Прибыльная декларация: алгоритм заполнения

Здесь указывают тип декларации по налогу на прибыль. Для этого проставляют отметку «Х» в ячейке напротив нужного типа:

— «Звітна» — наиболее распространенный тип декларации — за базовый отчетный (налоговый) период (в том числе и за отчетный 2022 год);

— «Звітна нова» — такую декларацию подают при исправлении ошибок по горячим следам — в недавно поданной отчетности, предельный срок подачи которой еще не наступил (п. 50.1 НКУ);

— «Уточнююча» — ее заполняют, если самостоятельно выявленные ошибки прошлых отчетных периодов исправляют путем подачи отдельной уточняющей декларации (способ исправлений согласно п.п. «а» п. 50.1 НКУ). Такую уточняющую декларацию подают по форме обычной декларации с отметкой «Х» в этой ячейке

Здесь указывают (путем проставления отметки «Х»):

— отчетный (налоговый) период, за который подают декларацию с типом «Звітна», «Звітна нова» (в годовой декларации выбирают «Рік»), а также

— базовый отчетный период плательщика (квартал или год — в зависимости от того, кем является плательщик: квартальщиком или годовиком)

Это поле заполняют только в случае исправления ошибок (с помощью текущей или уточняющей декларации). В нем указывают ошибочный (уточняемый) период, ошибки которого исправляют. Причем, по разъяснениям налоговиков (см. БЗ 102.20.02):

1) если ошибки исправляют с помощью текущей декларации (с которой подают приложение ВП), то заполняют одновременно и поле 2, и поле 3. При этом в поле 2 указывают текущий отчетный период (за который подается декларация), а в поле 3 — уточняемый период, ошибки которого исправляют (его переносят из поля 2 приложения ВП);

2) если ошибки исправляют путем подачи отдельной уточняющей декларации (отметка «Х» стоит в поле 1 напротив типа «Уточнююча»), то поля 2 и 3 в уточняющей декларации заполняют одинаково — в них указывают ошибочный (уточняемый) период

Здесь приводят полное наименование плательщика налога на прибыль согласно регистрационным документам (п. 48.3 НКУ, приказ Минюста от 05.03.2012 № 368/5).

Полное наименование юридического лица указывается в учредительных документах и содержится в Едином государственном реестре юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и общественных формирований (ЕГР) (ст. 90 ГКУ).

В случае изменения предприятием наименования в декларации указывается измененное (новое) наименование только с даты госрегистрации изменений, внесенных в учредительные документы (см. письмо ГФСУ от 21.03.2016 № 6092/6/99-99-19-03-02-15).

Важно! Сокращение типа «ООО», «ПП» и т. п. здесь не допускаются

В этом поле указывают:

1) налоговый номер плательщика (пп. 2.2 и 2.4 Порядка учета плательщиков налогов и сборов, утвержденного приказом Минфина от 09.12.2011 № 1588, далее — Порядок № 1588):

— для юрлиц — код ЕГРПОУ (8-значный номер). Юридические лица, которые не имеют кода ЕГРПОУ (в частности, нерезиденты, которые находятся на учете в контролирующих органах как налогоплательщики и осуществляют деятельность в Украине через постоянные представительства, п. 64.5 НКУ), указывают 9-значный регистрационный (учетный) номер налогоплательщика, присвоенный им контролирующим органом. Заметьте! Это поле также заполняют юрлица-единоналожники и неприбыльные организации, которые выплачивают доход юрлицам-нерезидентам (пп. 133.1.1, 141.4.2 НКУ, см. БЗ 102.04);

— для физических лиц — регистрационный номер учетной карточки налогоплательщика (то есть идентификационный код) или серия (при наличии) и номер паспорта, если у физического лица нет кода по религиозным убеждениям. Внимание! Это поле заполняют физические лица (предприниматели или лица, которые осуществляют независимую профессиональную деятельность), которые выплачивают доход юрлицам-нерезидентам. Причем как предприятия-единоналожники, так и ФЛП-общесистемщики (пп. 133.1.4, 141.4.2, 297.5 НКУ);

2) код КВЭД основного вида деятельности плательщика

В это поле вписывают налоговый адрес плательщика. То есть адрес, который занесен в ЕГР и по которому лицо принято на учет в контролирующем органе (п. 1.4 Порядка № 1588):

— для юрлиц — местонахождение (п. 45.2 НКУ);

— для физлиц — местожительство (п. 45.1 НКУ).

Также указывают: почтовый индекс, телефон, мобильный телефон, факс, e-mail

Это поле заполняют нерезиденты, которые находятся на учете в контролирующих органах как плательщики налога и осуществляют деятельность в Украине через постоянные представительства (п. 64.5 и п.п. 133.2.2 НКУ). Здесь они приводят данные о себе (полное наименование, местонахождение, название и код страны резиденции). А в следующем поле 7.1 — указывают данные о постоянном представительстве.

Название и код страны нерезидента заполняют согласно Перечню кодов стран мира для статистических целей, утвержденному приказом Госстата от 08.01.2020 № 32, далее — Перечень № 32. Обратите внимание: в Перечне № 32 приведены два вида названий стран мира — полное (официальное) и сокращенное. Считаем, что при заполнении декларации необходимо указывать полное название страны нерезидента (на украинском языке)

В этом поле приводят данные о постоянном представительстве (обособленном подразделении), через которое нерезидент осуществляет деятельность в Украине. Постоянному представительству нерезидента присваивают 8-значный код ЕГРПОУ (подробнее см. в статье «Нерезидент — плательщик налога» // «Налоги & бухучет», 2021, № 26). При этом также проставляют отметку о постоянном представительстве в поле 10.

При наличии у нерезидента нескольких постоянных представительств в разных регионах Украины декларации по налогу на прибыль подаются отдельно по местонахождению каждого постоянного представительства (см. письмо ГНСУ от 27.09.2021 № 21953/7/99-00-21-02-01-07).

А вот обычные плательщики, в том числе те, которые выплачивали доход нерезидентам (!), это поле не заполняют

Здесь указывают наименование налогового органа, в который подают декларацию (п. 49.1 НКУ)

В этом поле приводят:

— полное наименование института совместного инвестирования (ИСИ, п.п. 14.1.86 НКУ);

— регистрационный код ИСИ (согласно данным Единого государственного реестра ИСИ).

При этом также проставляют отметку об ИСИ в поле 10.

Если плательщик осуществляет управление активами нескольких ИСИ, то декларацию по налогу на прибыль он подает отдельно по каждому ИСИ, активами которых управляет (см. письмо ГНСУ от 25.08.2021 № 3118/ІПК/99-00-21-02-01-06)

Это поле заполняют только перечисленные в нем субъекты (проставляя в соответствующей ячейке отметку «Х»). В частности:

— предприятия-единоналожники, а также физлица-предприниматели (единоналожники и общесистемщики) и лица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность, которые выплачивают доход юрлицу-нерезиденту (пп. 133.1, 297.5 НКУ);

— постоянные представительства нерезидентов;

— плательщики, которые ликвидируются и подают декларацию за последний налоговый (отчетный) период (п.п. 137.4.3 НКУ). При этом в поле 2 вступительной части декларации такие плательщики указывают: базовый налоговый (отчетный) период, который применялся ими с начала года, и соответствующий отчетный период, в котором подается последняя декларация (см. БЗ 102.20.02);

— плательщики, которые управляют активами ИСИ в виде образования без статуса юридического лица;

— иностранные компании — в случае наличия места эффективного управления в Украине и подачи такой компанией заявления о признании налоговым резидентом Украины (п.п. 133.1.5 НКУ, см. письмо ГНСУ от 14.12.2020 № 22431/7/99-00-05-05-01-07);

— предприятия (организации) общественной организации лиц с инвалидностью, которые получили разрешение на пользование льготой (п. 142.1 НКУ);

— предприятия — инвесторы со значительными инвестициями (п. 55 подразд. 4 разд. XX НКУ);

— прибыльщики, которые определяют налог на прибыль в виде минимального налогового обязательства (ст. 38¹, п. 141.9 НКУ);

— резиденты Дія Сіті — плательщики налога на особых условиях (см. письмо ГНСУ от 13.12.2022 № 16349/7/99-00-21-02-01-07, статью «Декларация по налогу на прибыль резидентов Дія Сіті: как отчитаться за 2022 год?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 97).

