Перевіряємо важливі реквізити ПН… і не хвилюємося за ПК

Важливість «чистоти» в обов’язкових реквізитах

Ось уже рік, як діє «залізна» норма по ПК покупця. Згідно з цією нормою складена після 01.07.2017 р.

Тобто раз ПН зареєстрована, отже, вона пройшла перевірку і апріорі є правильною. Та де там! Податківці не перестають робити «грізні» застереження щодо неякісних ПН, зокрема з неточностями в обов’язкових реквізитах.

По-перше, обов’язкові реквізити у ПН мають бути обов’язково заповнені. Якщо платник пропустить хоча б один обов’язковий реквізит, то ПН взагалі не зареєструють.

По-друге, податківці, як і раніше, за зареєстрованою ПН для права на ПК ставлять основною задачею в першу чергу можливість ідентифікації операції (див. лист № 1095* // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 78, а також консультацію з БЗ 101.13, що з’явилася на початку року).

* Лист ГУ ДФС у Дніпропетровській обл. від 11.07.2017 р. № 1095/ІПК/10/04-36-12-01-16.

На думку податківців,

У такому разі доведеться:

1) постачальникові — виправляти помилку у ПН, а

2) покупцеві — відображати ПК вже на підставі нової ПН або виправляючого РК до такої помилкової ПН (залежно від суті помилки), з урахуванням своєчасності/несвоєчасності їх реєстрації в ЄРПН (див. БЗ 101.16).

А ось якщо ПН з помилкою в обов’язкових реквізитах зареєстрована в ЄРПН і при цьому помилка не заважає підтвердити зміст операції, період, сторони і суму сплати ПДВ у зв’язку з придбанням таких товарів (тобто, іншими словами, ідентифікувати операцію), то покупець може включити суму ПДВ у податковий кредит, посилаючись на «залізну» норму з п. 201.10 ПКУ. Як податківці «оцінюють» шанс на ПК за зареєстрованими ПН з неточностями в обов’язкових реквізитах, див. на рисунку.

Значимість помилки в обов’язковому реквізиті ПН

Насправді, не можна гарантувати, що усі ПН, які пройшли реєстрацію, бездоганні (усі обов’язкові реквізити заповнені без помилок, а сама операція є реальною). Та і Мінфін на цей факт реагує двозначно. Він погоджується з тим, що норма про «залізне» право на ПК є і вона працює. Але при цьому закликає покупців дуже уважно ставитися до формування ПК (див. лист Мінфіну від 08.11.2017 р. № 11310-09-10/30469).

Враховуючи це, розглянемо важливість кожного обов’язкового реквізиту. Який з них стерпить неточності, і покупець, отримавши на руки зареєстровану ПН, без коливань може собі дозволити за нею відобразити ПК (не хвилюючись за те, що при перевірці це право доведеться доводити)? А за яким обов’язковим реквізитом неточність може стати фатальною для ПК у покупця (поки не буде виправлена ПН, відобразити податковий кредит не вийде)?

Обов’язкові заголовні реквізити ПН

Порядковий номер ПН (п.п. «а» п. 201.1 ПКУ). Цей обов’язковий реквізит повинен містити тільки цифрове значення. Тобто не повинен містити букв або інших символів (пп. 4, 6 Порядку № 1307*). Не допускається складання ПН (п. 6 Порядку № 1307):

* Порядок заповнення ПН, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307.

— з однаковим порядковим номером на одну і ту ж дату;

— з номером, що починається на «0». Як пояснюють податківці, ПН з такими погрішностями в номері не зареєструють в ЄРПН (див. БЗ 101.15). А ось однакові номери ПН, але з різними датами, помилкою не вважаються (див. лист ДФСУ від 11.01.2016 р. № 130/Б/99-99-19-03-02-14).

Увага! Якщо ПН пройшла реєстрацію, то відповідно перевірена на відсутність заборонених букв/символів або задвоєння номера.

Максимум, що покупець може самостійно виявити вже після отримання зареєстрованої ПН, — так це відсутність цифри після дробу (наприклад, у «сільгоспдотаційних» ПН — 2). Але і це не перешкода для ПК у покупця: помилка в номері ПН, за умови її реєстрації, не є єдиною підставою для невідображення ПК. Виправляти таку неточність не варто. Та і для дотації це не так важливо — поки що платникам її не варто чекати (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 38, с. 28).

Нагадаємо: дані порядкового номера виправленню не підлягають (п. 21 Порядку № 1307). Щоб усунути неточність в цьому реквізиті, продавцеві доведеться анулювати помилкову ПН (через зменшуючий РК) і скласти нову ПН.

