Кому не разрешен единый налог: запрещенные формы и виды деятельности

Налогоплательщики, которые на день подачи Заявления о регистрации плательщиком ЕН имеют налоговый долг, кроме безнадежного налогового долга, который возник вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы (форс-мажорных обстоятельств)

П.п. 291.5.8

Отказать в регистрации плательщиком ЕН могут в случае наличия налогового долга даже в незначительном размере — меньше 3060 грн.

Причем налоговики настаивают: здесь речь идет даже о непредпринимательском налоговом долге физлица (см. письмо ГНСУ от 15.03.2024 № 1412/ІПК/99-00-24-03-03, БЗ 107.01.08). Поэтому физлицу, которое собирается на ЕН, важно не иметь и таких гражданских налоговых долгов.

Напомним: налоговый долг возникает в случае неуплаты суммы согласованного денежного обязательства в установленный НКУ срок и непогашенной пени, начисленной в порядке, определенном НКУ (п.п. 14.1.175).

А вот долг по уплате ЕСВ — не препятствие для регистрации плательщиком ЕН. Ведь ЕСВ не является налогом или сбором (см. БЗ 107.01.08).

Не является препятствием для перехода на ЕН и безнадежный налоговый долг, который возник вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы (форс-мажорных обстоятельств).

И еще. Минимальная сумма налогового долга для потери статуса единоналожника — 3060 грн на каждое первое число месяца в течение двух последовательных кварталов (п.п. 8 п.п. 298.2.3 НКУ, см. статью «Налоговый долг и сброс с упрощенки: как выйти из проблемной ситуации» // «Налоги & бухучет», 2025, № 28). Но в отношении действующего ФЛП — единоналожника речь идет о налоговом долге именно плательщика ЕН, а не физлица

Физические и юридические лица — нерезиденты

П.п. 291.5.7

Нерезидентами являются лица, определенные п.п. 14.1.122 НКУ.

Ограничение согласно п.п. 291.5.7 НКУ касается исключительно лиц, которые сами не могут применять упрощенную систему. То есть на ЕН не могут работать юрлица из числа нерезидентов.

А вот юрлица, в учредительном составе которых присутствуют нерезиденты, могут работать на ЕН (правда, с учетом уже другого ограничения из п.п. 291.5.5 НКУ в отношении доли в уставном капитале).

Что касается физлиц-нерезидентов, то Минфин (см. письмо от 16.11.2020 № 11220-16-10/35037) и налоговики исходят из того, что резидентский статус физлица определяется исходя из норм п.п. 14.1.213 НКУ (см. письма ГНСУ от 10.01.2025 № 106/ІПК/99-00-24-03-03, от 12.12.2022 № 2192/ІПК/99-00-24-03-03-06, от 23.11.2020 № 33295/6/99-00-04-05-03-06, ГФСУ от 22.03.2017 № 3925/Д/99-99-13-02-03-14). Поэтому физлицо — гражданин иностранного государства может быть резидентом Украины. А следовательно, и может стать плательщиком ЕН. Подробнее по этому поводу см. статью «ФЛП на едином — нерезидент: запрещено?!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38

Страховые (перестраховые) брокеры, банки;

— кредитные союзы, ломбарды, лизинговые компании, доверительные общества, страховые компании, учреждения накопительного пенсионного обеспечения, инвестиционные фонды и компании, другие финансовые учреждения, определенные законом;

— регистраторы ценных бумаг

П.п. 291.5.4

Выбрать и работать на ЕН не могут все субъекты хозяйствования, названные в п.п. 291.5.4 НКУ. Среди финучреждений под указанное ограничение попадают в том числе и лизинговые компании.

Однако, как отмечают налоговики, ограничение, предусмотренное п.п. 291.5.4 НКУ, не распространяется на юрлиц — субъектов хозяйствования, которые по своему правовому статусу не являются финансовыми учреждениями, но:

— предоставляют услуги по финансовому лизингу;

— осуществляют лизинговые (арендные) операции;

— занимаются лизингом интеллектуальной собственности и подобных продуктов, кроме произведений, защищенных авторскими правами;

— предоставляют в аренду движимое и недвижимое имущество;

— осуществляют деятельность страховых агентов.

Такие юрлица (не финучреждения) могут быть плательщиками ЕН группы 3 при соблюдении всех остальных условий применения упрощенной системы (см. письма ГНСУ от 26.11.2024 № 5442/ІПК/99-00-04-03-03, ГУ ГФС

в Кировоградской обл. от 22.01.2019 № 246/ІПК/11-28-12-02-15, ГФСУ от 22.12.2015 № 27445/6/99-99-19-02-02-15,

БЗ 108.05, действовала до 01.01.2022).