А вот сельхозники при заполнении годовой декларации (за обычный календарный год, п.п. «б» п. 137.5 НКУ) отметку в поле 10 не проставляют. Это поле предназначено для проставления сельхозниками отметки об особом годовом периоде «с июля по июнь» (п.п. 137.4.1, абзац седьмой п. 46.2 НКУ, см. письма ГФСУ от 30.06.2017 № 16989/7/99-99-15-02-01-17 и ГНСУ от 04.06.2020 № 8939/7/99-00-07-02-01-07, статью «Закон № 466* и прибыльная декларация» // «Налоги & бухучет», 2020, № 48). Больше о подаче сельхозниками отчетности по налогу на прибыль см. в статье «Отчитываемся за сельхозгод» // «Налоги & бухучет», 2021, № 63.

Обычные предприятия поле 10 вступительной части декларации не заполняют

Доход рассчитываем по правилам бухгалтерского учета и отражаем в этой строке общую сумму доходных строк из графы 3 Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) по форме № 2:

— строка 2000 (оборот по Дт 701, 702, 703 с Кт 791 минус оборот по Дт 791 с Кт 704);

— строка 2120 (оборот по Дт 71 с Кт 791);

— строки 2200, 2220 (оборот по Дт 72, 73 с Кт 792);

— строка 2240 (оборот по Дт 74 с Кт 793).

Те, кто отчитывается по малым формам, в строку 01 заносят показатель строки 2280 графы 3 Отчета о финансовых результатах (форма № 2-м или № 2-мс).

Помните: при заполнении строки 01 ориентироваться нужно на соответствующие показатели финотчетности еще до округления в тысячи гривень. То есть следует брать реальные показатели дохода в гривнях с копейками из регистров бухучета (на основании которых заполняют финотчетность) и уже их округлять до целых гривень.

Информация этой строки декларации носит справочный характер.

В то же время размер дохода важен:

1) для расчета/нерасчета налоговоприбыльных разниц в отчетном 2022 году (п.п. 134.1.1 НКУ);

2) для определения базового отчетного периода на следующий отчетный 2023 год.

1. Налоговоприбыльные разницы. Высокодоходник (то есть плательщик с годовым доходом свыше 40 млн грн) при расчете налога на прибыль обязан корректировать объект налогообложения (бухгалтерский финрезультат) на налоговоприбыльные разницы.

Малодоходник (плательщик с годовым доходом не более 40 млн грн) может отказаться от расчета разниц из разд. ІІІ НКУ (за исключением убытков прошлых лет, разниц для бюджетных грантов согласно пп. 140.4.8 и 140.5.16 НКУ и обязательных разниц «для всех» из подразд. 4 разд. ХХ, ст. 39 и 123¹ НКУ). Но о таком решении малодоходник должен заявить, поставив соответствующую отметку в декларации (подробнее см. в таблице 3).

А если доход за 2021 год был больше 40 млн грн, а за 2022 год не превышает 40 млн грн? Такой плательщик (который рассчитывал в течение 2022 года налоговоприбыльные разницы) может отказаться от корректировок и уже в годовой декларации за 2022 год разницы не определять (см. письма ГУ ГНС в Полтавской обл. от 07.10.2021 № 3791/ІПК/16-31-18-04-20 и ГНСУ от 11.09.2020 № 3821/ІПК/99-00-05-05-02-06, статью «Перейти на безразницы повторно можно!» // «Налоги & бухучет», 2020, № 86). При этом никаких уточняющих деклараций за І квартал, полугодие и три квартала (когда разницы рассчитывались) подавать не нужно. Достаточно с годовой декларацией подать дополнение-объяснение произвольной формы согласно п. 46.4 НКУ и поставить в годовой декларации отметку-отказ от разниц (см. БЗ 102.12). Однако при превышении 40-миллионного лимита по результатам следующего 2023 года придется опять вернуться к разницам.

2. Базовый отчетный период. Если показатель строки 01 (доход) в декларации за 2022 год:

— не превышает 40 млн грн, то базовый отчетный период в 2023 году — год (п.п. «в» п. 137.5 НКУ, см. БЗ 102.20.01);

— больше 40 млн грн, то базовый отчетный период в 2023 году — квартал (п. 137.4 НКУ).

Исключение — лотерейщики, которые с 01.01.2017 в любом случае обязаны подавать декларацию по налогу на прибыль ежеквартально (п. 137.8 НКУ).

Бывшие единоналожники, которые в течение 2022 года перешли на общую систему налогообложения, в строке 01 декларации показывают доход только за период пребывания в статусе прибыльщика (то есть с даты перехода на общую систему налогообложения по 31.12.2022 включительно, не учитывая доход за период работы на упрощенке). Причем именно эту величину дохода они сравнивают с 40-миллионным критерием, непревышение которого позволит им принять решение о нерасчете разниц в декларации за 2022 год (см. письмо ГНСУ от 04.02.2020 № 459/6/99-00-07-02-02-06/ІПК, письмо ГФСУ от 14.05.2019 № 2132/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и подкатегорию 102.20.02 БЗ).

А вот для выбора базового (отчетного) периода на следующий 2023 год экс-упрощенцам при формальном подходе следует отталкиваться от данных годового Отчета о финансовых результатах и дохода за полный календарный год (а не за период работы на общей системе). Хотя НКУ допускает некоторые разночтения в этом вопросе (подробнее см. статью «С единого на общую в середине года: «отбиваем» период на следующий год» // «Налоги & бухучет», 2018, № 7). Заметим, что налоговики по этому поводу к единому мнению так и не пришли (см. письма ГУ ГФС в г. Киеве от 11.02.2019 № 482/ІПК/26-15-12-03-11, ГУ ГФС в Винницкой обл. от 19.06.2018 № 2726/ІПК/02-32-12-04, ГФСУ от 15.02.2018 № 626/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Поэтому для полной уверенности рекомендуем получить индивидуальную налоговую консультацию по своему адресу.

Что касается особых упрощенцев, то после возвращения со спецЕН по ставке 2 % на общую систему в доходной строке 01 они показывают по нарастающей всю сумму дохода, полученного с начала года — включая и доход, полученный за период спецЕН (п.п. 9.12 подразд. 8 разд. ХХ НКУ)

Здесь отражают бухфинрезультат, определенный в финансовой отчетности (п.п. 134.1.1 НКУ).

То есть в строку 02 переносят со знаком «+» показатель строки 2290 (прибыль) или со знаком «-» показатель строки 2295 (убыток) Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) по форме № 2.

Те, кто отчитываются по малым формам, в строку 02 декларации переносят показатель строки 2290 Отчета о финансовых результатах (по форме № 2-м или № 2-мс) с соответствующим знаком «+» или «-». Но помните: при заполнении строки 02 ориентируемся на эти показатели финотчетности еще до округления в тысячи гривень (то есть берем реальные показатели финрезультата в гривнях с копейками из регистров бухучета и округляем их до целых гривень).

Бывшие упрощенцы, которые в течение 2022 года перешли на общую систему, в строке 02 отражают финрезультат только за период пребывания в рядах прибыльщиков (см. БЗ 102.20.02). Так, например, став плательщиком налога на прибыль со II квартала 2022 года, в строке 02 следует указать финрезультат за апрель — декабрь 2022 года. Чтобы его определить, нужно подать два комплекта финотчетности (их подают вместе с годовой декларацией): за весь 2022 год и за I квартал 2022 года. Поскольку финотчетность составляют нарастающим итогом, дополнительный финотчет за I квартал позволит правильно определить финрезультат в декларации по налогу на прибыль за 2022 год (из финрезультата за год вычесть финрезультат за период работы на упрощенке).

