Теми статей
Обрати теми

Продаємо залишки

Амброзяк Наталя, юрист, Вороная Наталія, експерт з кадрових і податкових питань, Солошенко Людмила, податковий експерт, Чернишова Наталія, експерт з кадрових і податкових питань
Якщо коштів для задоволення вимог кредиторів недостатньо, то ліквідаційна комісія організовує продаж майна підприємства, що ліквідується (ч. 9 ст. 111 ЦКУ). Про те, як останні продажі майна відображають у бухгалтерському та податковому обліку підприємства, поговоримо в цьому розділі.

Якщо коштів для задоволення вимог кредиторів недостатньо, то ліквідаційна комісія організовує продаж майна підприємства, що ліквідується (ч. 9 ст. 111 ЦКУ). Про те, як останні продажі майна відображають у бухгалтерському та податковому обліку підприємства, поговоримо в цьому розділі.

4.1. Продаємо основні засоби

Бухгалтерський облік

За правилами П(С)БО 27 об’єкти основних засобів (ОЗ), які збираються продати, переводять до складу необоротних активів, утримуваних для продажу. Для обліку таких активів призначений спеціальний «запасний» субрахунок 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу». Тому будь-якому продажу ОЗ має передувати переведення об’єктів на субрахунок 286.

З місяця, наступного за місяцем переведення, за ними припиняють нараховувати амортизацію (п. 6 розд. II П(С)БО 27, п. 29 П(С)БО 7).

Реалізацію таких об’єктів відображають у бухобліку як звичайний продаж оборотних активів. Доходи від реалізації показують за кредитом субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів». А балансову вартість активу списують у дебет субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів».

Податок на прибуток

У малодохідників у податковоприбутковому обліку продаж ОЗ йде «в ногу» з бухобліком і жодних різниць не виникає. А ось у високодохідників і малодохідників-добровольців при продажу виробничих об’єктів ОЗ з’являться різниці. Так, фінансовий результат до оподаткування необхідно:

збільшити на залишкову вартість об’єкта ОЗ, що реалізовується, визначену за даними бухобліку (абзац четвертий п. 138.1 ПКУ). Тобто на залишкову вартість, за якою об’єкт при переведенні зараховувався на субрахунок 286;

зменшити на залишкову вартість об’єкта ОЗ, що реалізовується, визначену за податковими правилами (абзац третій п. 138.2 ПКУ).

Зверніть увагу: такі різниці в податковоприбутковому обліку визначають не при переведенні об’єкта до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, а саме при продажу об’єкта ОЗ.

Детальніше про податковий облік продажу ОЗ див. у спецвипуску «Податки & бухоблік», 2017, № 94, с. 76.

ПДВ

Продаж об’єктів ОЗ у загальному порядку обкладають ПДВ. Податкові зобов’язання з ПДВ нараховують виходячи з договірної вартості об’єкта, але не нижче його балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася на початок звітного (податкового) періоду продажу (п. 188.1 ПКУ).

У загальному випадку податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ нараховують за першою подією: відвантаженням або надходженням оплати (п. 187.1 ПКУ).

Виняток — постачання з оплатою за рахунок бюджетних коштів. У такому випадку податкові зобов’язання з ПДВ виникають на дату зарахування коштів на банківський рахунок платника податку або на дату отримання відповідної компенсації в будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов’язаннями перед бюджетом (п. 187.7 ПКУ).

Приклад 4.1. Продано автомобіль:

— первісна вартість — 300000 грн;

— сума зносу — 120000 грн;

— залишкова вартість — 180000 грн.

Договірна вартість — 240000 грн (у тому числі ПДВ — 40000 грн).

Залишкова вартість автомобіля на початок місяця продажу — 185000 грн (не перевищує договірну вартість, тому податкові зобов’язання з ПДВ нараховують виходячи з договірної вартості).