Дата складання ПН (п.п. «б» п. 201.1 ПКУ). Згадайте: ПН складають на дату виникнення ПЗ постачальника (п. 5 Порядку № 1307). Дата — дуже важливий обов’язковий реквізит. І тут покупець повинен тримати вухо гостро. При реєстрації система не може визначити правильну дату складання ПН і зареєструє ПН з будь-якою датою (зрозуміло, у рамках встановленого 1095-денного терміну, див. лист Мінфіну від 31.01.2018 р. № 11310-09-10/2681, БЗ 101.16).

Тож для цього реквізиту «залізне» право на ПК, по суті, безсиле:

Як пояснюють податківці, ПН, складена з помилковою датою, не дає можливості ідентифікувати період здійснення операції постачання товарів/послуг, тому покупець не має права суму ПДВ з такої ПН включити до складу ПК.

Аналогічно податківці твердили і раніше (див. лист ДФСУ від 14.11.2016 р. № 24490/6/99-99-15-03-02-15). Причому після виключення з 01.07.2017 р. «пом’якшувальної» норми покупець втрачає право на ПК при помилці в даті навіть у рамках одного звітного періоду (див. лист № 1095 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 78, БЗ 101.17).

Будьте уважні: дата ПН виправленню (через РК) не підлягає (п. 21 Порядку № 1307). Продавцеві доведеться анулювати помилкову ПН (через зменшуючий РК) і скласти нову ПН (з правильною датою) з усіма наслідками в частині прострочення реєстрації ПН (див. лист ДФСУ від 04.05.2018 р. № 2004/6/99-99-07-05-06-15). Хоча якщо помилкова ПН зареєстрована своєчасно, то штраф можна оскаржити (див. постанову ВС від 26.06.2018 р. № 805/4998/16-а* // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 59, с. 22).

* http://reyestr.court.gov.ua/Review/74941826

Тож як не крути, покупець зможе показати ПК тільки після отримання ПН з «реальною» датою операції постачання.

Найменування/П. І. Б. покупця (п.п. «в» п. 201.1 ПКУ). Цей основний реквізит ПН, як правило, заповнюють, орієнтуючись на скорочену назву, позначену в статутних документах покупця (п. 1 Порядку № 1307).

Тобто мають бути зазначені дані саме покупця (замовника) товарів/послуг, навіть якщо оплату за таким договором проводитиме інша особа (див. лист ДФСУ від 11.07.2018 р. № 3060/ІПК/25-01-12-01-09). Щоправда, такі тристоронні схеми напевно поставлять (хоч і незаконно) під загрозу ПК у покупця, навіть за наявності у нього безпомилково складеної ПН, зареєстрованої в ЄРПН (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 23, с. 10, 2017, № 93, с. 39, 2017, № 72, с. 30).

Як правило, ідентифікацію сторони проводять за її ІПН. А ось незначні помилки в такому обов’язковому реквізиті ПН, як найменування покупця (величина символів, наявність додаткових символів «ФОП», «ФО-П» або «СПД-ФО», неточності в організаційно-правовій формі), (!) за умови, що ІПН покупця зазначений правильно, не роблять ПН недійсною (див. листи ДФСУ від 21.05.2018 р. № 2231/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і від 05.06.2018 р. № 2451/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, консультації з БЗ 101.14, 101.15).

Увага! Якщо така ПН пройшла реєстрацію, то відповідно звертати увагу на погрішності в цьому обов’язковому реквізиті не треба. Вони, як ми з’ясували, не критичні для відображення ПК у покупця.

Хоча якщо покупець просить, то можна скласти порожній виправляючий РК з переписаним у заголовній частині правильним найменуванням покупця (див. лист ДФСУ від 19.02.2018 р. № 666/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, БЗ 101.16).

ІПН продавця/покупця (додатково числовий номер філії продавця/покупця) (п.п. «в» п. 201.1 ПКУ). Це один з важливих реквізитів. Основний критерій перевірки ІПН — наявність його в реєстрі платників ПДВ. Якщо ідентифікація покупця (у т. ч. і фізичної особи з 10-значним ІПН) пройшла успішно і ПН зареєстрована в ЄРПН, то з цим реквізитом, по суті, усе добре, а отже, у покупця є всі підстави для нарахування суми ПДВ у складі податкового кредиту (див. БЗ 101.16).