Экс-спецЕНщики при определении объекта обложения налогом на прибыль (при отражении финрезультата в строке 02 декларации) не учитывают результаты деятельности за периоды пребывания на уплате единого налога по ставке 2 % (п.п. 9.12 подразд. 8 разд. ХХ НКУ, см. БЗ 102.20.01)

С помощью этой строки финрезультат (объект налогообложения) корректируют на разницы. В ней отражают итоговый (свернутый) результат всех корректировок. При этом все разницы (увеличивающие и уменьшающие) расшифровывают в приложении РІ. Рассчитанный в этом приложении общий результат корректировок переносят в строку 03 РІ декларации (с соответствующим знаком «+» или «-»).

Имейте в виду: даже если общий результат расчета налоговоприбыльных разниц равен нулю (например, в приложении РІ увеличивающая бухгалтерская амортизация в строке 1.1.1 равна уменьшающей налоговой в строке 1.2.1 АМ), приложение РI к декларации по налогу на прибыль все равно подать необходимо!

Строка 03 РІ заполняют и приложение РІ подают все высокодоходники и малодоходники-добровольцы.

У остальных малодоходников, которые отказались от расчета разниц из разд. ІІІ НКУ, также могут быть разницы:

— при переносе непогашенных налоговых убытков прошлых лет (п.п. 140.4.4 НКУ). Такие прошлогодние налоговые убытки отражают в строке 3.2.4 приложения РІ.

Также напомним, что перенос прошлогодних налоговых убытков налоговики расценивают как льготу (код льготы — «11020301»). Но только в том случае, если убытки частично или полностью сыграли (!) в уменьшение текущего налога. То есть сумма льготы равна сумме убытков прошлых лет в пределах прибыли текущего периода, умноженной на ставку налога (18 %) и разделенной на 100.

Если же в текущем периоде убыток (то есть объект налогообложения отчетного периода без учета прошлых перетекающих убытков отрицательный или нулевой), то льготы по налогу на прибыль не возникает, поскольку бюджет никаких потерь не несет (см. БЗ 102.10);

— при получении/использовании бюджетных грантов (пп. 140.4.8 и 140.5.16 НКУ);

— предусмотренные подразд. 4 разд. ХХ НКУ;

— при контролируемых операциях (ст. 39 НКУ);

— при долгосрочном страховании жизни (ст. 123¹ НКУ).

Обратите внимание: в строках 03.1 и 03.2 предприятия — инвесторы со значительными инвестициями показывают разницы, которые возникают в случае осуществления контролируемых операций (п. 55 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

В этой строке рассчитывают объект налогообложения (прибыль или убыток) путем корректировки (увеличения/уменьшения) бухфинрезультата (из строки 02) на разницы (из строк 03 РІ, 03.1 и 03.2) по формуле.

Плательщики, которые вместе с налогооблагаемой ведут льготную деятельность, в этой строке отражают общий результат по всем видам деятельности. Исключения из этой общей суммы результата льготной деятельности осуществляют с помощью строки 05 ПО.

Показатель строки 04 может иметь как положительное «+», так и отрицательное «-» значение (прибыль/убыток). При этом отрицательное значение, полученное по итогам года, переносится на следующий год и учитывается в уменьшение объекта налогообложения в следующих отчетных годах.

Напомним, что для крупных налогоплательщиков (п.п. 14.1.24 НКУ) установлено ограничение. Начиная с 2022 года крупные плательщики могут уменьшать финрезультат только на 50 % суммы отрицательного значения прошлых лет (то есть показывать 50 % убытков в стр. 3.2.4 приложения РІ)

В этой строке прибыльщики-льготники отражают финрезультат (прибыль/убыток) от льготной деятельности. Расчет финрезультата (прибыли/убытка) осуществляют по видам льготной деятельности в таблице 1 приложения ПЗ к декларации и переносят в эту строку.

Показатель строки 05 ПЗ может иметь как положительное «+», так и отрицательное «-» значение (прибыль/убыток).

Обратите внимание: льготный финрезультат уже сидит в общей сумме, отраженной в строке 04 декларации. Ведь общий бухгалтерский финрезультат (в строке 02), сумма его корректировки (в строках 03 РІ, 03.1, 03.2) и объект налогообложения (в строке 04) включают показатели всех видов деятельности (в том числе и льготной). Поэтому с помощью строки 05 ПЗ общий объект налогообложения очищают от показателей льготной деятельности для исчисления налога на прибыль.

Для чего это нужно, понятно. Потому что убытки от льготных видов деятельности не могут уменьшать прибыль от другой деятельности (равно как и прибыль от льготной деятельности не может увеличивать прибыль от других видов деятельности).

Обратите внимание: если результат по строке 05 ПЗ — отрицательный (убыток), но есть прибыль от других видов деятельности, то объект налогообложения будет превышать сумму, отраженную по строке 04 декларации.

Напомним: перечень субъектов-льготников, прибыль которых освобождается от обложения налогом на прибыль, определенную в ст. 142, подразд. 4 разд. ХХ и п. 68 подразд. 10 разд. ХХ НКУ (см. БЗ 102.19). К ним относятся:

— предприятия и организации, которые основаны общественными организациями лиц с инвалидностью и являются их полной собственностью (п. 142.1 НКУ);

— Чернобыльская АЭС на период выполнения работ по подготовке к снятию и из снятия с эксплуатации энергоблоков АЭС и выполнения работ по преобразованию объекта «Укрытие» в экологически безопасную систему (п. 142.2 НКУ);

— предприятия, которые получили международную техническую помощь или средства госбюджета для реализации международной программы Плана осуществления мероприятий на объекте «Укрытие» (п. 142.3 НКУ);

— участники индустриальных парков, включенные в Реестр индустриальных парков, которые осуществляют хоздеятельность в сферах перерабатывающей промышленности (п. 142.4 НКУ);

— японские субъекты (в значении, приведенном в пп. «а» — «в» п. 9 подразд. І разд. ХХ НКУ) по реализации проекта модернизации Бортнической станции очистки сточных вод, освобожденные от налогообложения на период реализации этого проекта (п. 38¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ);

— предприятия — субъекты самолетостроения, определенные ст. 2 Закона Украины «О развитии самолетостроительной промышленности» от 12.07.2001 № 2660-III, прибыль которых временно до 01.01.2025 освобождается от налогообложения (п. 41 подразд. 4 разд. ХХ НКУ);

— предприятия — инвесторы со значительными инвестициями (кроме тех, которые реализуют инвестпроекты в сферах добычи с целью дальнейшей переработки и/или обогащения полезных ископаемых). Льгота действует до 01.01.2035 (п. 55 подразд. 4 разд. ХХ НКУ);

— субъекты хозяйствования, определенные п. 56 подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Льгота действует до 31 декабря 2035 года (включительно);

— сельхозпроизводители домашней птицы, кроме кур (п. 57 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Льгота действует до 01.01.2027;

— субъекты хозяйствования, определенные п. 68 подразд. 10 разд. ХХ НКУ (п.п. 68.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Льгота действует до 01.01.2037

В этой строке обычные плательщики рассчитывают налог на прибыль от налогооблагаемой деятельности.

Для этого общий объект налогообложения (строка 04) очищают от результата льготной деятельности (строка 05 ПЗ). После чего к полученному результату (если он положительный) применяют ставку налога из п. 136.1 НКУ — 18 %.

Значение строки 06 может быть только положительным. Если результат расчета «строка 04 - строка 05 ПЗ» отрицательный или равен нулю, то строка 06 остается пустой (в декларации «на бумаге» проставляют прочерк).

Обратите внимание: при общем убытке за отчетный период (значение строки 04 отрицательное) у предприятия может возникнуть обязательство (!) по налогу на прибыль, если большой убыток от льготной деятельности (строка 05 ПЗ) перекрыл прибыль от другой деятельности

Эта строка предназначена для отражения налога на прибыль, которая подлежит уплате в бюджет контролирующим лицом с прибыли контролируемой иностранной компании (КИК).