Таблиця 4.1. Облік продажу ОЗ

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн

Дт

Кт

1

Переведено автомобіль до складу необоротних активів, утримуваних для продажу

(300000 грн - 120000 грн)

286

105

180000

2

Списано суму нарахованого зносу за об’єктом

131

105

120000

3

Передано автомобіль покупцю

377

712

240000

4

Нараховано ПЗ з ПДВ виходячи з договірної вартості автомобіля

712

641/ПДВ

40000

5

Списано балансову вартість проданого автомобіля

943

286

180000

6

Отримано оплату від покупця за об’єкт ОЗ

311

377

240000

4.2. Продаємо запаси

Бухгалтерський облік

Майном ліквідовуваного підприємства, що розпродається, можуть бути виробничі запаси, готова продукція, товари, малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП), інші оборотні активи (далі — запаси).

При продажу запасів за грошові кошти у бухобліку визнають дохід. Його відображають, якщо одночасно дотримані такі умови (п. 8 П(С)БО 15):

1) покупцю передано ризики і вигоди, пов’язані з правом власності на ТМЦ;

2) підприємство не здійснює надалі управління і контроль за реалізованими ТМЦ;

3) сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

4) існує упевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Тому дохід від реалізації запасів у бухобліку зазвичай визнають на дату їх відвантаження. А ось передоплата (якщо оплата передує відвантаженню) на відображення доходу ніяк не вплине (п.п. 6.3 П(С)БО 15).

Податок на прибуток

Для операцій з реалізації запасів на території України податковоприбуткових різниць ПКУ не передбачено. Тому і малодохідники, і високодохідники в цьому питанні орієнтуються на бухоблік. Тож відображені бухоблікові доходи і витрати на загальних підставах візьмуть участь у формуванні бухфінрезультату — об’єкта оподаткування.

ПДВ

Операції з постачання запасів є об’єктом оподаткування (п.п. «а» п. 185.1 ПКУ). У загальному випадку податкові зобов’язання з ПДВ виникають за першою подією: відвантаженням або отриманням оплати (п. 187.1 ПКУ).

Податкові зобов’язання з ПДВ нараховують виходячи з договірної вартості запасів, що реалізовуються, але не нижче (п. 188.1 ПКУ):

— за товарами — ціни придбання, а

— за самостійно виготовленими запасами — звичайних цін.

Приклад 4.2. Реалізовано:

— готову продукцію на суму 24000 грн (у тому числі ПДВ — 4000 грн), собівартість 15000 грн;

— товари на суму 60000 грн (у тому числі ПДВ — 10000 грн), собівартість 42000 грн;

— матеріали на суму 14400 грн (у тому числі ПДВ — 2400 грн), собівартість 11000 грн;

— МШП на суму 3000 грн (у тому числі ПДВ — 500 грн), собівартість 2300 грн.

Таблиця 4.2. Облік продажу запасів

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн

Дт

Кт

1

Відображено дохід від реалізації:

— готової продукції

361

701

24000

— товарів

702

60000

— матеріалів

712

14400

— МШП

712

3000

2

Нараховано ПЗ з ПДВ виходячи з договірної вартості:

— готової продукції

701

641/ПДВ

4000

— товарів

702

10000

— матеріалів

712

2400

— МШП

712

500

3

Списано собівартість реалізованих:

— готової продукції

901

26

15000

— товарів

902

281

42000

— матеріалів

943

20

11000

— МШП

943

22

2300

4

Отримано оплату від покупців

311

361

101400

4.3. Дешеві продажі

А якщо якесь майно підприємства, що закривається, — «не фонтан» і може бути реалізовано тільки задешево, навіть дешевше, ніж його балансова вартість? Наприклад, є застарілі товари, матеріали або продукція, що втратили свої первісні якості. Які наслідки виникатимуть у підприємства, яке вирішило позбутися такого «неліквіду», щоб виручити хоч якийсь капітал, розглянемо далі.

Бухгалтерський облік

У бухгалтерському обліку дешеві продажі відображаються за загальними правилами без будь-яких особливостей. У разі проведення уцінки суму зниження первісної вартості запасів до чистої вартості реалізації в бухобліку відносять до складу інших операційних витрат: Дт 946 — Кт 20, 26, 28 (п. 5.8 Методрекомендацій № 2). При обліку за продажними цінами зниження продажної ціни за рахунок зниження торгової націнки відображають записом: Дт 285 — Кт 282. Детальніше про проведення уцінки див. «Податки & бухоблік», 2019, № 43, с. 13 і 15; 2018, № 50, с. 33.

