностными обязанностями и закреплено в должностной инструкции. Еще на период отсутствия директора/главбуха можно приказом назначить лицо, которое будет исполнять его обязанности, с правом подписания первичных документов (см. статью «Военное положение: трудовые вопросы» // «Налоги & бухучет», 2022, № 18).
А если работник зависает на работе в свой выходной? В таком случае лучше обратить внимание на такую форму организации труда, как дистанционная работа. По общему правилу, если иное не прописано в трудовом договоре, дистанционщик имеет право распределять рабочее время на свое усмотрение. Правила внутреннего трудового распорядка на него не распространяются. Он сам себе хозяин.
Поэтому если, например, главбуха сделать дистанционщиком (хотя бы по документам) + прописать в приказе / трудовом договоре возможность сочетания дистанционной работы с работой в офисе (чтобы было понятно, чего он по тому офису слоняется во время проверки), то можно отбиться от проблем учета и оплаты часов, отработанных за пределами стандартных рабочих часов предприятия. Подробно о дистанционной работе читайте в статье «Работа дистанционщиков» // «Налоги & бухучет», 2024, № 63.
Директор, главбух или другой работник постоянно формирует/подписывает документы после завершения своего рабочего времени? Советуем подумать о вводе для них гибкого режима рабочего времени. Гибкий режим рабочего времени — это форма организации труда, которая предоставляет работнику возможность самостоятельно регулировать время начала и/или окончания, а при определенных условиях также и продолжительность рабочего времени в течение рабочего дня, при условии соблюдения установленной нормы продолжительности рабочего времени. Подробно о нем читайте в статье «Гибкий режим рабочего времени» // «Налоги & бухучет», 2023, № 57.
Первичка с косой чертой перед названием должности
Накладную подписал рабочий, который заменяет ответственного сотрудника, поставил символ «/» перед наименованием должности и свою подпись. Правильно ли это?
По требованиям ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете и п. 2.3 Положения № 88 первичные документы могут быть составлены в бумажной или электронной форме и должны иметь обязательные реквизиты, в частности, должности и фамилии (кроме первичных документов, требования к которым устанавливаются НБУ) лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления.
А согласно п. 10 гл. 8 разд. II Правил организации делопроизводства и архивного хранения документов в государственных органах, органах местного самоуправления, на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденных приказом Минюста от 18.06.2015 № 1000/5, в случае отсутствия должностного лица, название должности, фамилия, имя собственное которого указано на проекте документа, его подписывает лицо, которое исполняет его обязанности, или его заместитель. В таком случае
обязательно указывают фактическую должность, имя собственное, фамилию лица, которое подписало документ
Исправление вносят рукописным или машинописным способом, если документ невозможно перепечатать. Не допускается во время подписания документа ставить предлог «За» или правостороннюю наклонную черту перед названием должности. Аналогичное требование содержит и п. 5.22 ДСТУ 4163:2020 «Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов».
На то, что подписывать документ с проставлением перед наименованием должности косой черты или предлога «За» действующими нормативно-правовыми актами в сфере делопроизводства запрещается, обращает внимание Минюст в письме от 05.02.19 № 4249/Н-539/7.1.2.
В то же время для целей бухгалтерского учета хозяйственных операций необходимо выполнять требования к оформлению первичных документов, определенные Законом о бухучете и Положением № 88 (см. письмо Минфина от 22.09.2021 № 41020-07/К-64/1/2109, статью «Новый ДСТУ 4163:2020 и бухпервичка» // «Налоги & бухучет», 2021, № 79). А несущественные недостатки в первичке не являются основанием для непризнания хозяйственной операции. Но при условии, что такие недостатки не препятствуют идентификации лица, которое участвовало в осуществлении хозоперации, и не искажают сведения о дате составления документа, названии предприятия, от имени которого составлен документ, содержании и объеме хозоперации и т. п. (ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете).
Поэтому если, скажем, на время временного отсутствия руководителя его функции выполняет заместитель, то он должен подписывать первичные документы по должности «Заместитель директора» с указанием своей фамилии. Иначе, когда в первичке будет указана должность «Директор» и фамилия руководителя, фискалы могут утверждать, что тогда нет возможности идентифицировать лицо, которое участвовало в осуществлении хозоперации.
Заказчик не подписал акт: когда бухдоход и НО по НДС?
Заказчик отказался подписывать акт выполненных работ. Можно ли не отражать доход и не признавать налоговые обязательства (НО) по НДС?