Положения ст. 39² НКУ о КИК вступили в силу с 01.01.2022 (см. статью «Контролируемые иностранные компании» // «Налоги & бухучет», 2021, № 104. Однако впервые отчеты о КИК за 2022 год следует подать вместе с налоговой отчетностью за 2023 год. При этом штрафные санкции и пеня к отчетности КИК за 2022 и 2023 года не будут применяться.

Поэтому в декларации за 2022 год строка 06.1 КІК не заполняют и КИК-приложение с годовой декларацией не подают

Строку 06.2 МПЗ декларации заполняют плательщики налога на прибыль, которые владеют или пользуются сельхозугодиями. По итогам 2022 года они впервые декларируют минимальное налоговое обязательство (МНО).

Собственно сам налог на прибыль с учетом минимального налогового обязательства рассчитывают в отдельном приложении МПЗ.

Подробнее об МНО см. «Минимальное налоговое обязательство: основы» // «Налоги & бухучет», 2022, № 94

Эта строка предназначена для отражения величины налога (налога на выведенный капитал) на операции резидента Дія Сіті — плательщика налога на особых условиях (см. статью «Декларацию по налогу на прибыль приспособили к Дія Сіті» // «Налоги & бухучет», 2022, № 89).

Резиденты Дія Сіті на общих основаниях (как и все остальные прибыльщики) эту строку не заполняют.

Расчет налога на операции резидента Дія Сіті — плательщика на особых условиях осуществляют в приложении Дія.

Заметьте! Значение строки 06.3 Дія декларации у резидента Дія Сіті на особых условиях может быть и отрицательным. Поскольку в строку 06.3 Дія декларации переносят итоговое значение строки 44 приложения Дія (а оно может оказаться отрицательным из-за отрицательного значения строки 39 — если осуществляются корректировки при возвратных операциях и происходит уменьшение налога резидента Дія Сіті по п.п. 137.10.5 НКУ).

Если в резиденты Дія Сіті перешли с IV квартала 2022 года, то в прибыльной декларации за 2022 год следует одновременно отразить: (1) как данные за период, когда были обычными плательщиками налога на прибыль (то есть за три квартала), (2) так и данные за период, когда стали резидентом Дія Сіті на особых условиях (то есть за IV квартал) (см. письмо ГНСУ от 13.12.2022 № 16349/7/99-00-21-02-01-07, статью «Декларация по налогу на прибыль резидентов Дія Сіті: как отчитаться за 2022 год?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 97)

Строки 07 — 08 заполняют плательщики, которые осуществляют страховую деятельность, — страховщики, особенности налогообложения которых установлены п. 141.1 НКУ. В этих строках страховщики определяют сумму налога на доход. Остальные плательщики строки 07, 07.1, 07.2 и 08 не заполняют.

В строке 07 страховщик указывает общую сумму дохода по договорам страхования, сострахования и перестрахования, определенного согласно п.п. 141.1.2 НКУ

Страховщики указывают сумму дохода по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного медицинского страхования и страхования в пределах негосударственного пенсионного обеспечения, в частности по договорам страхования дополнительной пенсии, определенным пп. 14.1.52, 14.1.52¹, 14.1.52², 14.1.116 НКУ. То есть здесь отражают доход, который облагается налогом по спецставке 0 % (п.п. 136.2.2 НКУ)

Здесь отражают страховые платежи, страховые взносы, страховые премии по договорам перестрахования, которые исключаются из объектов налогообложения по «страховым» спецставкам 3 % и 0 % (абзац второй п.п. 141.1.2 НКУ)

В этой строке страховщики рассчитывают налог на доход по ставке 3 %, установленной п.п. 136.2.1 НКУ для объекта налогообложения (дохода), определенного в соответствии с п.п. 141.1.2 НКУ. Для этого из показателя строки 07 вычитают показатели строк 07.1 и 07.2. К результату применяют ставку налога на доход (3 %), установленную п.п. 136.2.1 НКУ.

Начисленный в этой строке налог на доход является разницей (!), которая уменьшает финрезультат до налогообложения такого страховщика (абзац второй п.п. 141.1.1 НКУ, строка 4.2.3 приложения РІ)

В строке 09 сумму полученного дохода отражают лотерейные операторы (субъекты, которые осуществляют выпуск и проведение лотерей). Все остальные плательщики в этой строке проставляют прочерк (в электронной форме — оставляют пустой).

Правила расчета налогооблагаемых доходов лотерейщиков от лотерейной деятельности определены п.п. 14.1.271 НКУ, а порядок налогообложения доходов таких субъектов — п. 141.8 НКУ.

При этом лотерейщики ежеквартально уплачивают налог на доход в порядке и в сроки, установленные для квартального налогового (отчетного) периода с подачей ежеквартальных деклараций по налогу на прибыль (п. 137.8 НКУ).

Показатель рассчитывают по формуле: стр. 09.1 + стр. 09.2

Здесь лотерейщики отражают сумму дохода, который остался после формирования призового (выигрышного) фонда. Показатель рассчитывают по формуле: положительное значение (стр. 09.1.1 - стр. 09.1.2)

В строке 09.1.1 отражают общую сумму доходов, полученных от приема ставок в лотерее

В строке 09.1.2 отражают сумму сформированного призового (выигрышного) фонда лотереи в соответствии с условиями ее проведения

В этой строке отражают сумму безнадежной задолженности, которая определяется ежегодно по состоянии на 31 декабря как сумма остаточного призового фонда лотереи (п.п. «е» п.п. 14.1.11 НКУ)

В строке 10 отражают налог на доход от деятельности по выпуску и проведению лотерей за отчетный период. Его рассчитывают путем применения к показателю строки 09 соответствующей ставки налога. Напомним: с 01.01.2021 размер ставки налога на доход от операций по выпуску и проведению лотерей составляет 30 % (п. 136.6, п. 48 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Начисленный налог на доход не является налоговоприбыльной разницей (!) и не уменьшает финрезультат до налогообложения. Прибыль от осуществления другой деятельности, не связанной с выпуском и проведением лотерей, облагается налогом в обычном порядке по базовой ставке (18 %).

Остальные плательщики здесь проставляют прочерк (в электронной форме декларации оставляют строку пустой)

В этих строках отражают доход от азартных игр с использованием игровых автоматов (строка 11) и налог с такого дохода (строка 12) по ставке 10 %, установленной п.п. 136.4.1 НКУ. При этом такой налог на доход не является налоговоприбыльной разницей и не уменьшает финрезультат до налогообложения (абзац второй п.п. 141.5.1 НКУ, см. письмо ГНСУ от 12.02.2021 № 528/ІПК/99-00-21-02-02-06).

Напомним, что деятельность по организации и проведению азартных игр регулирует Закон Украины от 14.07.2020 № 768-IX (подробнее см. статью «Игорный бизнес по-украински: начало» // «Налоги & бухучет», 2020, № 68)

В строке 15 отражают налог на доход от букмекерской деятельности и азартных игр (кроме дохода от азартных игр с использованием игровых автоматов).

Налог рассчитывается по ставке 18 % (п.п. 136.4.2 НКУ). Базой налогообложения является доход, полученный от букмекерской деятельности и азартных игр (в том числе казино), кроме дохода от азартных игр с использованием игровых автоматов (строка 13), уменьшенный на сумму выплаченных игрокам выплат (строка 14). При этом такой налог на доход не является налоговоприбыльной разницей и не уменьшает финрезультат до налогообложения (абзац второй п.п. 141.5.1 НКУ).

Напомним, что деятельность по организации и проведению азартных игр регулирует Закон Украины от 14.07.2020 № 768-IX (подробнее см. статью «Игорный бизнес по-украински: начало» // «Налоги & бухучет», 2020, № 68)

В этой строке отражают сумму, на которую можно уменьшить налог на прибыль, начисленную в отчетном периоде (отраженный в строках 06, 06.1 КІК, 06.2 МПЗ, 06.3 Дія, 08, 10, 12 и 15 декларации). При этом сам показатель строки 16 ЗП рассчитывают в приложении ЗП, в котором расшифровывают уменьшающие суммы.

