(044) 581-10-10 Перезвоните мне
В этом номере :
 
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • в разработке
33/45
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет, Золотой фонд.

Отражаем прошлогодние убытки в декларации по налогу на прибыль за 3 квартала 2010 года

 

Как известно, согласно изменениям, внесенным в Закон о налоге на прибыль Законом № 2275 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 50), отрицательное значение объекта налогообложения по налогу на прибыль, образовавшееся по итогам 2009 года, может быть перенесено в состав валовых расходов 2010 года лишь в пределах 20 % убыточной суммы. Эта норма впервые начинает работать в декларации по налогу на прибыль за 3 квартала 2010 года. Давайте выясним, как практически провести такое ограничение и отразить это в декларации.

Наталия ЯНОВСКАЯ, Наталья БЕЛОВА, экономисты-аналитики Издательского дома «Фактор»

 

Документы статьи

Закон о налоге на прибыль — Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

Закон № 2275 — Закон Украины «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины» от 20.05.2010 г. № 2275-VI.

Порядок № 143 — Порядок составления декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденный приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143.

Инструкция № 276 — Инструкция о порядке ведения органами государственной налоговой службы оперативного учета платежей в бюджет, контроль за взиманием которых осуществляется органами государственной налоговой службы Украины, утвержденная приказом ГНАУ от 18.07.2005 г. № 276.

 

Немного истории

Напомним, что в п. 6.1 Закона о налоге на прибыль содержится норма, позволяющая предприятиям, сработавшим в предыдущем налоговом году с убытком, включить сумму таких убытков (с учетом амортизационных отчислений) в состав валовых расходов первого календарного квартала текущего налогового года.

То есть плательщик, у которого в строке 08 «Об'єкт оподаткування позитивний (+) від'ємний (-)» декларации по налогу на прибыль за 2009 год отражено отрицательное значение объекта налогообложения, до внесения изменений в Закон о налоге на прибыль Законом № 2275 мог перенести это отрицательное значение целиком, в полной сумме, но уже без знака «-», в строку 04.9 «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року» декларации за I квартал 2010 года. Это значение должно было повторяться без изменений во всех последующих декларациях 2010 года (за полугодие, 3 квартала, год).

К сведению: несмотря на то что строка 04.9 называется «отрицательное значение объекта налогообложения предыдущего налогового года», в ней отражаются суммы убытков не только предыдущего отчетного года (образовавшихся исключительно в таком предыдущем отчетном году), но и накопленных в предыдущих налоговых периодах (т. е. убытков, образовавшихся начиная с 2006 года). Подтверждение тому находим, в частности, в абзаце четвертом письма ГНАУ от 24.12.2009 г. № 28776/7/15-0317.

Однако в 2010 году в такой порядок учета прошлогодних убытков были внесены коррективы.

 

Урезаем до 20 % прошлогодние убытки в декларации за 3 квартала 2010 года

Вступивший в силу 16.06.2010 г. (II квартал) Закон № 2275 закрепил в пп. 6.1 и 22.4 Закона о налоге на прибыль нормы, устанавливающие 20 % ограничение для отнесения налогоплательщиком на валовые расходы в 2010 году (строка 04.9 декларации по налогу на прибыль) сумм отрицательного значения объекта налогообложения по налогу на прибыль, образовавшегося по состоянию на 01.01.10 г. (отрицательный показатель строки 08 декларации по налогу на прибыль за 2009 год).

Остальные же 80 % прошлогодних убытков «замораживаются» до конца 2010 года и смогут «сыграть» на увеличение валовых расходов (попасть в строку 04.9 декларации) только в I квартале 2011 года вместе с суммой убытков 2010 года (если, конечно, к тому времени не будут введены новые ограничения).