Податок на прибуток

Податковоприбутковий облік дешевих продажів повністю орієнтований на бухгалтерський. Тобто доходи і витрати з податку на прибуток відповідатимуть доходам і витратам у бухгалтерському обліку. Жодних коригувань бухгалтерського фінрезультату у зв’язку з дешевим «збитковим» продажем на території України ПКУ не передбачено. Це стосується і високодохідників, і малодохідників.

Хіба що в разі продажу об’єктів ОЗ у високодохідників (і малодохідників-добровольців), як зазвичай, будуть виникати продажні різниці за пп. 138.1 і 138.2 ПКУ (див. нижче).

Інша справа — ПДВ-облік, де з’являються особливості.

ПДВ

У загальному випадку ПЗ з ПДВ нараховують виходячи з договірної вартості товарів/послуг (абзац перший п. 188.1 ПКУ). Проте при дешевих продажах підключається правило мінбази, встановлене абзацом другим п. 188.1 ПКУ. І згідно з ним база оподаткування не може бути нижча мінімального порога, зокрема:

— для товарів (послуг) — не нижче ціни їх придбання;

— для самостійно виготовлених товарів (послуг) — не нижче звичайної ціни;

— для необоротних активів — не нижче їх балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку на початок періоду постачання.

Визначаємо мінбазу. Розглянемо детальніше, як її визначити, в табл. 4.3.

Таблиця 4.3. Мінбаза: правила визначення

№ з/п

Активи

Що є мінбазою

Як визначити мінбазу

1

Покупні товари

Ціна придбання

За ціну придбання безпечніше брати первісну (балансову) вартість за даними бухобліку, за якою ТМЦ обліковуються на рахунках 20, 22, 281

Зауважте: податківці у своїх роз’ясненнях іноді говорять про те, що ціна придбання це ціна, вказана в договорі (див., наприклад, лист ДФСУ від 03.06.2019 р. № 2533/6/99-95-42-03-15/ІПК). Проте, на наш погляд, безпечніше орієнтуватися на бухоблік і вважати ціною придбання саме первісну вартість покупних товарів, сформовану з витрат, перерахованих у п. 9 П(С)БО 9, а саме:

— сум, що сплачуються згідно з договором постачальнику (за вирахуванням непрямих податків);

— сум невідшкодовуваних непрямих податків, сплачених у зв’язку з придбанням товарів;

— транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ);

— інших витрат, безпосередньо пов’язаних з придбанням ТМЦ і доведенням їх до стану, придатного для використання.

Щодо ТЗВ зазначимо, що вони формують мінбазу не завжди. У мінбазу потраплять тільки «прямі» ТЗВ (тобто розподілені прямим методом і безпосередньо включені до первісної вартості ТМЦ). А ось ТЗВ, що обліковуються за середнім відсотком (тобто обліковуються на окремому субрахунку без прямого зарахування на рахунки обліку ТМЦ), у мінбазу не увійдуть.

Також майте на увазі: уцінка запасів справи не рятує і на мінбазу жодним чином не вплине (тобто мінбазу не зменшить). Тому якщо запаси уцінили до чистої вартості реалізації (п. 24 П(С)БО 9), то при їх продажу нарахувати ПЗ виходячи зі зниженої (уціненої) балансової вартості не вийде. Базою для ПЗ за зниженими в ціні товарами залишиться їх ціна придбання.

2

Імпортні товари

Ціна придбання

Ціною придбання, на наш погляд, також слід вважати первісну вартість імпортних товарів (сформовану з витрат, перерахованих у п. 9 П(С)БО 9). Тобто вартість, яка, крім сум, сплачених за договором нерезиденту, включає також «прямі» ТЗВ, суми ввізного мита та інші витрати, пов’язані з придбанням ТМЦ. А ось митну вартість для мінбази не враховують і на неї не орієнтуються

Податківці також говорять про те, що при визначенні мінбази для імпортних товарів важлива саме ціна придбання, а не їх митна вартість. Однак при цьому ціною придбання називають ціну, зазначену в договорі, тобто без урахування інших витрат, що формують первісну вартість, пов’язаних з придбанням (див. консультацію в підкатегорії 101.07 БЗ // «Податки & бухоблік», 2019, № 82, с. 24, листи ДПСУ від 01.04.2020 р. № 1342/6/99-00-07-03-02-06/ІПК і від 09.12.2019 р. № 1082/6/99-00-07-03-02-15/ІПК). Тому перш ніж брати мінбазу на рівні договірної ціни придбання товарів (без урахування інших витрат, супутніх такому придбанню), бажано підстрахуватися і отримати аналогічну ІПК на свою адресу.