Виняток: коли в зареєстрованій ПН переплутаний покупець, тобто фактично зазначений реальний ІПН одного контрагента замість іншого. У такому разі виправляти помилку в цьому реквізиті треба обов’язково. «Залізна» норма тут не спрацює, оскільки така помилка в ІПН не дасть можливості ідентифікувати операцію з конкретним контрагентом (див. БЗ 101.16). Для справжнього покупця (того, чий ІПН у ПН не був правильно вказаний) така помилка не дозволить відобразити ПК, поки не буде нової ПН, в якій продавець правильно вкаже його ІПН (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 41, с. 27).

А ось за наявності неточності або взагалі відсутності числового номера філії можна не хвилюватися. Цей додатковий обов’язковий реквізит вказується, якщо в операції бере участь філія (виступає стороною договору, діє від імені головного підприємства (п. 7 Порядку № 1307, див. БЗ 101.16). Це не критичний реквізит і навряд чи через помилку в ньому покупця в умовах дії норми з п. 201.10 ПКУ позбавлять права на ПК.

Обов’язкові табличні реквізити ПН

Опис (номенклатура) товарів/послуг (п.п. «е» п. 201.1 ПКУ). Розпочнемо з номенклатури товарів/послуг продавця (графа 2 розділу Б ПН). Ні форма ПН, ні сам Порядок № 1307 не пояснюють, як саме зазначати номенклатуру товару у ПН. Як правило, в графі 2 розділу Б наводять перелік товарів/послуг українською мовою, використовуючи дані договорів, специфікацій до них, рахунків, ТТН, актів і інших документів, які супроводжують операцію.

Податківці наполягають на тому, щоб текст в графі 2 ПН (див. листи ДФСУ від 29.06.2017 р. № 873/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 26.10.2017 р. № 2391/6/99-99-15-03-02-15/ ІПК і від 05.07.2018 р. № 2979/6/99-99-15-03-02-15/ІПК):

1) відповідав формулюванню в первинних документах, якими супроводжується постачання таких товарів і

2) не містив інших даних (тобто був у рамках виду і номера договору).

Крім того, як пояснюють податківці у БЗ 101.16, відомості про товар у графі 2 ПН повинні відповідати:

— первинним документам на усіх етапах постачання до кінцевого споживача;

— первинним документам, що підтверджують придбання цього товару таким продавцем.

А якщо в договорі як товар, що продається, вказаний саме комплект (набір), то так само потрібно заповнювати і графу 2 розділу Б — одним рядком (див. лист ДФСУ від 12.09.2017 р. № 1908/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 79, с. 4).

До речі, не проблема, якщо зайшли до вас товари «врізнобій», а ви зробили набір. Не проблема, якщо на товарах, що входять, різні найменування, а ви уніфікуєте у себе на складі під одне.

Причому помилки в номенклатурі товарів/послуг дійсно особливо небезпечні, оскільки ця інформація однозначно слугує для ідентифікації операції постачання.

Проте, на наш погляд, точне попадання буква у букву — не привід для виправлення.

Так само не вважатиметься критичною ситуація, коли товар записаний у первинці (видатковій накладній) одним рядком з перерахуванням складових, у ПН буде розбитий на декілька рядків (на дві позиції, оскільки частина такого товару зроблена на території України, а інша — імпортного походження). Нагадаємо: якщо поставляється товар, ввезений на митну територію України, то постачальник зобов’язаний поставити відмітку «Х» в гр. 3.2 ПН. Відповідно і код УКТ ЗЕД у ПН у такого товару повинен буде містити в собі не 4 знаки (як для товарів вітчизняного виробництва), а 10 знаків (п.п. «і» п. 201.1 ПКУ). Найголовніше, щоб ваша «номенклатурна» інформація про товар дозволяла б його однозначно ідентифікувати (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 27, с. 22).

Кількість, обсяг (графа 6 розділу А). Зверніть увагу: Порядком № 1307 не визначені обмеження за кількістю знаків, які можуть містити після коми показники в графі 6 ПН.

Необхідна кількість знаків після коми в графі 6 розділу Б допускається така, яка буде достатньою для правильного розрахунку вартісного показника в графі 10 розділу Б і в рядках I — IX розділу А. Тож кількість знаків після коми в графі 6 розділу Б може бути і більше двох.

А ось усі графи ПН, що мають вартісні показники, у тому числі і обсяг постачання (графа 10 розділу Б) заповнюються в гривнях з копійками (п. 4 Порядку № 1307).

Тому щоб вийти на точний показник у графі 10, як правило, шаманять зі знаками після коми в графі 6 або вказують у графі 7 точніше ціну — з кількістю знаків після коми більше двох (детальніше про це — далі).