Также не нарушаются условия пребывания на ЕН, когда плательщик через финучреждение получает доход в виде денежного перевода (см. письмо ГУ ГНС в Днепропетровской обл. от 02.12.2019 № 1665/04-36-33-02-07/ІПК)

Юрлица, в уставном капитале которых совокупность долей, которые принадлежат юрлицам — неплательщикам ЕН, равна или превышает 25 %

П.п. 291.5.5

Запрет из п.п. 291.5.5 НКУ касается только долей юрлиц-неединоналожников. Если в уставном капитале предприятия есть доли физлиц — неплательщиков ЕН и они составляют больше 25 %, то препятствий для перехода или работы такого предприятия на упрощенной системе нет.

Поскольку плательщиками ЕН не могут быть нерезиденты (п.п. 291.5.7 НКУ), то предприятие, в котором доля юрлиц-нерезидентов равна или превышает 25 %, не может находиться на упрощенной системе налогообложения. Налоговиков в этом вопросе поддерживают также и суды (см. постановление ВС от 26.03.2020 по делу № 802/256/17-а).

А вот если уставный капитал не зарегистрирован, налоговики допускают, что это ограничение не работает (см. письмо ГУ ГФС во Львовской обл. от 28.08.2019 № 4054/ІПК/10/12.4-09). Впрочем, по нашему мнению, особенно надеяться на это не стоит.

Также заметьте: при ЕН-регистрации фискалы на практике могут недосмотреть и прозевать нарушение правила в отношении доли в уставном капитале. А это может повлечь проблемы «задним числом» (подробно читайте в статье «Превысили «25 % в УК»: как быть?» // «Налоги & бухучет», 2019, № 19)

Представительства, филиалы, отделения и другие обособленные подразделения юрлица, которое не является плательщиком ЕН

П.п. 291.5.6

Если главное предприятие — неплательщик ЕН, соответственно и его филиалы, отделения и другие обособленные подразделения самостоятельно стать плательщиками ЕН не могут. В то же время как только главное предприятие перейдет на ЕН, то автоматически единоналожниками становятся и его филиалы. Кстати, информацию о филиалах обязательно указывают в Заявлении на ЕН-регистрацию (см. БЗ 108.01.01, статью «Подаем Заявление о применении единого налога» // «Налоги & бухучет», 2025, № 38)

Физлица, которые не входят в категорию предпринимателей

П. 291.3

Согласно предписаниям п. 291.3 НКУ выбрать упрощенную систему налогообложения могут исключительно физлица-предприниматели. А вот тем, кто не имеет права получить предпринимательский статус, путь на ЕН закрыт. Как пример здесь можно привести частных нотариусов, которые не имеют права заниматься предпринимательской деятельностью на основании ч. 4 ст. 3 Закона Украины «О нотариате» от 02.09.93 № 3425-XII.

Кроме того, налоговики отмечают, что ФЛП не может осуществлять адвокатскую деятельность и к доходам, полученным от осуществления такой деятельности, не может быть применена упрощенная система налогообложения (см. письмо ГНСУ от 07.11.2024 № 5152/ІПК/99-00-24-03-03, БЗ 107.01.02). Поскольку физлица, которые осуществляют адвокатскую деятельность, не могут быть предпринимателями в пределах такой деятельности.

Заодно Законом Украины «Об адвокатуре и адвокатской деятельности» от 05.07.2012 № 5076-VI и НКУ для физлица, которое осуществляет независимую адвокатскую деятельность, не предусмотрено ограничений по одновременному осуществлению предпринимательской (отличающейся от адвокатской) деятельности в случае регистрации такого лица ФЛП. Тогда такое физлицо должно вести отдельный учет доходов/расходов, полученных/понесенных от осуществления адвокатской и предпринимательской деятельности. И соответственно в отношении предпринимательской деятельности зарегистрироваться плательщиком ЕН (см. письмо ГУ ГНС в г. Киеве от 13.11.2024 № 5239/ІПК/26-15-24-01-13-08).

А вот адвокатские бюро или объединения, зарегистрированные как юрлица, вполне могут работать на ЕН в группе 3 при соблюдении остальных ограничений, установленных для упрощенки (см. БЗ 108.01.01)

Деятельность в сфере организации и проведения азартных игр;

— деятельность по выпуску и проведению лотерей

П.п. 1 п.п. 291.5.1

Под запретом код 92.00 «Организации азартных игр» по КВЭД-2010.

Заметьте: по КВЭД-2010 организация азартных игр (класс 92.00 группы 92.0) включает карточные игры и деятельность казино, такую как (Методологические основы и объяснения, утвержденные приказом Госкомстата от 23.12.2011 № 396 — далее Методосновы № 396):

— продажа лотерейных билетов;

— работа игровых автоматов;

— работа виртуальных сайтов с виртуальными азартными играми;

— букмекерство и ставки;

— пари;

— работа казино, в том числе казино на воде.