Указанные новации применяются к показателям, отражаемым в декларации по налогу на прибыль за отчетный налоговый период «3 квартала 2010 года». Такие разъяснения предоставила ГНАУ в консультации, опубликованной в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 52, с. 12, и в письме от 14.07.2010 г. № 14009/7/15-0417 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 63). То есть, составляя декларацию за полугодие 2010 года, налогоплательщик мог руководствоваться прежней редакцией п. 6.1 Закона о налоге на прибыль и без оглядки на какие-либо ограничения сохранить в ней тот же показатель строки 04.9 декларации за I квартал 2010 года, который он перенес туда из строки 08 декларации за 2009 год.

А вот по итогам трех кварталов такую убыточную сумму нужно урезать до 20 % и уже такой усеченный показатель отразить в декларациях за 3 квартала 2010 года и за год. Это означает, что в строке 04.9 декларации за 3 квартала уже нельзя автоматически повторить показатель строки 04.9 двух предыдущих деклараций текущего года (за I квартал и за полугодие), а нужно отразить лишь 20 % его полной величины.

Пример 1. Предприятие в строке 08 декларации по налогу на прибыль за 2009 год отразило отрицательное значение в сумме 50000 грн. Эта сумма была перенесена в строку 04.9 декларации за I квартал 2010 года и повторена в строке 04.9 декларации за полугодие 2010 года. В течение трех кварталов 2010 года деятельность предприятия была прибыльной. Для упрощения примера суммой амортизации пренебрежем.

Приведем образец заполнения декларации по налогу на прибыль (фрагмент).

 

Пример заполнения декларации по налогу на прибыль за 3 квартала 2010 года
с учетом отрицательного значения объекта налогообложения 2009 года

Таблица 1

Показатели

Код строки

Сумма

2009 год

I квартал 2010 года

полугодие 2010 года

3 квартала 2010 года

1

2

3

4

5

6

Валовий дохід від усіх видів діяльності, у тому числі

01

400000

175000

320000

380000

Скоригований валовий дохід (01 ± 02)

03

400000

175000

320000

380000

Валові витрати, у тому числі:

04

450000

130000

270000

310000

витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11

04.1

410000

70000

190000

260000

від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року

04.9

50000

50000

10000
(50000
х 20 % : 100 %)

інші витрати, крім визначених у 04.1 ¸ 04.12

04.13

40000

10000

30000

40000

Скориговані валові витрати (04 ± 05)

06

450000

130000

270000

310000

Об'єкт оподаткування позитивний (+) від'ємний (-) ((± 03 - (± 06) - 07)

08

-50000

45000

50000

70000

Прибуток, що підлягає оподаткуванню, у тому числі:(08 - 09 - 10)

11

-50000

45000

50000

70000

за базовою ставкою

11.1

-50000

45000

50000

70000

Нарахована сума податку, у тому числі:

12

11250

12500

17500

за базовою ставкою

12.1

11250

12500

17500

Податкове зобов'язання звітного періоду (12 - 13)

14

11250

12500

17500

Сума нарахованого податку за попередній податковий період поточного року

15

11250

12500

Сума податку до сплати (позитивне значення 14 - 15 - 16)

17

11250

1250

5000

 

Как видим, в результате применения 20 % ограничения прошлогодних убытков в декларации за 3 квартала 2010 года уменьшается итоговый показатель валовых расходов (строка 06 декларации). В рассматриваемом примере это привело к автоматическому увеличению объекта налогообложения и соответственно — к увеличению начисленной суммы налога на прибыль за данный отчетный налоговый период.

 

Исправляем ошибки, увеличивающие прошлогодний убыток

В вышеуказанном письме от 14.07.2010 г. № 14009/7/15-0417 налоговики разъяснили, что ограничение, установленное п. 22.4 Закона о налоге на прибыль, также будет применяться к самостоятельно выявленным налогоплательщиком ошибкам по результатам прошлых лет, если такие ошибки влияют на увеличение отрицательного значения, накопленного по состоянию на 01.01.2010 г. (строка 08 декларации по налогу на прибыль за 2009 год).