Але можна цього і не робити. Податківці допускають можливість копійчаної похибки, яка може виникнути за рахунок округлення до двох знаків після коми. Головне, щоб сума ПДВ збігалася до копійки.

Увага! Копійчані розбіжності в графі 10 ПН податківці не вважають помилкою. Єдине, як пояснюють податківці, щоб перемножування кількості (гр. 6) і ціни (гр. 7)

Податківці бракують тільки ті ПН, в яких похибка в обсязі постачання (графі 10 розділу Б) за рахунок перемножування показників графи 6 і графи 7 складає 1 грн. і більше (див. лист № 1095, лист ДФСУ від 05.07.2018 р. № 2979/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, консультацію з БЗ 101.16).

Тож якщо сума в графі 10 розділу Б у зареєстрованій ПН не збігатиметься з первинкою до копійки (за рахунок округлення), то покупцеві нічого хвилюватися. Якщо не пояснення податківців, так норма з п. 201.10 ПКУ залізно дозволяє вам відображати ПК. У такому разі немає сенсу турбувати продавця з вимогою виправити ПН (дописати знаки після коми в графі 6 або 7 ПН, щоб зійтися копійка в копійку).

Ціна постачання без урахування ПДВ (п.п. «є» п. 201.1 ПКУ). Згідно з п.п. 5 п. 16 Порядку № 1307 її місце в графі 7 розділу Б ПН. Слід зазначати ціну товару/послуги в гривнях з копійками. Тобто ціна повинна містити не більше двох знаків після коми. Виняток: коли ціну з великою кількістю знаків у ціні затверджено рішеннями уряду.

Будьте уважні: в результаті перемножування кількості товару/послуги (гр. 6) і їх ціни за одиницю без ПДВ (гр. 7) обсяг постачання (гр. 10) у ПН іноді може не збігатися (так само за рахунок округлень до двох знаків після коми). В основному це трапляється, коли суму ПДВ виокремлюють «зсередини» ціни товару/послуги, обумовленої сторонами, а не додають до неї (як того вимагає п. 194.1 ПКУ).

Так от, підгонку бази оподаткування (гр. 10) можна варіювати через показник кількості (гр. 6) — збільшивши в ньому знаки після коми. А в показник графи 7 більше двох знаків після коми не ставити (див. лист ДФСУ від 10.08.2016 р. № 17270/6/99-99-15-03-02-15).

Проте якщо кількісний показник товару/послуги далеко не «дробовий» (не може бути 1,001 штуки ціла кількість товарів/послуг — наявна неточність в обов’язковому реквізиті ПН за п.п. «е» п. 201.1 ПКУ), то щоб добитися потрібної суми обсягу операції (гр. 10) (для чистоти ПН на догоду покупцю), постачальник додає зайві знаки після коми в графі 7.

Увага! На тлі дії «залізної» норми п. 201.10 ПКУ податківці останнім часом погоджуються, що ПН, в якій ціна постачання товарів/послуг містить більше двох знаків після коми, є підставою для формування ПК у покупця. Із застереженням, що така ПН відповідає іншим вимогам, визначеним у ПКУ (див. листи ДФСУ від 30.10.2017 р. № 2442/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 93, с. 6, від 05.12.2017 р. № 2827/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 27.04.2018 р. № 1925/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і від 04.07.2018 р. № 2966/6/99-95-42-03-15/ІПК, консультацію з БЗ 101.13).

Хоча іноді чомусь видають роз’яснення, що ціна (гр. 7) не може містити більше двох знаків після коми (див. лист ДФСУ від 05.07.2018 р. № 2979/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 59, с. 3), що викликає здивування.

Щоправда, якщо нестикування у вартісних показниках у вас копійчані (і не зачіпають взагалі суму ПДВ), то можна і зовсім не затівати увесь цей сир-бор з додаванням знаків після коми в графу 7 і тим більше в графу 6 розділу Б (див. вище).

Ставка податку і сума ПДВ (п.п. «ж» п. 201.1 ПКУ). Місце для ставки (ставимо код 20, 7, 901, 902 або 903, п.п. 6 п. 16 Порядку № 1307) — у графі 8 розділу Б. А ось сама сума ПДВ (його цифрове значення) вказується у відповідних рядках II, III, IV розділу А.