В то же время согласно пп. 2, 3 ч. 5 ст. 2 Закона Украины «О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр» от 14.07.2020 № 768-IX к азартным играм не относятся, в частности, игра в бильярд, игра в кегли (боулинг) и другие игры, которые проводятся без получения игроком приза (выигрыша), игра на автоматах типа «кран-машина» (двухкоординатные автоматы), в которой в качестве выигрыша (приза) игрок получает исключительно материальные вещи (игрушки, конфеты и т. п.).

Раньше фискалы считали (см. БЗ 107.01.01, действовала до 02.04.2020), что предоставление услуг по проведению неазартных игр на бильярде, участие в которых не предусматривает получения игроком приза (выигрыша), в том числе прокат инвентаря (стол, кии и др.), относятся к деятельности в сфере развлечений. Определение такой деятельности приведено в п.п. 14.1.46 НКУ. Запрета на проведение единоналожником неазартных игр нет.

Однако следует учитывать, что по КВЭД-2010 вид экономической деятельности 93.29 «Организация других видов отдыха и развлечений», в частности, включает деятельность, связанную с эксплуатацией игровых автоматов. А осуществление такой деятельности не дает права применять ЕН (см. письма ГНСУ от 16.11.2023 № 4168/ІПК/99-00-04-03-03, от 16.11.2023 № 4166/ІПК/99-00-04-03-03).

Под ограничение находиться юрлицу на упрощенке подпадает и деятельность по распространению государственных лотерей (см. письмо ГНСУ от 17.01.2025 № 241/ІПК/99-00-04-03-03).

Заодно ФЛП — плательщик ЕН имеет право предоставлять посреднические услуги по продаже государственных лотерей на основании договора комиссии при условии соблюдения всех требований, определенных пп. 291.4 — 291.5 НКУ (см. письмо ГНСУ от 03.10.2024 № 4691/ІПК/99-00-24-03-03)

Обмен иностранной валюты

П.п. 2 п.п. 291.5.1

Под запретом код 66.12 «Посредничество по договорам по ценным бумагам или товарам» по КВЭД-2010 (деятельность пунктов по обмену валют).

Определяющими для установления круга операций, которые подпадают под этот запрет, являются нормы Положения об осуществлении операций с валютными ценностями, утвержденного постановлением Правления НБУ от 02.01.2019 № 2.

При этом учтите, что, по мнению налоговиков, ФЛП — плательщик ЕН групп 2 — 3 не может осуществлять продажу (реализацию) криптовалюты (см. БЗ 107.05)

Производство, экспорт, импорт, продажа подакцизных товаров (кроме розничной продажи горюче-смазочных материалов (ГСМ) в емкостях до 20 литров и деятельности физлиц, связанной с розничной продажей пива, сидра, перри (без добавления спирта) и столовых вин)

П.п. 3 п.п. 291.5.1

Перечень подакцизных товаров определен п. 215.1 НКУ.

Здесь следует учесть, что разовую продажу подакцизного транспортного средства, которое учитывается на балансе юрлица — плательщика ЕН группы 3 (автомобиля легкового, кузова к нему, прицепа или полуприцепа, мотоцикла, то есть подакцизного товара, который отвечает классам 45.11, 45.19 и 45.40 КВЭД-2010), — это не деятельность, а потому такая операция разрешена на ЕН (см. БЗ 108.01.05, БЗ 108.05, статью «Продажа неликвидов (объектов основных средств) единоналожником» // «Налоги & бухучет», 2024, № 16).

Розничная продажа ГСМ. Относительно разрешенной розничной продажи ГСМ в емкостях до 20 литров следует отметить, что для осуществления этой деятельности предусмотрен код КВЭД-2010 47.30 «Розничная торговля горючим». При этом поскольку этот код в общем случае запрещен для упрощенки, в Заявлении о переходе на ЕН следует указать деятельность, которая разрешена «КВЭД 47.30 Розничная торговля горючим (розничная продажа горюче-смазочных материалов в емкостях до 20 литров)».

Заметьте: фискалы исходят из того, что одного только соблюдения условия о размере емкостей (20 литров при розничном продаже ГСМ) недостаточно, чтобы иметь право находиться на упрощенной системе налогообложения. Продажа может быть признана оптом, независимо от объема тары (см. БЗ 107.01.02). При этом критериев разграничения оптовой и розничной торговли они не называют.

По нашему мнению, ключевой здесь должна быть цель осуществления торговой деятельности. Так, при оптовой торговле горючим осуществляют его реализацию субъектам хозяйствования, которые осуществляют розничную торговлю горючим, и другим субъектам хозяйствования (п. 63 ч. 1 ст. 1 Закона Украины от 18.06.2024 № 3817-IX) . Розничная же торговля горючим предусматривает его реализацию с мест розничной торговли горючим через топливораздаточные колонки, газораздаточные колонки и/или маслораздаточные колонки, а также реализацию сжиженного углеводородного газа в баллонах для бытовых нужд населения и других потребителей (п. 77 ч. 1 ст. 1 Закона Украины от 18.06.2024 № 3817-IX). Поэтому необходимо быть максимально внимательными, чтобы не попасть под запрет.