Это означает, что если предприятие, завершившее 2009 год с убытком, обнаружило в текущем году ошибку, из-за которой отрицательное значение, показанное в строке 08 декларации за 2009 год, оказалось заниженным, то исправить ее теперь можно тоже лишь с учетом 20 % ограничения. У остальных 80 % суммы ошибки согласно вышеописанному принципу появится возможность попасть в валовые расходы через строку 04.9 декларации за I квартал 2011 года.

Для наглядности рассмотрим эту ситуацию на условном примере.

Пример 2. Изменим условия примера 1 и предположим, что предприятие в декларации по налогу на прибыль за I квартал 2009 года не учло в составе валовых расходов затраты в сумме 10000 грн., при этом в том же отчетном периоде налогоплательщик сработал с убытком, сумма которого составила 20000 грн.

В результате ошибки отрицательное значение объекта налогообложения (строка 08) в декларации за 2009 год оказалось заниженным на 10000 грн. То есть если бы декларация за I квартал 2009 года была заполнена правильно, сумма убытка равнялась бы 60000 грн. (50000 грн. + 10000 грн.).

Данная ошибка выявлена в сентябре 2010 года.

Исправить такую ошибку можно одним из двух способов, предложенных п. 5.1 Закона № 2181 и п. 2.3 Порядка № 143:

1. Путем подачи уточняющего расчета. В данном случае предприятию следует предоставить два уточняющих расчета: один к декларации по налогу на прибыль за I квартал 2009 года, а второй — к декларации по налогу на прибыль за I квартал 2010 года.

В уточняющем расчете к декларации за I квартал 2009 года сумму корректировки (10000 грн.) предприятие должно показать в строке 2 со знаком «+» и повторить ее в строке 4 со знаком «-», причем сумма ошибки указывается полностью, без 20 % ограничения. В строке 7 нужно проставить прочерк, поскольку этот отчетный период был убыточным.

В уточняющем расчете к декларации за I квартал 2010 года сумма корректировки (10000 грн.) также отражается в строке 2 со знаком «+» и повторяется в строке 4 со знаком «-». В строке 7 следует зафиксировать сумму переплаты со знаком «-» в размере 2500 грн. При этом и сумма ошибки, и сумма переплаты указываются полностью, без 20 % ограничения.

Приведем образец заполнения уточняющего расчета к декларации по налогу на прибыль за I квартал 2010 года (фрагмент).

 

Пример заполнения уточняющего расчета к декларации
по налогу на прибыль за I квартал 2010 года

Таблица 2

Показники

Код рядка

Загальна сума

1

2

3

Доходи не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні валового доходу попереднього звітного періоду, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки:

1

код

сума (±)

Витрати не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні валових витрат попереднього звітного періоду, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки:

2

10000

код

04.9

сума (±)

10000

Амортизаційні відрахування не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні амортизації попереднього звітного периіоду

3

Сума заниженого (+) або завищеного (-) об’єкта оподаткування р. 1 - р. 2 - р. 3

4

-10000

Ставка оподаткування, що діяла на момент допущення помилки, у відсотках

5

25

Сума помилки, допущеної при зменшенні податкових зобов’язань, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки:

6

код

сума (±)

Сума недоплати (+) аба переплати (-), нарахованої у зв’язку з виправленням помилки р. 4 х р. 5 - р. 6 або р. 7.2 - р. 7.1

7

-2500

Сума податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка

7.1

11250

Сума виправленого (вірного) податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка

7.2

8750

Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки р. 7 х 0,05

8

 

Обратите внимание, что в строке 04.9 декларации за 3 квартала 2010 года предприятие должно «обрезать» правильную сумму убытков 2009 года (с учетом исправления). Показатель этой строки будет равен 12000 грн. ((50000 грн. + 10000 грн.) х 20 % : 100 %).

Результат исправления ошибки через уточняющий расчет к декларации за I квартал 2010 года оставит свой след и в строке 15 декларации за 3 квартала 2010 года. Произойдет это путем переноса в эту строку значения строки 7 уточняющего расчета к декларации по налогу на прибыль за I квартал 2010 года (2500 грн.) со знаком «-».