Обратите внимание! В приложении ЗП предусмотрено только два уменьшающих налога:

— заграничные налоги (строка 16.1). Такие суммы подлежат зачету только в пределах отчетного года и на следующий 2023 год не переносятся (см. письма ГНСУ от 26.07.2021 № 2908/ІПК/99-00-21-02-02-06 и от 16.01.2020 № 152/6/99-00-07-02-02-06/ІПК). И не забудьте при получении иностранного дохода получить от контролирующего органа иностранного государства, уполномоченного взимать такой налог, справку за отчетный (налоговый) год о сумме уплаченного налога/сбора, а также о базе и/или объекте налогообложения (см. БЗ 102.02). Такая справка подлежит легализации в установленном порядке, если иное не предусмотрено действующими международными договорами Украины (п. 13.5 НКУ);

— авансовые взносы при выплате дивидендов (строка 16.4.1), которые включают как дивидендные авансовые взносы текущего отчетного года (строка 16.2), так и дивидендные авансовые взносы прошлых лет, которые тогда не сыграли в уменьшение налога (строка 16.3). Напомним: согласно п.п. 57.1¹.2 НКУ дивидендные авансы, которые не сыграли по итогам года в уменьшение налога на прибыль, переносятся на следующий год (см. БЗ 102.20.02).

Заметим: ни НКУ, ни приложением ЗП не предусмотрено какой-либо очередности уменьшения налога (то есть на какие суммы уменьшать налог в первую очередь, на какие — во вторую и т. п.). Впрочем, раньше фискалы высказывались за уменьшение налога на прибыль в порядке последовательности расположения сумм в приложении ЗП (продвигаясь от верхних строк к нижним). Невзирая на то, что с 14.12.2018 такая БЗ 102.20.02 переведена в недействующие, сам порядок заполнения приложения ЗП не изменился. Поэтому безопаснее действовать в том же духе и сейчас — то есть сначала засчитывать заграничные налоги, а потом дивидендные авансовые взносы

В этой строке рассчитывают налог на прибыль за отчетный период. Для этого общую сумму налога (у обычных плательщиков это показатель строки 06) уменьшают на показатель строки 16 ЗП декларации.

У плательщиков с базовым отчетным периодом «квартал» (квартальщиков), принимая во внимание нарастающий итог, строка 17 годовой декларации будет включать в себя данные всех предыдущих отчетных (налоговых) периодов отчетного года. Поэтому для правильной уплаты налога из этой строки с помощью строки 18 вычитают данные предыдущего отчетного периода года (с учетом уточнений — в случае исправления ошибок отчетного года). После чего сумму налога к уплате квартальщики выводят в строке 19 декларации.

Плательщики с базовым отчетным периодом «год» (годовики) полученный результат из строки 17 переносят прямо в строку 19 декларации. Они строку 18 декларации не заполняют.

Важно! Показатель строки 17 может быть только положительным

Эту строку заполняют только квартальщики (то есть плательщики с базовым отчетным периодом «квартал»), чтобы учесть данные предыдущего отчетного периода отчетного года.

При заполнении годовой декларации в эту строку квартальщики переносят значение строки 17 из декларации за три квартала 2022 года.

В строку 18 включают и уточняющие показатели (в случае исправления ошибок предыдущих отчетных периодов текущего года). Причем налоговики рекомендуют в ней учитывать не только результаты самоуточнений, но и доначисления налога по результатам проверок прошлых периодов отчетного года (см. письма ГУ ГНС в Харьковской обл. от 28.11.2019 № 1611/ІПК/20-40-04-04-10 и от 23.01.2020 № 247/ІПК/20-40-04-04-10).

Подробнее об исправлении ошибок по налогу на прибыль см. в статьях «Не учли налог предыдущего периода в стр. 18 декларации по налогу на прибыль» // «Налоги & бухучет», 2022, № 78 и «Ошибки в декларации по прибыли» // «Налоги & бухучет», 2021, № 25.

Заметьте! В декларации по налогу на прибыль не предусмотрено отдельной строки для отражения суммы фактической (которая реально возникла) переплаты по налогу на прибыль. Реальную переплату налоговики учтут только в интегрированной карточке плательщика.

Годовики строку 18 не заполняют

Эту строку заполняют и квартальщики, и годовики. В ней отражают сумму налога на прибыль, которая подлежит уплате по итогам последнего отчетного периода.

У годовиков стр. 19 = стр. 17 и может быть только положительной.

У квартальщиков значение строки 19 может быть как положительным, так и отрицательным:

— положительное значение показывает рассчитанную сумму налога на прибыль, которую необходимо уплатить в бюджет по итогам последнего отчетного налогового периода;

— отрицательное значение отражает сумму переплаты по итогам отчетного периода, которая могла возникнуть у квартальщиков из-за принципа нарастающего итога (если, например, налоговое обязательство за год оказалось меньше обязательства за три квартала 2022 года).

Важно! Показатель строки 19 проводят в интегрированной карточке плательщика

В этой строке отражают сумму авансового взноса, уплаченного в отчетном периоде при выплате дивидендов.

Напомним: согласно п.п. 57.1¹.2 НКУ плательщик налога на прибыль — эмитент корпоративных прав, который принимает решение о выплате дивидендов своим акционерам (собственникам), должен начислить и уплатить дивидендный авансовый взнос по налогу на прибыль. Такой дивидендный авансовый взнос перечисляют в бюджет до или одновременно с выплатой дивидендов.

При этом сумму дивидендов, которая подлежит выплате, не уменьшают на сумму авансового взноса. То есть авансовый взнос начисляют сверху на дивиденды.

Обратите внимание: дивидендный авансовый взнос рассчитывают не со всей суммы дивидендов, а только из суммы превышения дивидендов над значением объекта налогообложения за год, по результатам которого их выплачивают. Однако это правило работает только (!) в случае, если денежные обязательства по налогу на прибыль за соответствующий год погашены.

Отсюда следует, что воспользоваться таким порядком уплаты дивидендного авансового взноса можно лишь при одновременном соблюдении двух условий (см. письмо ГФСУ от 29.01.2015 № 2707/7/99-99-19-02-01-17):

1) декларация по налогу на прибыль за соответствующий год подана;

2) налоговые обязательства, самостоятельно определенные плательщиком в этой декларации, полностью уплачены.

Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, авансовый взнос придется уплатить со всей суммы дивидендов.

Приведем пример. Объект налогообложения за 2021 год — 10000 грн, а сумма дивидендов, которые выплачиваются юрлицам в 2022 году по итогам 2021 года, — 12000 грн (после подачи за этот период прибыльной декларации и уплаты по ней налога). Из суммы превышения 2000 грн (12000 грн - 10000 грн) следует уплатить дивидендный авансовый взнос в сумме 360 грн (2000 грн х 18 % : 100 %).

При выплате дивидендов за неполный календарный год сумму указанного превышения рассчитывают, используя значение объекта налогообложения, вычисленное пропорционально количеству месяцев, за которые выплачиваются дивиденды (п.п. 57.1¹.2 НКУ). Например, если дивиденды выплачивают за IV квартал 2021 года, то дивидендный аванс рассчитывают из суммы превышения величины дивидендов над объектом налогообложения за 2021 год, разделенным на 4.

А вот если дивиденды выплачивались в отчетном 2022 году за периоды 2022 года (например, по итогам І, ІІ, ІІІ квартала), авансовый взнос следовало перечислить со всей суммы дивидендов. Ведь значение объекта налогообложения за 2022 год в момент такой выплаты было неизвестно и денежное обязательство по итогам года не погашено.

На сумму уплаченного дивидендного авансового взноса уменьшают сумму налогового обязательства по налогу на прибыль, отраженного в декларации (п.п. 57.1¹.2 НКУ).

Сумму аванса, которая не сыграла в уменьшение налога на прибыль (в том числе при получении отрицательного значения объекта налогообложения), можно переносить на следующие отчетные периоды до полного ее погашения.