Субъектов хозяйствования, которые осуществляют замену масла (смазки) во время предоставления услуги по техобслуживанию транспортного средства, это ограничение не касается, поскольку такая деятельность не относится к розничной продаже ГСМ (см. БЗ 107.05, действовала до 01.01.2019).

Хотя, в действительности, масло моторное не является подакцизным товаром. Следовательно упрощенцы могут свободно его продавать:

— кому угодно, даже юрлицам и другим предпринимателям. То есть даже оптом;

— в любой таре, даже 20 л и больше.

Но лучше под свою ситуацию запросить индивидуальную налоговую консультацию от налоговиков. Подробнее см. статью «Может ли ФЛП на едином налоге торговать моторными маслами?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 18.

Важно! Налоговики отмечают, что ФЛП, который планирует осуществлять деятельность по купле и продаже карточек и/или талонов на горючее, может быть плательщиком ЕН группы 2, при условии соблюдения всех требований, определенных гл. 1 разд. XIV НКУ (см. письмо ГНСУ от 19.02.2025 № 854/ІПК/99-00-24-03-03).

Торговля алкоголем, табаком и ЖЭС. Согласно требованиям п.п. 3 п.п. 291.5.1 всем единоналожникам групп 1 — 3, как юрлицам, так и ФЛП, полностью запрещена:

— оптовая торговля алкогольными напитками;

— оптовая и розничная торговля табачными изделиями (в значении, приведенном в п.п. 14.1.252 НКУ) и ЖЭС (определение см. в п.п. 14.1.56⁴ НКУ) (обобщенно — табачная продукция).

Юрлицам на ЕН группы 3 нельзя торговать ни алкогольными напитками, ни табачной продукцией, причем как оптом, так и в розницу.

Продавать табачную продукцию ФЛП на ЕН групп 1 — 3 не имеют права, причем опять же ни оптом, ни в розницу.

Зато ФЛП — единщикам групп 1 — 3 п.п. 3 п.п. 291.5.1 НКУ, с одной стороны, разрешена розничная торговля несколькими видами алкогольных напитков, а именно: пивом, сидром и перри (без добавления спирта), столовыми винами. Учтите, что этот перечень исчерпывающий. Поэтому розничная торговля другими алкогольными напитками, а также оптовая торговля любым алкоголем для ФЛП на ЕН под запретом.

Невзирая на это, с другой стороны, ФЛП на ЕН группы 1 реализовать это разрешение торговать в розницу разрешенным алкоголем все равно не удастся. Ведь продавать алкоголь можно только в торговом помещении (здании). Киоски, палатки, павильоны, помещения контейнерного типа для продажи алкоголя не подходят (см. БЗ 113.05). Заодно ФЛП, который осуществляет розничную продажу товаров в магазине, расположенном на территории рынка, не может быть плательщиком ЕН группы 1 (см. БЗ 107.01.01). Поэтому торговать в розницу даже разрешенным алкоголем ФЛП на ЕН группы 1 не может.

Что касается ФЛП на ЕН групп 2 и 3, то из всего перечня разрешенных к продаже в розницу алкогольных напитков без получения розничной лицензии можно торговать только столовыми винами. А вот для розничной продажи всех остальных видов разрешенного алкоголя — пива, сидра и перри (без добавления спирта) — единоналожникам групп 2 и 3 надо обзавестись розничной лицензией.

Подробнее читайте в статье «Торговля алкоголем, табаком и ЖЭС на едином налоге: что можно, а что нет» // «Налоги & бухучет», 2023, № 67.

Электроэнергия из возобновляемых источников. Электроэнергия (в т. ч. произведенная из альтернативных источников) является подакцизным товаром (п. 215.1, п.п. 215.3.9 НКУ). Поэтому плательщики ЕН групп 1 — 3 не имеют права осуществлять производство и продажу электрической энергии.

Впрочем, налоговики соглашаются с тем, что если произведенная солнечной электростанцией электроэнергия используется исключительно для собственных нужд, то субъект может работать на упрощенке (см. письмо ГНСУ от 20.09.2024 № 5552/К/99-00-24-03-03-09, БЗ 108.05, БЗ 107.05, статьи «Солнечная станция на крыше и арендаторы: есть ли угроза для единого налога» // «Налоги & бухучет», 2024, № 104 и «Использование солнечных батарей: есть ли угроза пребыванию на упрощенке?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 80)

Добыча, производство, реализация драгоценных металлов и драгоценных камней, в том числе органогенного образования (кроме производства, поставки, продажи (реализации) ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, драгоценных камней, драгоценных камней органогенного образования и полудрагоценных камней)

П.п. 4 п.п. 291.5.1

Определения понятий «драгоценные металлы», «драгоценные камни» и «драгоценные камни органогенного образования» можно найти в ст. 1 Закона Украины «О государственном регулировании добычи, производства и использования драгоценных металлов и драгоценных камней и контроле за операциями с ними» от 18.11.97 № 637/97-ВР.