Помилки в цих обов’язкових реквізитах взаємопов’язані. Якщо ви до бази оподаткування (графа 10 розділу Б) застосували не ту ставку, за якою повинна оподатковуватися операція постачання, на яку ви складаєте ПН, тобто у графі 8 розділу Б замість 20 вказали 7 і навпаки, то у вас автоматично у ПН буде неправильно порахований інший обов’язковий реквізит — сума ПДВ (у рядках II, III, IV розділу А). А це вже, незважаючи на реєстрацію ПН в ЄРПН, груба помилка в сумі ПДВ за операцією, оскільки призводить до викривлення суми ПЗ у постачальника і ПК у покупця.

Як стверджують податківці, виправляти такого роду помилки в цих реквізитах ПН слід обов’язково. Покупець зможе відобразити ПК за ПН з дефектом у таких обов’язкових реквізитах тільки після реєстрації «виправляючого» РК. Як виправляти помилки, допущені в ставці ПДВ (коли замість 20 % застосували ставку 7 % і навпаки), податківці пояснили у БЗ 101.15 (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 52-53, с. 3).

А ось коли замість 20 % застосували пільгу, у них вже інший рецепт виправлення: скласти обнуляючий РК і одночасно виписати нову ПН (див. БЗ 101.15).

Інша справа, якщо сума ПДВ вказана в рядках II, III, IV розділу А ПН правильно, то помилка в коді ставки ПДВ не зробить ПН недійсною. Щоправда, така ПН з роду фантастики — зареєструвати ПН з неправильним кодом і правильною сумою ПДВ навряд чи вийде.

Код за УКТ ЗЕД/ДКПП (п.п. «і» п. 201.1 ПКУ). Цей реквізит у ПН важливий і, на думку податківців, ідентифікує товар (графа 3.1 розділу Б) та/або послугу (графа 3.3 розділу Б).

Та і раніше цьому обов’язковому реквізиту приділялася особлива увага — навіть несуттєві помилки (зокрема, в коді УКТ ЗЕД/за умовчанням і в коді послуг ДКПП*, див. лист ДФСУ від 17.05.2017 р. № 220/6/99-99-15-03-02-15/ІПК) не давали жодного шансу на ПК покупцеві і вимагали беззастережного виправлення.

* Плюс довідник умовних кодів (http://sfs.gov.ua/dovidniki—reestri—perelik/dovidniki-/288992.html).

Для імпортних і підакцизних товарів показуються усі цифри коду (10 знаків), для інших товарів і для послуг коди можна вказувати скороченими — не менше перших 4 цифр (але не буде помилкою, якщо платник вкаже усі 10 знаків, див. БЗ 101.16).

Судячи з роз’яснень податківців, ситуація з цим реквізитом залишилася такого ж ступеня значимості. Податківці не звертають увагу тільки на реквізит з графи 3.2, зважаючи на його необов’язковість (див. лист № 1095).

А ось на думку суду, якщо ПН пройшла реєстрацію в ЄРПН, то претензій з приводу того, що в ній відсутній такий обов’язковий реквізит, як код УКТ ЗЕД (не кажучи вже про помилку в ньому), бути не може (див. постанову ВС від 20.06.2018 р. № 819/1383/17**). Суд схилився до такого: раз ПН успішно зареєстрована, то покупець вже має залізне право на ПК на підставі абзацу третього п. 201.10 ПКУ.

** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/74991954

Проте ще раз повторимо, податківці при перевірці все одно досліджуватимуть коди товарів/послуг (гр. 3.1 і 3.3) під мікроскопом. Тому якщо ви сумніваєтеся в їх правильності і не збираєтеся оспорювати цей факт у суді, радимо не поспішати з відображенням ПК, а попросити постачальника виправити «неточність».

Загальна сума коштів (п.п. «з» п. 201.1 ПКУ). По суті, цьому обов’язковому реквізиту відповідає рядок I розділу А. За умови дотримання усіх інших обов’язкових реквізитів незначна розбіжність (припустимо, за рахунок округлення) не буде грубим порушенням і не позбавить покупця права на ПК.

Тож вимагати від продавця підганяти копійку і виправляти вже зареєстровану ПН не потрібно. Покупець на підставі абзацу третього п. 201.10 ПКУ має повне право включити суму ПДВ з такої ПН до ПК.

Якщо рядок I розділу А податкової накладної у вас не збігається із загальною сумою угоди на копійку, водночас вам її благополучно зареєстрували, то з підгоном копійки за рахунок збільшення у ПН показників кількості знаків після коми в графі 6 або графі 7 радимо не експериментувати. З приводу підгону загальної суми з урахуванням ПДВ за рахунок граф 6 і 7 див. вище.