При этом в абзацах четвертом и пятом п.п. 57.1¹.2 НКУ прописана возможность (1) проведения в течение года ежеквартального дивидендного зачета и (2) переноса дивидендных авансов, которые не сыграли по итогам года, в уменьшение налоговых обязательств следующих периодов.

Например, в ІV квартале 2022 года предприятие уплатило авансовый взнос из суммы дивидендов за IIІ квартал 2022 года. В таком случае, если предприятие является квартальным плательщиком налога на прибыль, оно сможет зачесть уплаченный аванс уже в декларации за 2022 год. Если часть дивидендного аванса не сыграет в уменьшение налога на прибыль в ІV квартале, то остаток, который не сыграл, переносят в декларацию за I квартал 2023 года, полугодие и т. п. до полного зачета с налогом на прибыль.

Важно! В строке 20 АВ декларации показывают сумму авансового взноса при выплате дивидендов, которая должна быть уплачена в отчетном (налоговом) периоде. Квартальщики приводят такую сумму нарастающим итогом за год. Расчет суммы дивидендного авансового взноса осуществляют в приложении АВ. После чего значение строки 6 приложения АВ переносят в строку 20 АВ декларации. Это же значение отражают в строке 16.2 приложения ЗП к годовой декларации по налогу на прибыль, то есть:

стр. 20 АВ = стр. 6 приложения АВ = стр. 16.2 приложения ЗП.

Имейте в виду: если есть переплата по налогу на прибыль, то зачесть ее в счет уплаты дивидендного авансового взноса по налогу на прибыль автоматом не получится (см. БЗ 102.21 — действовала до 26.02.2021, однако не потеряла свою актуальность). Однако плательщик может подать заявление на возврат суммы переплаты в течение 1095 дней со дня ее возникновения (пп. 43.3, 102.5 НКУ), по которому в общем порядке перенаправить переплату в уплату дивидендного авансового взноса (п.п. «б» п. 87.1 НКУ).

Напомним: дивидендный авансовый взнос не уплачивается при выплате дивидендов (абзац седьмой п.п. 57.11.2, пп. 57.11.3, 57.11.6, 57.11.7 и 57.11.8 НКУ):

1) юрлицами-единоналожниками групп 3 и 4. В связи с этим плательщики налога на прибыль — высокодоходники и малодоходники-добровольцы не очищают финрезультат от дивидендов, полученных от единоналожников (то есть уменьшающей разницы по дивидендам от единоналожников п.п. 140.4.1 НКУ не предусмотрено);

2) в пользу собственников корпоративных прав материнской компании (если сумма выплаченных дивидендов не превышает сумму дивидендов, полученных материнской компанией от других лиц);

3) плательщиками налога, которые имеют льготы по налогообложению прибыли (в размере прибыли, освобожденной от налогообложения);

4) физическим лицам;

5) институтами совместного инвестирования;

6) при выплате нерезидентам так называемых конструктивных дивидендов (то есть приравненных к дивидендам выплат из абзацев четвертого — седьмого п.п. 14.1.49 НКУ). При этом из таких выплат удерживают налог с доходов нерезидентов по правилам абзаца второго п.п. 141.4.2 НКУ;

7) резидентами Дія Сіті — плательщиками налога на особых условиях

Эту строку заполняют только квартальщики. У них она служит для очистки суммы начисленных авансовых взносов от данных предыдущих периодов отчетного года. Благодаря этому в строке 22 декларации окажется сумма дивидендных авансовых взносов, которая должна быть уплачена в бюджет за последний отчетный квартал.

В эту строку включают и уточняющие показатели (в случае исправления ошибок предыдущих отчетных периодов в пределах текущего года).

Годовики строку 21 не заполняют

Эту строку заполняют и квартальщики, и годовики. При этом у годовиков стр. 22 = стр. 20 АВ декларации.

Важно! Показатель строки 22 проводят в интегрированной карточке плательщика

Эта строка предназначена для обобщения информации о сумме налогов, удержанных с выплаченных в пользу нерезидентов / уполномоченных ими лиц (кроме постоянных представительств нерезидентов на территории Украины) доходов с источником их происхождения из Украины. Такой налог еще называют налогом на репатриацию (п.п. 134.1.3 НКУ).

Заметьте! В этой строке отражают только суммы налога, удержанные с выплат нерезидентам-юрлицам. Доходы, которые выплачиваются нерезидентам-физлицам, облагают НДФЛ по правилам п. 170.10 НКУ (см. БЗ 102.16).

Кроме стандартных плательщиков налога на прибыль, удержать, уплатить нерезидентский налог и отчитаться об этом прибыльной декларацией по итогам года с заполненными строками 23 ПН, 25 декларации и приложением ПН (приложениями ПН — если доход выплачивался нескольким нерезидентам), а также с приложением ПП (если применялась сниженная ставка / освобождение в соответствии с международным договором) придется также:

— юрлицам — плательщикам единого налога;

— ФЛП (как единоналожникам, так и общесистемщикам), а также физлицам, которые осуществляют независимую профессиональную деятельность (то есть самозанятым лицам, п.п. 14.1.226 НКУ);

— неприбыльным организациям.

А вот обычным гражданам-не япредпринимателям удерживать из нерезидентских доходов налог на репатриацию и подавать декларацию по налогу на прибыль не нужно (см. БЗ 102.16).

Напомним основные правила уплаты налога на репатриацию:

1) виды доходов, из которых нужно удерживать налог, перечислены в п.п. 141.4.1 НКУ;

2) удерживают и перечисляют в бюджет налог на репатриацию во время выплаты дохода нерезиденту и за счет этого дохода. То есть в бухучете отражают:

— начисление налога: Дт 671, 685 — Кт 641/Налог на доход нерезидента;

— уплату налога: Дт 641/Налог на доход нерезидента — Кт 311.

Исключения установлены п.п. 141.4.5 НКУ для договоров страхования или перестрахования рисков, в том числе страхования жизни в пользу нерезидентов;

3) сумму дохода в иностранной валюте для удержания налога перечисляют по официальному курсу НБУ на дату выплаты дохода нерезиденту (то есть по курсу НБУ, который действует на 0 часов дня выплаты таких доходов, п. 39¹.1 НКУ, см. БЗ 102.16);

4) в общем случае ставка налога составляет 15 %. Однако для некоторых доходов нерезидентов установлены другие ставки (например, фрахт — 6 %);

5) если доход выплачивается нерезиденту в неденежной форме или если налог на доходы нерезидента не был удержан, сумму налога рассчитывают по формуле:

Н = СД х 100 : (100 - СН) - СД,

где Н — сумма налога к уплате;

СД — сумма выплаченного дохода;

СН — установленная ставка налога;

6) если между Украиной и страной нерезидента заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, то доход, который выплачивается нерезиденту, может облагаться налогом по международным правилам. С перечнем действующих международных договоров Украины об избежании двойного налогообложения можно ознакомиться на официальном сайте ГНСУ;

7) независимо от того, по каким правилам (международным или украинским) осуществляется налогообложение доходов нерезидента (даже если доход освобождается от налогообложения), лицо, которое выплачивает в отчетном периоде доходы нерезиденту-юрлицу, должно составить приложение ПН к декларации (см. БЗ 102.20.02).

Важно! Приложение ПН составляют отдельно по каждому нерезиденту. Поэтому в строке 23 ПН декларации указывают сумму показателей из графы 8 строки 34 таблицы 1 всех приложений ПН, а в заключительной части декларации в поле «Наявність додатків» указывают количество этих приложений. Подробнее см. в статье «Приложение ПН — налог на репатриацию» // «Налоги & бухучет», 2023, № 5.