Среди разрешенных на ЕН п.п. 4 п.п. 291.5.1 называет производство, поставку, продажу (реализацию) ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, драгоценных камней, драгоценных камней органогенного образования и полудрагоценных камней.

Но заниматься такой деятельностью могут только ФЛП группы 3 (п.п. 2 п. 291.4 НКУ). Причем только с уплатой ЕН по ставке 5 % (п. 293.3 НКУ).

ФЛП на ЕН групп 1 — 2 могут только предоставлять отдельные «ювелирные» услуги. В частности, разрешено осуществлять деятельность по (см. письмо ГНСУ от 19.03.2024 № 1462/ІПК/99-00-24-03-03):

— изготовлению ювелирных изделий по индивидуальным заказам (п.п. 28 п. 291.7 НКУ);

— ремонту ювелирных изделий (п.п. 29 п. 291.7 НКУ)

Добыча, реализация полезных ископаемых, кроме реализации полезных ископаемых местного значения

П.п. 5 п.п. 291.5.1

Под запретом коды 09.90 «Предоставление вспомогательных услуг в сфере добычи других полезных ископаемых и разработки карьеров», 35.23 «Торговля газом через местные (локальные) трубопроводы», 46.72 «Оптовая торговля металлами и металлическими рудами» по КВЭД-2010.

Причем ограничение, установленное п.п. 5 п.п. 291.5.1 НКУ, не содержит исключений для лиц, которые добывают полезные ископаемые без цели получения дохода, в том числе исключительно для собственных нужд

(см. БЗ 107.01.02).

Заодно единоналожникам групп 1 — 3 позволяется:

1) продавать полезные ископаемые местного значения (их перечень утвержден постановлением КМУ от 12.12.94 № 827) в виде сырья (см. БЗ 107.01.01);

2) изготовлять и продавать изделия из полезных ископаемых общегосударственного и местного значения, которые приобретены у субъектов хозяйствования, осуществляющих их добычу (см. БЗ 107.01.02).

Помните: подземные воды относятся к полезным ископаемым общегосударственного значения (их перечень утвержден постановлением КМУ от 12.12.94 № 827). Поэтому единоналожникам запрещено добывать и/или реализовывать все подземные воды (минеральные, питьевые, промышленные, технические, теплоэнергетические).

Кроме того, налоговики отмечают, что не может быть плательщиком ЕН группы 3 юрлицо — собственник скважины, которое имеет специальное разрешение на пользование недрами (добычу подземной воды), в том числе и в случае предоставления скважины в аренду другим лицам (см. письмо ГНСУ от 08.11.2024 № 5157/ІПК/99-00-04-03-03, БЗ 108.01.01).

Нельзя на ЕН, повторим, добывать воду из скважины, даже если это только для себя. Но можно перепродавать воду в бутылках (если и покупаете, и продаете бутылки с водой), потому что бутилированная вода — это уже не полезные ископаемые, а продукция перерабатывающей промышленности (см. статью «Вода и плательщики единого налога» // «Налоги & бухучет», 2024, № 34).

Актуальным является вопрос возможности продажи на ЕН продуктов переработки полезных ископаемых. Так, о возможности продажи (перепродажи) на ЕН щебня (щебенной продукции) см. статью «Запреты для ФЛП-упрощенца: 3 ситуации из жизни» // «Налоги & бухучет», 2024, № 16. А о возможности заниматься производством угольных брикетов читайте в статье «Может ли единщик продавать угольные брикеты?» // «Налоги & бухучет», 2020, № 42

Деятельность в сфере финансового посредничества, кроме деятельности в сфере страхования, которая осуществляется страховыми агентами, определенными Законом Украины «О страховании» от 18.11.2021 № 1909-IX, сюрвейерами, аварийными комиссарами и аджастерами, определенными разд. III НКУ

П.п. 6 п.п. 291.5.1

В качестве финансового посредничества налоговики склонны расценивать предоставление возвратной финансовой помощи плательщиком ЕН. При этом:

— ФЛП-упрощенцу они вообще запрещают предоставлять кому угодно возвратную финпомощь (см. письма ГУ ГНС в Харьковской обл. от 26.02.2025 № 1005/ІПК/20-40-24-07-05, ГНСУ от 22.04.2024 № 2230/ІПК/99-00-24-03-03, БЗ 107.01.03);

— юрлицам-упрощенцам позволяют предоставлять другим лицам финпомощь при условии, что такое предоставление осуществляется не на постоянной основе (см. письма ГНСУ от 25.10.2024 № 4986/ІПК/99-00-04-03-03, от 16.02.2024 № 794/ІПК/99-00-04-03-03, БЗ 108.01.01, БЗ 108.01.02).