Кстати, напомним, что до 2010 года в карточке лицевого счета плательщика отражалась разница между показателями строк 14 и 15 декларации по налогу на прибыль за отчетный период. Начиная же с I квартала 2010 года, по разъяснениям ГНАУ, изложенным в письме от 12.04.2010 г. № 7163/7/15-0317 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 85), данные из декларации в карточку лицевого счета налогоплательщика переносятся по новым правилам: туда заносится разница между строкой 14 декларации за текущий период отчетного года и строкой 14 декларации за предыдущий период этого года*. В данном случае показатель, записанный в строку 15 декларации за 3 квартала 2010 года, никак не повлияет на сумму, отражаемую в карточке лицевого счета предприятия.

* Согласно устным разъяснениям представителей ГНАУ показатель строки 14 текущей декларации уменьшается/увеличивается также на суммы, отраженные в уточняющем расчете, исправляющие ошибки текущего года.

Покажем, как заполняется декларация по налогу на прибыль за 3 квартала 2010 года в рассматриваемой ситуации (фрагмент).

 

Пример заполнения декларации по налогу на прибыль за 3 квартала 2010 года
в случае исправления ошибки, увеличивающей прошлогодний убыток

Таблица 3

Показатели

Код строки

Сумма

полугодие 2010 года

3 квартала 2010 года

1

2

3

4

Валовий дохід від усіх видів діяльності, у тому числі

01

320000

380000

Скоригований валовий дохід (01 ± 02)

03

320000

380000

Валові витрати, у тому числі:

04

270000

312000

витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11

04.1

190000

260000

від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року

04.9

50000

12000
((50000 + 10000)
х 20 % : 100 %))

інші витрати, крім визначених у 04.1 ¸ 04.12

04.13

30000

40000

Коригування валових витрат, у тому числі:(± 05.1 ± 05.2 + 05.3)

05

самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів

05.2

Скориговані валові витрати (04 ± 05)

06

270000

312000

Об'єкт оподаткування позитивний (+)

від'ємний (-) ((± 03 - (± 06) - 07)

08

50000

68000

Прибуток, що підлягає оподаткуванню, у тому числі:(08 - 09 - 10)

11

50000

68000

за базовою ставкою

11.1

50000

68000

Нарахована сума податку, у тому числі:

12

12500

17000

за базовою ставкою

12.1

12500

17000

Податкове зобов'язання звітного періоду (12 - 13)

14

12500

17000

Сума нарахованого податку за попередній податковий період поточного року

15

11250

10000
(12500 - 2500)

Сума податку до сплати

(позитивне значення 14 - 15 - 16)

17

1250

7000

 

2. Путем отражения в текущей декларации. Исправляя прошлогоднюю ошибку в декларации за 3 квартала 2010 года, предприятию следует учесть ограничивающие нормы п. 22.4 Закона о налоге на прибыль и записать показатели так:

— в строке 05.2 «самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів» проставить со знаком «+» лишь 20 % суммы выявленной ошибки, т. е. 2000 грн. (10000 грн. х 20 % : 100 %);

— в строке 04.9 проставить сумму 10000 грн., т. е. допустимую сумму прошлогоднего убытка (показатель строки 08 декларации за 2009 год), ограниченную 20 % (50000 грн. х 20 % : 100 %).

Приведем образец заполнения декларации по налогу на прибыль за 3 квартала 2010 года для данного случая (фрагмент).