Интересный момент. В случае перечисления постоянными представительствами нерезидента дохода, который получен ими на территории Украины (от реализации товаров, работ, услуг), за границу открывшему их нерезиденту налог на репатриацию не удерживают. Ведь выручка уже была обложена у постоянного представительства налогом на прибыль по ставке 18 %, потому повторно облагать ее налогом на репатриацию по ставке 15 % при перечислении за границу нерезиденту не нужно. Об этом говорят налоговики в БЗ 102.16, а также в письмах ГНСУ от 15.09.2020 № 3861/ІПК/99-00-05-05-02-06 и от 11.10.2019 № 739/6/99-00-07-02-02-15/ІПК

Эту строку заполняют только квартальщики. Она предназначена для очистки суммы налога, удержанного при выплате доходов нерезидентам с источником их происхождения из Украины, от данных предыдущих периодов отчетного года. Благодаря этому в строке 25 декларации окажется сумма налога на репатриацию, которая должна быть удержана с таких доходов и уплачена в бюджет за последний квартал.

В эту строку включают и уточняющие показатели (в случае исправления ошибок предыдущих отчетных периодов в пределах текущего года).

Годовики строку 24 не заполняют

Эту строку заполняют и квартальщики, и годовики. При этом у годовиков стр. 25 = стр. 23 ПН декларации.

Важно! Показатель строки 25 проводят в интегрированной карточке плательщика

В этом блоке декларации исправляют самостоятельно выявленные ошибки по налогу на прибыль и по авансовому взносу при выплате дивидендов.

При этом в строке 26 отражают исправление ошибок по налогу на прибыль (допущенных в предыдущих периодах в строке 19 декларации). Кроме того, здесь же льготники исправляют ошибки, допущенные при начислении налоговых обязательств (в строке 35) в связи с нецелевым использованием высвобожденных от налогообложения льготных средств.

В строке 27 показывают исправление ошибок предыдущих отчетных периодов по авансовому взносу при выплате дивидендов (допущенных в строке 22).

В строке 28 или 30 приводят сумму самоштрафа, который зависит от метода самоисправления, — в текущей декларации через приложение ВП (заполняют строку 28) или путем подачи уточняющей декларации (заполняют строку 30). Штраф может начисляться только в случае увеличения суммы налогового обязательства при исправлении ошибки (то есть если возникла недоплата).

Строка 29 предназначена для отражения суммы пени, которая начисляется в соответствии с требованиями п.п. 129.1.3 НКУ.

При этом напоминаем, что карантинный запрет на применение штрафов согласно п. 52¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ за налоговые нарушения, которые выявлены во время проверок, в период военного положения не действует (п.п. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Защититься можно лишь невыполнением требований законодательства из-за форс-мажора (п.п. 112.8.9 НКУ). Детали в статьи «Проверки и штрафы во время войны: собираем паззл» // «Налоги & бухучет», 2022, № 54.

Подробнее об исправлении ошибок см. в статье «Исправление ошибок: через приложение ВП и без него» // «Налоги & бухучет», 2022, № 6

В этом блоке декларации исправляют самостоятельно выявленные ошибки при удержании налога с доходов нерезидентов (то есть допущенные в строке 25).

При этом в строке 31 отражают непосредственно исправления ошибки (увеличение или уменьшение налогового обязательства).

В строке 32 или 34 показывают сумму самоштрафа, который зависит от метода самоисправления — в текущей декларации через приложение ВП (заполняют строку 32) или путем подачи уточняющей декларации (заполняют строку 34). Конечно, штраф не начисляется при уменьшении суммы налогового обязательства в результате исправления ошибки.

В строке 33 приводят сумму пени, которая начисляется в соответствии с требованиями п.п. 129.1.3 НКУ.

При этом карантинный мораторий на штрафы и пеню, установленный п. 52¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ, не работает (см. выше).

Подробнее об исправлении ошибок см. в статье «Исправление ошибок: через приложение ВП и без него» // «Налоги & бухучет», 2022, № 6

Внимание! Этот блок не связан с исправлением ошибок! Его заполняют только льготники (по пп. 142.1 — 142.3, пп. 41 и 57 подразд. 4 разд. ХХ НКУ), если они допустили нарушение — нецелевое использование высвобожденных от налогообложения льготных средств. Ведь в случае нарушения требований о целевом использовании освобожденных от налогообложения средств льготники-нарушители по результатам налогового периода, в котором совершенно такое нарушение, должны:

— увеличить налоговые обязательства по налогу на прибыль (строка 35), а также

— уплатить штрафные санкции (строка 36) и пеню (строка 37) в случаях, предусмотренных НКУ.

Обратите внимание: если ошиблись и показали неправильную сумму обязательства, то ошибки, допущенные в строке 35, исправляем в общем порядке через строку 26

В соответствующих ячейках этого поля проставляют отметки «+» о приложениях, которые поданы вместе с декларацией за отчетный период.

Исключение — приложения ПН и КІК, в ячейке под которыми указывают количество поданных нерезидентских приложений ПН и КИК-приложений. Таких приложений может подаваться несколько (в зависимости от количества нерезидентов, которым выплачены доходы, и контролируемых иностранных компаний).

Отметку о поданном годовом приложении ТЦ проставляют лишь те плательщики, которые по итогам года провели самостоятельные корректировки согласно трансфертной ст. 39 НКУ.

В то же время отметку о приложении(ях) КІК в декларации за 2022 год не проставляют. Поскольку впервые КИК-приложения будут подаваться за 2022 год вместе с налоговой отчетностью за 2023 год.

Приложение РІ подают плательщики в случае расчета разниц, то есть:

— высокодоходники (с годовым доходом в отчетном 2022 году больше 40 млн грн);

— малодоходники-добровольцы (с годовым доходом не более 40 млн грн), которые добровольно решили рассчитывать налоговоприбыльные разницы из разд. III НКУ;

— малодоходники, которые отказались от расчета разниц из разд. III НКУ, но у которых могут возникать разницы «для всех», а именно:

1) при переносе переходных непогашенных налоговых убытков прошлых лет (пп. 134.1.1 и 140.4.4 НКУ);

2) при получении/использовании бюджетных грантов (пп. 140.4.8 и 140.5.16 НКУ);

3) предусмотренных подразд. 4 разд. ХХ, ст. 39 и 123¹ НКУ.

Также имейте в виду! Приложения АМ, ЦП и ТЦ являются такими, которые расшифровывают строки приложения РІ:

— АМ — к строке 1.2.1;

— ЦП — к строкам 4.1.3 и 4.1.4;

— ТЦ — к строкам 3.1.3 и 3.1.4 (а также к строкам 01.12 и 02.12 приложения ЦП).

Поэтому подают их одновременно с приложением РІ, в котором заполнены эти строки.

Согласно п. 46.2 НКУ вместе с декларацией по налогу на прибыль подают и финотчетность, которая является приложением к декларации. При этом в зависимости от того, по НП(С)БУ или составляют МСФО финотчетность, проставляют отметку «+» в соответствующей ячейке поля «ФЗ15».

Важно! Информация о приложениях — обязательный реквизит (пп. 48.3 и 49.11 НКУ), потому не забудьте об отметках

В этом поле проставляют отметки о комплекте поданной финансовой отчетности (о конкретных формах). Для этого в соответствующих ячейках проставляют отметку «+».

Напомним: комплект финансовой отчетности, которая подается, зависит от масштаба предприятия (крупное/среднее/малое/микро-) и порядка ведения бухучета (по национальным стандартам или международным). О делении предприятий на крупные/средние/малые/микро-, составе годовой финансовой отчетности для предприятий, которые применяют НП(С)БУ, а также о МСФО-обязанных см. в статье «1. годовая финотчетность: прицел на базовые знания» // «Налоги & бухучет», 2021, № 102 (ср. ).

Обратите внимание! Плательщики налога на прибыль, которые обязаны обнародовать годовую финансовую отчетность с аудиторским заключением, подают налоговикам годовую финотчетность в два этапа (п. 46.2 НКУ):

1) вместе с годовой декларацией по налогу на прибыль за 2022 год только две формы финотчетности: Баланс (Отчет о финансовом состоянии) и Отчет о финансовых результатах (Отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе), еще не проверенных аудитом, и

2) после аудита не позже 10.06.2023 — полный комплект годовой финансовой отчетности вместе с аудиторским отчетом. Впрочем, если война затянется, исполнить такую обязанность можно будет в течение 3 месяцев после прекращения или отмены военного положения (см. статью «Финотченость с аудитотчетом фискалам — в течение 3 месяцев после ВП» // «Налоги & бухучет», 2022, № 97).