Подробно читайте в статьях «Проблемные аспекты предоставления финпомощи плательщиком единого налога» // «Налоги & бухучет», 2025, № 28 и «Предоставление плательщиком единого налога финпомощи: что говорят налоговики» // «Налоги & бухучет», 2024, № 44.

Заметьте! Продажа юрлицом — плательщиком ЕН ценных бумаг и корпоративных прав, если такие операции не осуществляются на постоянной основе и не относятся к выбранному виду деятельности этого плательщика, не являются основанием для перехода на общую систему (см. письмо ГНСУ от 29.01.2024 № 466/ІПК/99-00-04-03-02, БЗ 108.01.01).

Не считают фискалы препятствием для пребывания на упрощенке и приобретение единоналожниками группы 3 военных облигаций внутреннего государственного займа с целью удержания их к погашению (не для продажи) (см. письмо ГНСУ от 22.04.2024 № 2230/ІПК/99-00-24-03-03, статью «Военные облигации: бухучет и единый налог» // «Налоги & бухучет», 2024, № 8). А вот если военные облигации будут приобретаться для дальнейшей продажи — это запрещенное на ЕН финансовое посредничество.

Деятельность страховых агентов (код 66.22 по КВЭД-2010) разрешена на упрощенке. В том числе и ФЛП могут быть страховыми агентами и находиться на упрощенке (см. письмо ГНСУ от 07.03.2024 № 1207/ІПК/99-00-24-03-03)

Деятельность по управлению предприятиями

П.п. 7 п.п. 291.5.1

Под запретом следующие коды по КВЭД-2010:

— 64.20 «Деятельность холдинговых компаний»;

— 70.10 «Деятельность главных управлений (хед-офисов)»;

— 70.22 «Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления» — только в части деятельность арбитражных управляющих (распорядителей имущества, управляющих санацией, ликвидаторов) (см. Методосновы № 396).

Поэтому если юрлицо, приобретая статус учредителя юрлица, выбирает и осуществляет вид деятельности «Деятельность главных управлений (хед-офисов)» (код 70.10 КВЭД-2010), оно не может быть плательщиком ЕН группы 3 (см. письмо ГФСУ от 18.09.2018 № 4079/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).

А вот субъекты хозяйствования с другими кодами КВЭД-2010, в частности с кодом 68.32 «Управление недвижимым имуществом за вознаграждение или на основе контракта», могут быть плательщиками ЕН (см. письмо ГНСУ от 18.03.2021 № 1038/ІПК/99-00-04-03-03-06). Но управители имущества по договору управления имуществом могут быть на ЕН только группы 3 по ставке 3 % (см. письмо ГФСУ от 31.01.2018 № 374/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).

В то же время управители многоквартирных домов на основании договора о предоставлении услуг по управлению имуществом могут уплачивать ЕН по ставке 5 % (см. письма ГФСУ от 26.07.2019 № 3523/6/99-99-12-02-03-15/ІПК, от 25.07.2019 № 3486/6/99-99-12-02-03-15/ІПК)

Деятельность по предоставлению услуг почты (кроме курьерской деятельности);

— деятельность по предоставлению услуг фиксированной телефонной связи с правом технического обслуживания и эксплуатации телекоммуникационных сетей и предоставления в пользование каналов электросвязи (местной, междугородней, международной);

— деятельность по предоставлению услуг фиксированной телефонной связи с использованием беспроводного доступа к телекоммуникационной сети с правом технического обслуживания и предоставления в пользование каналов электросвязи (местной, междугородней, международной); — деятельность по предоставлению услуг подвижной (мобильной) телефонной связи с правом технического обслуживания и эксплуатации телекоммуникационных сетей и предоставления в пользование каналов электросвязи;

— деятельность по предоставлению услуг по техническому обслуживанию и эксплуатации телекоммуникационных сетей, сетей эфирного теле- и радиовещания, проводного радиовещания и телесетей

П.п. 8 п.п. 291.5.1

Упрощенную систему налогообложения имеет право применять ФЛП, который осуществляет деятельность по КВЭД-2010 82.20 «Деятельность телефонных центров» (см. письмо ГНСУ от 10.09.2024 № 4385/ІПК/99-00-24-03-03).

А вот с интернет-провайдерами (услуги доступа к сети «Интернет») сложилась очень проблемная ситуация. Здесь без никаких изменений на уровне НКУ налоговики решили, что интернет-провайдеры не имеют права работать на упрощенке (см. письма ГНСУ от 01.04.2025 № 1758/ІПК/99-00-24-03-03, от 28.10.2024 № 5005/ІПК/99-00-24-03-03, от 25.09.2024 № 4603/ІПК/99-00-24-03-03, от 10.09.2024 № 4384/ІПК/99-00-24-03-03, от 13.09.2023 № 3006/ІПК/99-00-04-03-03-06, БЗ 107.05).