Юрмоменты. В соответствии с ч. 1 ст. 853 ГКУ заказчик обязан принять работу, выполненную подрядчиком в соответствии с договором подряда, осмотреть ее и в случае выявления допущенных в работе отступлений от условий договора или других недостатков немедленно заявить о них подрядчику. Если заказчик не сделает такого заявления, он теряет право в дальнейшем ссылаться на эти отступления от условий договора или недостатки в выполненной работе.
Следовательно, заказчик в любом случае должен подписать акт о выполнении работ. Другое дело, что когда он не согласен с качеством или объемом работ, указанных в акте, он может выдвинуть претензию к исполнителю. Следовательно,
неподписание акта без уважительных причин — не основание говорить о том, что с юридической точки зрения операция не состоялась
Более того, отказ одной из сторон подписывать акт должен быть зафиксирован в акте, который подписывается второй стороной (ч. 4 ст. 882 ГКУ). Акт, подписанный одной стороной, может быть признан судом недействительным только в случае, если мотивы отказа второй стороны от подписания акта признаны судом обоснованными.
Поэтому если заказчик отказался подписать акт, подрядчик должен указать об этом в акте. Тогда такой акт считается действительным — недействительным его может признать только суд. Поэтому он является документом, который удостоверяет факт выполнения работ.
Бухучетный доход. Если исполнитель (подрядчик) фактически выполнил работы и составил об этом акт, то независимо от того, подписал его заказчик или нет, он должен отразить в бухучете хозяйственную операцию (доход) в периоде ее осуществления (ч. 5 ст. 9 Закона о бухучете). Ведь сам факт неподписания такого акта не может изменять фактическую дату осуществления работ. В этом случае действуют бухпринципы начисления и превалирования сущности над формой (ст. 4 Закона о бухучете).
В то же время не подписанный заказчиком акт является непригодным для отражения в бухучете хозоперации — дохода от выполненных работ. Поскольку без подписи второй стороны он не считается полноценным первичным документом — отсутствует обязательный реквизит. Поэтому исполнитель (подрядчик) в бухучетных целях должен задокументировать выполнение работ самоактом и на его основании отразить доход в периоде фактического выполнения работ. Подробно о составлении самоакта читайте в статье «Нет контрагентской первички — используем самоакт» // «Налоги & бухучет», 2024, № 73.
НДС-последствия. Если первым событием является составление подрядчиком акта выполненных работ, то он должен отразить НО по НДС на дату его составления. Ведь согласно п.п. «б» п. 187.1 НКУ датой возникновения НДС-обязательств по поставке услуг является дата оформления документа, который удостоверяет факт поставки услуг плательщиком налога. А для документов, составленных в электронной форме, датой оформления документа, который удостоверяет факт поставки услуг, считается дата, указанная в самом документе как дата его составления, независимо от даты наложения электронной подписи (см. письмо ГНСУ от 12.07.2022 № 1031/ІПК/99-00-21-02-02-06). То есть
для НДС-обязательств главное — факт составления документа, который бы засвидетельствовал факт поставки услуг. А то, подписал его заказчик или нет, никакого значения не имеет
(см. статью «Заказчик отказывается подписывать акт: НДС-последствия» // «Налоги & бухучет», 2023, № 55).
Следовательно, тот факт, что заказчик отказывается подписывать акт выполненных работ, не освобождает исполнителя от начисления НДС-обязательств.
В первичке только подпись — без фамилии и должности лица
В расходных накладных не указаны фамилия и должность ответственного сотрудника, а проставлена только его подпись. Возможны ли негативные последствия?
Идеально, когда в первичном документе заполнены все обязательные реквизиты, приведенные в ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете и п. 2.3 Положения № 88. Если в первичном документе не будет заполнен какой-то обязательный реквизит — в частности, название должности и фамилия подписанта, то налоговики могут сказать, что такой документ не подтверждает реальность осуществления операции.
Хотя согласно ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете и п. 2.3 Положения № 88 несущественные недостатки в документах, которые содержат сведения о хозяйственной операции, не являются основанием для ее непризнания, при условии, что такие недостатки:
— не препятствуют возможности идентифицировать лицо, которое участвовало в осуществлении хозоперации;
— содержат сведения о дате составления документа, названии предприятия, от имени которого составлен документ, содержании и объеме хозяйственной операции и т. п.
На этом акцентируют внимание и налоговики (БЗ 102.18), и суды (см. постановления ВС от 20.09.2024 по делу № 160/10727/22 и от 11.09.2024 по делу № 120/13387/23).
То есть для бухучета имеют значение только те документы, которые подтверждают фактическое осуществление хозопераций. При этом
незначительные недостатки в оформлении первичных документов не могут быть основанием для непризнания их как доказательств подтверждения хозоперации. Но при условии, что такие документы дают возможность установить содержание и объем хозяйственной операции
(см. постановление ВС от 19.09.2024 по делу № 1.380.2019.002186).