 

Пример заполнения декларации по налогу на прибыль за 3 квартала 2010 года
в случае исправления ошибки, увеличивающей прошлогодний убыток

Таблица 4

Показатели

Код строки

Сумма

полугодие 2010 года

3 квартала 2010 года

Валовий дохід від усіх видів діяльності, у тому числі

01

320000

380000

Скоригований валовий дохід (01 ± 02)

03

320000

380000

Валові витрати, у тому числі:

04

270000

312000

витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11

04.1

190000

260000

від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року

04.9

50000

10000
(50000
х 20 % : 100 %)

інші витрати, крім визначених у 04.1 ¸ 04.12

04.13

30000

40000

Коригування валових витрат, у тому числі:

(± 05.1 ± 05.2 + 05.3)

05

2000
(10000
х 20 % : 100 %)

самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів

05.2

2000
(10000
х 20 % : 100 %)

Скориговані валові витрати (04 ± 05)

06

270000

312000

Об'єкт оподаткування позитивний (+) від'ємний (-)

((± 03 - (± 06) - 07)

08

50000

68000

Прибуток, що підлягає оподаткуванню, у тому числі:(08 - 09 - 10)

11

50000

68000

за базовою ставкою

11.1

50000

68000

Нарахована сума податку, у тому числі:

12

12500

17000

за базовою ставкою

12.1

12500

17000

Податкове зобов'язання звітного періоду (12 - 13)

14

12500

17000

Сума нарахованого податку за попередній податковий період поточного року

15

11250

12500

Сума податку до сплати (позитивне значення 14 - 15 - 16)

17

1250

4500

 

Данный способ исправления ошибки, т. е. через текущую декларацию, в рассматриваемой ситуации нам представляется проще, нежели через уточняющий расчет.

Примите к сведению: если вы исправили прошлогодние ошибки, увеличивающие размер отрицательного значения объекта налогообложения, зафиксированного на 01.01.2010 г., в декларации за I квартал или за полугодие 2010 года через строки 02.2 или 05.2, то при составлении декларации за 3 квартала вам также придется урезать эти суммы до 20 % от указанных сумм.

Например, в строке 05.2 декларации по налогу на прибыль за полугодие 2010 года предприятие отразило сумму прошлогодней ошибки (занижение убытка) в размере 3000 грн. Теперь же, заполняя декларацию за 3 квартала, налогоплательщику придется уменьшить ее до 20 % и показать в данной строке лишь 600 грн. (3000 грн. х 20 % : 100 %). Остальные 2400 грн. (3000 грн. - 600 грн.) попадут в валовые расходы через строку 04.9 декларации за I квартал 2011 года.

Так исправляются ошибки, в результате которых налоговый убыток прошлого года оказался заниженным. Учитывая, что они не привели к недоплате налога в бюджет, 5 % самоштраф в данном случае не уплачивается.

А вот если в прошлом году были допущены ошибки, повлекшие завышение убытка, образовавшегося на 01.01.2010 г., их исправление осуществляется в общем порядке на полную сумму такого завышения и в случае возникновения недоплаты налога в бюджет — с уплатой 5 % самоштрафа.

 

Отражаем затраты, не учтенные в прошлогодних валовых расходах из-за отсутствия подтверждающих документов

Если из-за отсутствия подтверждающих документов налогоплательщик в прошлом году или в предшествующих ему отчетных налоговых периодах не отразил валовые расходы (так как этого не допускает п.п. 5.3.9 Закона о налоге на прибыль), он может сделать это в текущем году при условии восстановления таких документов (см. абзац шестой п.п. 5.3.9).

Основанием для такого отражения является п.п. 5.2.6 Закона о налоге на прибыль, согласно которому в валовые расходы отчетного налогового периода могут быть включены суммы затрат, не отнесенные в состав валовых расходов прошедших отчетных налоговых периодов в связи с утерей, уничтожением или повреждением документов, установленные правилами налогового учета и подтвержденные такими документами в отчетном налоговом периоде.

Как поступать, если восстановление документов пришлось на третий квартал 2010 года, т. е. на период начала действия норм п. 22.4 Закона о налоге на прибыль? Не распространяется ли на такие расходы 20 % ограничение?

По нашему мнению, расходы, подтвержденные восстановленными документами, должны включаться в валовые расходы за 3 квартала 2010 года в полной сумме без каких-либо ограничений, причем даже в том случае, если по итогам 2009 года у предприятия был убыток и неотраженные в тот период суммы могли бы этот убыток увеличить.