По мнению фискалов, запрет находиться на упрощенной системе налогообложения касается ФЛП, которые в рамках предоставления услуг в сфере электронных коммуникаций осуществляют техническое обслуживание и эксплуатацию соответствующих сетей, в том числе предоставляют доступ к таким сетям (см. письма ГУ ГНС в Сумской обл. от 14.02.2025 № 737/ІПК/18-28-24-01-06, ГНСУ от 28.10.2024 № 5005/ІПК/99-00-24-03-03).

Как следствие, большинство интернет-провайдеров налоговики «сбросили» с упрощенки начиная с 01.10.2024. Детали найдете в статьях «Массовый сброс провайдеров с упрощенки: что учесть» // «Налоги & бухучет», 2024, № 82, «Интернет-провайдеры и упрощенка: положение дел на сейчас» // «Налоги & бухучет», 2024, № 66 (ср. ).

Согласно позиции фискалов, юрлица, которые подают заявление на регистрацию плательщиком ЕН группы 3 с указанием КВЭД-2010 класса 61.10 «Деятельность в сфере проводной электросвязи» и класса 61.90 «Прочая деятельность в сфере электросвязи», на сегодня не имеют права применять ЕН (см. разъяснение ГНСУ от 22.05.2024).

Благо суды принимают решения в пользу плательщиков и отменяют решения налоговиков об аннулировании ЕН-регистрации. Обоснуют тем, что в спорном решении отсутствуют мотивы его принятия в части оценки видов деятельности истца в рамках соответствующего класса КВЭД-2010 (см. постановления Первого апелляционного админсуда от 30.04.2025 по делу №200/7177/24, Восьмого апелляционного админсуда от 30.04.2025 по делу № 380/21917/24, Пятого апелляционного админсуда от 29.04.2025 по делу № 420/36625/24)

Деятельность по продаже предметов искусства и антиквариата;

— деятельность по организации торгов (аукционов) изделиями искусства, предметами коллекционирования или антиквариата

П.п. 9 п.п. 291.5.1

Этот запрет налоговики распространяют на предметы, которые относятся к товарным позициям по кодам 9701 — 9706 согласно УКТ ВЭД (см. письмо ГНСУ от 21.02.2024 № 845/ІПК/99-00-24-03-03, БЗ 107.05)

Деятельность по организации, проведению гастрольных мероприятий

П.п. 10 п.п. 291.5.1

Запрету подлежит та деятельность, которая охвачена понятием «гастрольные мероприятия» из ст. 1 Закона Украины «О гастрольных мероприятиях в Украине» от 10.07.2003 № 1115-IV. А именно: зрелищные мероприятия (фестивали, концерты, представления, лекционно-концертные, развлекательные программы, выступления передвижных цирковых коллективов, передвижные механизированные аттракционы типа «Луна-парк» и т. п.) заведений, предприятий, организаций культуры, творческих коллективов, в том числе временных, отдельных исполнителей за пределами их стационарных сценических площадок.

При этом на ЕН можно:

— осуществлять деятельность по организации отдыха и развлечений, парков аттракционов, таких как механизированные горки, водные горки, игры, шоу, деятельность, связанную с организацией ярмарок и площадок для пикников (см. письмо ГНСУ от 17.11.2023 № 4179/ІПК/99-00-04-03-03);

— предоставлять услуги, которые ограничиваются арендой концертных залов с техническим и организационным обеспечением, по бронированию номеров в гостиницах, изготовлению и размещению баннеров на концертных площадках (см. письмо ГНСУ от 03.01.2025 № 7/ІПК/99-00-24-03-03, ГУ ГНС в г. Киеве от 11.11.2024 № 5180/ІПК/26-15-24-01-13-08).

Что касается возможности быть на упрощенке независимым творческим работникам, в т. ч. актерам (код КВЭД-2010 90.01 «Театральная и концертная деятельность»), то налоговики говорят, что они могут работать на ЕН при условии, что не осуществляют проведение гастрольных мероприятий (см. письма ГНСУ от 26.12.2024 № 5894/ІПК/99-00-24-03-03, от 21.05.2024 № 2847/ІПК/99-00-24-03-03, ГУ ГНС в г. Киеве от 16.04.2024 № 2045/ІПК/26-15-24-01-13-08)

Технические испытания и исследования (код 71.20 КВЭД-2010)

П.п. 291.5.2

Определяя, что относится к этому виду деятельности, следует ориентироваться на класс 71.20 КВЭД-2010. Так, этот класс включает (см. Методосновы № 396):

— проведение физических, химических, других испытаний в отношении всех видов материалов, которые подлежат анализу, и продуктов;

— сертификацию продуктов (в том числе товаров народного потребления, двигателей, воздушных транспортных средств, контейнеров под давлением, атомных электростанций и т. п.);

— периодические испытания автотранспортных средств на предмет дорожной безопасности;

— испытания с применением моделей и макетов (например, воздушных транспортных средств, водной техники, плотин и т. п.);

— деятельность милицейских лабораторий.