Поэтому, на наш взгляд, в годовой декларации по налогу на прибыль за 2022 год достаточно проставить отметки о двух формах финансовой отчетности, поданных вместе с декларацией: Балансе (Отчете о финансовом состоянии) и Отчете о финрезультатах (Отчете о совокупном доходе).

Также аудитобязанные предприятия должны проставить отметку в соответствующем поле об обязанности обнародовать годовую финотчетность.

Новички, которые в течение 2022 года перешли с упрощенной на общую систему налогообложения, подают с годовой декларацией два комплекта финотчетности (см. БЗ 102.20.02, а также письма ГФСУ от 31.08.2016 № 18892/6/99-99-15-02-02-15 и ГУ ГФС в г. Киеве от 11.02.2019 № 482/ІПК/26-15-12-03-11):

— годовую финотчетность за весь 2022 год и

— финотчетность за период работы в 2022 году на едином налоге.

Аналогично следует действовать и особым упрощенцам по ставке 2 %, которые в течение отчетного 2022 года вернулись со спецЕН на общую систему.

Бывшие единоналожники в этом поле указывают ту финотчетность, которую подают за год. А вот о подаче финотчетности за период работы на упрощенке делают отметку в поле «Наявність доповнення» (п. 46.4 НКУ).

Заметьте: это поле — обязательный реквизит декларации (п. 48.3 НКУ).

Если забудете поставить отметку о поданной финотчетности, то прибыльная отчетность потеряет статус декларации, ее могут признать неподанной (пп. 48.2 и 49.15 НКУ).

Впрочем, к ситуации, когда финотчетность подана, но отметка не проставлена, налоговики раньше не цеплялись (см. БЗ 102.22 — действовала до 23.05.2020).

И не забудьте в поле «Додатки на ___ арк.» указать общее количество листов всех приложений. Причем в общем количестве учитывают и количество листов поданной финансовой отчетности. Правда, ответственности за неправильное заполнение этого поля не предусмотрено (см. БЗ 102.20.02)

Согласно п. 46.4 НКУ плательщик может подавать с декларацией дополнение-объяснение.

Это поле заключительной части предназначено для того, чтобы раскрыть сведения о таких дополнениях (при их наличии). Каждое из дополнений-объяснений, составленных к декларации в произвольной форме, следует пронумеровать и занести в это поле под своим номером с коротким содержанием

Это поле заполняют малодоходники (то есть плательщики, у которых доход за 2022 год не превысил 40 млн грн). Причем только те из них, которые в соответствии с п.п. 134.1.1 НКУ приняли решение не корректировать финрезультат на разницы из разд. III НКУ (кроме убытков прошлых лет и бюджетных грантов).

Для этого в поле «Наявність рішення» проставляют отметку, а в поле «Прийнято рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці» указывают номер и дату распорядительного документа (приказа руководителя), на основании которого принято такое решение.

Заметьте:

— хотя в п.п. 134.1.1 НКУ говорится, что определиться с выбором (рассчитывать / не рассчитывать разницы) малодоходнику нужно в первом году непрерывной совокупности лет, налоговики лояльно допускают, что решение-отказ от разниц можно принять и позже — в любом году малодоходничества, например, во втором, третьем или следующих годах пребывания в малодоходниках (см. БЗ 102.02 и письмо ГНСУ от 27.11.2019 № 1556/6/99-00-07-02-02-15/ІПК);

— приняв решение-отказ от разниц, в дальнейшем в течение своего малодоходничества изменить это решение — передумать и опять вернуться к расчету разниц — малодоходник уже не может (см. БЗ 102.12). То есть, находясь в малодоходниках, принять решение-отказ можно только один раз в течение всей непрерывной совокупности малодоходных лет;

— приняв в любом году решение-отказ от разниц, в следующих годах малодоходнику нужно дублировать отметку (о решении-отказе) в декларации (см. БЗ 102.20.02). По-видимому, по ней налоговикам легче идентифицировать малодоходника-отказника;

— если забыли в декларации поставить (продублировать) отметку(решение-отказ от разниц), то можно исправить (восстановить) забытую отметку путем подачи уточняющей декларации (см. БЗ 102.20.02, письмо ГНСУ от 16.08.2021 № 3017/ІПК/99-00-21-02-02-06).

Если годовой доход превысит 40 млн грн (то есть закончится непрерывная совокупность малодоходных лет), плательщик станет высокодоходником и у него появится обязанность (!) рассчитывать налоговоприбыльные разницы из разд. III НКУ. Поэтому высокодоходники это поле декларации не заполняют.

Важно! Если доход за 2021 год был выше 40 млн грн (из-за чего в течение 2022 года плательщик рассчитывал ежеквартально налоговоприбыльные разницы), а за 2022 год — не превысил 40 млн грн, то по итогам 2022 года плательщик становится малодоходником. Поэтому он может отказаться от корректировок уже по итогам года и в годовой декларации за 2022 год разницы не определять.

При этом никаких уточняющих деклараций за І квартал, полугодие и три квартала подавать не нужно. Достаточно подать вместе с годовой декларацией дополнение (см. заполнение поля «Наявність доповнення»), составленное в произвольной форме согласно п. 46.4 НКУ, и поставить в годовой декларации отметку-отказ от разниц. Об этом говорится в письмах ГУ ГНС в Полтавской обл. от 07.10.2021 № 3791/ІПК/16-31-18-04-20 и ГНСУ от 11.09.2020 № 3821/ІПК/99-00-05-05-02-06, а также в БЗ 102.12.

Иначе говоря, при изменении статуса (высокодоходник → малодоходник или малодоходник → высокодоходник → малодоходник) и возвращении в малодоходники непрерывная совокупность лет малодоходничества начинает отсчитываться заново. Поэтому, попав опять в малодоходники, плательщик может опять воспользоваться правом не рассчитывать разницы, поставив в годовой декларации отметку (решение-отказ) (см. письмо ГНСУ от 26.01.2021 № 288/ІПК/99-00-21-02-02-06).

Таким образом, в декларации за 2022 год это поле могут заполнять:

1) вновь созданные малодоходники;

2) малодоходники, которые впервые принимают решение-отказ от разниц (если раньше они рассчитывали разницы добровольно);

3) малодоходники, которые ежегодно подтверждают решение-отказ от разниц (дублируют отметку);

4) бывшие единоналожники, которые перешли в 2022 году в прибыльщики, если их доход за период пребывания на общей системе не превысил 40 млн грн. А вот экс-спецЕНщики считают всю сумму дохода, полученного с начала года (включая и доход, полученный за период спецЕН) (п.п. 9.12 подразд. 8 разд. ХХ НКУ);

5) экс-высокодоходники (с доходом за 2021 год более 40 млн грн, а за 2022 год — не выше 40 млн грн), которые вернулись в малодоходники и приняли решение не рассчитывать разницы

Подписывают декларацию руководитель (уполномоченное лицо) и главный бухгалтер (лицо, ответственное за ведение бухгалтерского учета). Здесь также указывают регистрационный номер учетной карточки налогоплательщика (идентификационный код) или серию (при наличии) и номер паспорта подписанта (в случае отказа от идентификационного кода по религиозным убеждениям, о чем стоит отметка в паспорте).

При ведении бухгалтерского учета и подаче декларации непосредственно руководителем ему достаточно подписать декларацию только за себя, поставив одну подпись. Поля о главном бухгалтере в таком случае не заполняют (п.п. 48.5.1 НКУ, см. БЗ 129.02). Подробнее см. в статье «И швец, и жнец, и… или Директор — единственный работник предприятия» // «Налоги & бухучет», 2018, № 90.

Достаточным подтверждением достоверности документа налоговой отчетности является наличие оригинала подписи уполномоченного лица на документе в бумажной форме или наличие наложенной на электронный документ квалифицированного электронной подписи или печати плательщика налога (п.п. 48.5.1 НКУ)