Во-первых, валоворасходный статус такие затраты получают в 2010 году на основании специального п.п. 5.2.6 Закона о налоге на прибыль и отражаются в декларации по налогу на прибыль через строку 04.13 «інші витрати, крім визначених у 04.1 — 04.12». Это означает, что к объекту налогообложения 2009 года данные расходы отношения не имеют, т. е. не влияют на сформированный по итогам этого периода убыток, в связи с чем не должны урезаться до 20 %.

Во-вторых, отражение валовых расходов на основании восстановленных документов не имеет ничего общего с исправлением прошлогодних ошибок, осуществляемым в соответствии с п.п. 5.2.7 Закона о налоге на прибыль и отражаемым в строке 05.2 декларации по налогу на прибыль, которому налоговики в письме от 14.07.2010 г. № 14009/7/15-0417 уделили отдельное внимание.

Как видим, оснований для ограничения валоворасходности затрат по восстановленным документам нет. Вместе с тем не исключено, что налоговики посмотрят на эту ситуацию иначе и настоятельно будут рекомендовать предприятиям уменьшить свой валоворасходный «аппетит» до 20 % и здесь.

Уверены, данная статья поможет вам грамотно и квалифицированно составить налоговую декларацию по итогам трех кварталов текущего года, что по достоинству оценят как проверяющие, так и ваш руководитель.

 Вход в систему ×  Сессия завершена × Вы осуществили вход на сайт с другого браузера или компьютера. Чтобы читать журналы, пожалуйста, авторизуйтесь еще раз
Показать пароль  Забыли пароль?
 Восстановление пароля × Введите Ваш e-mail, и мы вышлем Вам информацию для восстановления пароля на почтовый ящик
 Регистрация ×

Введите только ваше имя, чтобы мы знали как к вам обратиться.
Фамилию и отчество вы сможете позже указать в своем профиле.

 

Допускаются русские и украинские символы.

Телефон используется только для связи с вами.

Пример: +38 (066)870-10-10

Данный номер телефона уже используется пользователями:. Это случайно не вы?

Вы можете войти под одним из существующих email адресов. Если Вы забыли пароль, восстановите его.

Напоминаем, что один номер телефона может быть использован максимум 3 раза!

Почта станет вашим логином в системе. С ее помощью вы сможете войти и восстановить забытый пароль.

На почту приходят системные уведомления и полезная информация.

Показать пароль 

Укажите пароль при помощи которого вы сможете войти в систему.

Используйте кнопку "Показать пароль", чтобы увидеть введенные символы

Данный номер телефона привязан к email адресу:.

Вы можете:

 - использовать другой номер телефона для регистрации;

 - войти под одним из существующих email адресов;

 - восстановить забытый пароль

 ОБРАТНЫЙ ЗВОНОК ×

Введите только ваше имя, чтобы мы знали как к вам обратиться.
Фамилию и отчество вы сможете позже указать в своем профиле.

 

Допускаются русские и украинские символы.

Телефон используется только для связи с вами.

Пример: +38 (066)870-10-10

Данный номер телефона уже используется пользователями:. Это случайно не вы?

Вы можете войти под одним из существующих email адресов. Если Вы забыли пароль, восстановите его.

Напоминаем, что один номер телефона может быть использован максимум 3 раза!

Данный номер телефона привязан к email адресу:.

Вы можете:

 - использовать другой номер телефона для регистрации;

 - войти под одним из существующих email адресов;

 - восстановить забытый пароль

Спасибо за вашу заявку! Наш специалист свяжется с вами в ближайшее время.
Телефоны × (044) 581-10-10 (066) 87-010-10 (097) 78-010-10 Перезвоните мне
Вы не авторизованы на сайте × Данная функция доступна только авторизированым пользователям. Пожалуйста войдите или зарегистрируйтесь.