В то же время к техническим испытаниям и исследованиям не относят:

— тестирование материалов, которые взяты у животных (класс 75.00 КВЭД-2010);

— зрительную диагностику, исследование и анализ медицинских и стоматологических материалов (разд. 86 КВЭД-2010).

То есть ФЛП, которые осуществляют такую деятельность, быть плательщиками ЕН могут

Деятельность в сфере аудита

П.п. 291.5.2

Деятельность в сфере аудита классифицируется под кодом КВЭД-2010 69.20 «Деятельность в сфере бухгалтерского учета и аудита; консультирование по вопросам налогообложения». Но это вовсе не значит, что все виды деятельности, которые указаны под этим кодом, выпадают из упрощенки.

ФЛП, которые предоставляют исключительно бухгалтерские услуги, имеют право работать на ЕН (см. письма ГУ ГНС в г. Киеве от 28.10.2024 № 5007/ІПК/26-15-24-01-13-08, ГНСУ от 19.03.2024 № 1461/ІПК/99-00-24-03-03, БЗ 107.01.02). При этом в ЕН-заявлении ФЛП отражает код КВЭД-2010 69.20, за исключением аудита (см. письма ГНСУ от 20.11.2024 № 5376/ІПК/99-00-24-03-03, ГУ ГФС во Львовской обл. от 21.03.2019 № 1139/М/13.1-12/ІПК, БЗ 107.01.01).

В этом случае это будет иметь следующий вид: 69.20 «Деятельность в сфере бухгалтерского учета; консультирование по вопросам налогообложения»

ФЛП, которые предоставляют в аренду земельные участки, общая площадь которых превышает 0,2 гектара, жилые помещения и/или их части, общая площадь которых превышает 400 квадратных метров, нежилые помещения (сооружения, здания) и/или их части, общая площадь которых превышает 900 квадратных метров

П.п. 291.5.3

В отношении арендного ограничения важно обратить внимание на следующие моменты:

1) запрет не касается арендованных самим ФЛП объектов недвижимого имущества (их площадь может быть любой);

2) ограничения по площади распространяется и на субаренду (см. БЗ 107.01.02);

3) если недвижимость больше по площади, то можно сдавать в аренду ее часть, которая не превышает установленные нормы. Но при этом остальную часть нельзя сдавать ни в аренду, ни в ссуду (см. письмо ГНСУ от 12.04.2024 № 1974/ІПК/99-00-24-03-03, БЗ 107.01.02, БЗ 107.05, БЗ 107.01.02, действовала до 01.01.2021, статью «Получение/предоставление в ссуду имущества и единый налог» // «Налоги & бухучет», 2023, № 26);

4) одновременно предоставлять в аренду часть недвижимости как обычное физлицо, а остальную — как ФЛП на ЕН нельзя. Можно заниматься сдачей в аренду только в каком-то одном статусе (то ли как обычное физлицо, то ли как ФЛП-общесистемщик) (см. БЗ 107.01.02);

5) ФЛП на группе 2 ЕН, который избрал вид деятельности по коду 68.20 «Предоставление в аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества», который указан в Реестре плательщиков ЕН, не может предоставлять в аренду недвижимость юрлицу как физлицо (см. БЗ 107.01.04);

6) ФЛП может быть плательщиком ЕН, если предоставляет недвижимое имущество в аренду как физлицо при условии, что сдача в аренду недвижимого имущества таким физлицом не осуществляется в пределах предпринимательской деятельности плательщика ЕН (см. БЗ 107.01.02).

Арендное ограничение не распространяется на ФЛП — плательщиков ЕН групп 2 — 3, которые предоставляют услуги по временному проживанию в гостиницах согласно коду КВЭД-2010 55.10 «Деятельность гостиниц и подобных средств временного размещения» (см. БЗ 107.01.01)

А вот ФЛП на ЕН, которые предоставляют в аренду или субаренду торговые места на рынке, а также магазины на территории рынка, обязательно должны соблюдать арендное ограничение — сдавать не больше 900 м².

Подробнее об этом ограничении см. в статьях «Вредные советы арендодателю на едином налоге, или Как не надо делать…» // «Налоги & бухучет», 2024, № 77, «Операционная аренда у единоналожника» // «Налоги & бухучет», 2021, № 74, «ФЛП на ЕН сдает в аренду недвижимость» // «Налоги & бухучет», 2021, № 7