Однако пренебрежительно относиться к обязательным реквизитам первичных документов, в частности должности и фамилии ответственного лица, не стоит. Ведь когда в первичном документе будет допущено много ошибок, то иногда суды могут встать на сторону налоговиков. Поэтому лучше заполнять в первичном документе все обязательные реквизиты и причем делать это следует четко и взвешенно.
О том, к чему цепляются налоговики в первичных документах, вы можете узнать из статьи «Первичка: что в ней интересует налоговиков?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 50 (ср. ).
Содержание и объем хозоперации — степень детализации
Как формулировать содержание хозяйственной операции — коротко или развернуто? Можно ли при предоставлении услуг обойтись общими фразами? Надо ли расшифровывать? Должно ли быть дословное совпадение накладной/акта и НН?
Описание хозоперации в первичке. Правила заполнения реквизита первичного документа «зміст та обсяг господарської операції» уже давно описало Минфин в письмах от 18.03.2019 № 35210-06-5/7548, от 06.12.2013 № 31-08410-07-27/35654 и от 14.03.2012 № 31-08410-07/23-1994/1318. Так, степень детализации содержания и объема хозяйственной операции в первичном документе (в том числе в акте выполненных работ и услуг) определяют лица, которые отвечают за ее осуществление и правильность оформления. Такая детализация должна обеспечить раскрытие содержания хозоперации и идентификацию выполненных работ и услуг, которые предоставляются заказчиком, с целью правильного дальнейшего их отражения в аналитическом учете и регистрах бухучета.
Однако недостаточная детализация может привести к непризнанию контролерами документа как первичному. Благо суды становятся на сторону плательщиков и отмечают, что степень детализации описания хозоперации в первичном документе законодательством не установлена. А потому
отсутствие максимальной детализации вида предоставленных услуг не препятствует принятию этих документов к учету и не опровергает фактическое выполнение хозопераций
(см. постановление ВС от 02.06.2023 по делу № 820/1810/16). Кроме того, не является свидетельством нереальности хозяйственных операций отсутствие детализации их описания в первичных документах (см. постановление ВС от 04.07.2024 по делу № 380/12023/22). В то же время суды обращают внимание на то, что первичные документы должны содержать достаточный объем информации о содержании и сути предоставленных услуг, раскрывать их хозяйственную целесообразность и направленность на достижение экономического эффекта потребителем (см. постановления ВС от 28.06.2023 по делу № 160/17647/21).
Например, предприятие, которое предоставляет транспортно-экспедиционные услуги, в акте выполненных работ может указать: транспортно-экспедиционные услуги по маршруту (место погрузки, место выгрузки, госномер автомобиля). Однако если заказчик требует указывать в акте более подробную информацию, скажем, как в ТТН, имеет смысл пойти ему навстречу. Хотя, чтобы не возникало споров, этот момент целесообразно оговорить в договоре еще на стадии его заключения.
Совпадение названия в первичке и НН. Что касается описания (номенклатуры) товаров/услуг в графе 2 табличной части НН, то, в идеале, оно должно «слово в слово» отвечать названию, указанному в первичных документах, которыми сопровождается поставка таких товаров/услуг.
Однако если названия товаров/услуг в первичке и НН не совпадают, но однозначно можно идентифицировать, что товар/услуга, указанный в НН, это тот же товар/услуга, который указан в первичном документе, то ничего страшного в таком несовпадении нет. Подробно см. в статье «Должно ли название товара в НН «слово в слово» отвечать названию в первичке?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 46.
Выводы
- В случае, когда услуги измеряются лишь стоимостно, можно использовать единицу измерения или «грн», или «услуга».
- Если первичку подпишет неуполномоченное лицо или не будет указано название должности и фамилия подписанта, фискалы могут заявить, что такой документ не подтверждает реальность осуществления хозяйственной операции.
- Когда в первичке будет указана должность «Директор» и фамилия руководителя, а подпишет его заместитель, налоговики могут утверждать, что тогда нет возможности идентифицировать лицо, которое участвовало в осуществлении хозоперации.
- Если исполнитель (подрядчик) фактически выполнил работы и составил об этом акт, то независимо от того, подписал его заказчик или нет, следует отразить в бухучете доход и начислить НДС-обязательства.
- Степень детализации содержания и объема хозоперации в первичном документе (в том числе в акте выполненных работ и услуг) определяют лица, которые отвечают за ее осуществление и правильность оформления.