3

Безкоштовно отримані товари

Витрати, пов’язані з отриманням

Ціна придбання (сума коштів, сплачених постачальнику) дорівнює нулю. При цьому первісною вартістю безоплатно отриманих товарів є їх справедлива вартість з урахуванням витрат, наведених у п. 9 П(С)БО 9. Тому, на наш погляд, за мінбазу тут може бути прийнята не вся первісна вартість таких товарів, а її частина в сумі витрат, супутніх безоплатному отриманню (наприклад, «прямих» ТЗВ, ввізного мита, вартості експедиторських послуг тощо). А ось якщо і супутніх витрат не було, мінбаза буде дорівнювати нулю

4

ТМЦ від розбирання ОЗ

Балансова вартість

ТМЦ, які отримані від розбирання ОЗ, оприбутковують на баланс (п. 2.13 Методрекомендацій № 2):

— за чистою вартістю реалізації (якщо в подальшому їх планують продати) або

— за ціною їх можливого використання (якщо передбачається використовувати їх у власній госпдіяльності).

На наш погляд, саме таку балансову вартість, за якою були оприбутковані ТМЦ, слід вважати ціною їх придбання для цілей застосування мінбази. Тобто при їх продажу ПЗ з ПДВ необхідно нараховувати виходячи з договірної вартості таких ТМЦ, але не нижче балансової вартості, за якою вони були оприбутковані

5

Готова продукція (самостійно виготовлені товари)

Звичайна ціна

Звичайна ціна — це ціна товарів, визначена сторонами договору. Причому якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін (пп. 14.1.71 та 14.1.219 ПКУ).

Тобто звичайною ціною є договірна ціна, яка повинна відповідати ринковій ціні, що склалася на ринку товарів/послуг. Тому при визначенні мінбази для власної продукції потрібно орієнтуватися на ринкові ціни такої продукції (див. консультацію в підкатегорії 101.07 БЗ). А ось розмір собівартості продукції (навіть якщо собівартість виявилася вищою, ніж звичайна ціна) ролі не відіграє (листи ДПСУ від 28.02.2020 р. № 836/6/99-00-07-03-02-06/ІПК і від 06.03.2020 р. № 965/6/99-00-07-03-02-06/ІПК)

Зверніть увагу: якщо ціна договору на постачання продукції значно занижена порівняно з ринковою ціною, то за базу для нарахування ПЗ безпечніше брати ринкову ціну продукції (і донараховувати умовні ПЗ до мінбази). Проте якщо нижча ціна договору порівняно з ринковою обумовлена об’єктивними причинами (приміром, реалізується залежала продукція або продукція, що втратила свої первісні якості), тоді нарахування ПЗ виходячи з договірної ціни цілком обґрунтоване.

6

Необоротні активи (НА)

Балансова (залишкова) вартість за даними бухобліку на початок звітного (податкового) періоду, в якому здійснено поставку

У «мінбазних» цілях НА — це всі матцінності, які передбачається використовувати понад рік (один операційний цикл), тобто:

— основні засоби (ОЗ),

— нематеріальні активи (НМА) і

— малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА).

Зауважте: мінбазою є балансова (залишкова) вартість на початок звітного (податкового) періоду постачання. Мовою бухрахунків це означає, що мінбазою будуть:

— дані про вартість НА, які обліковуються на субрахунку 286 на початок періоду продажу — якщо на початок періоду продажу об’єкти вже були переведені до складу необоротних активів, утримуваних для продажу,

або

— різниця між первісною (переоціненою) вартістю об’єкта на початок періоду продажу (дані відповідного субрахунка рахунків 10, 11, 12) і сумою накопиченої амортизації (відповідний субрахунок рахунка 13 (без урахування амортизації періоду продажу)) — якщо продаж об’єкта НА відбувся в тому ж періоді, що і його переведення до складу оборотних активів (на субрахунок 286)

Майте на увазі: переоцінки, зменшення корисності можуть зменшувати балансову (залишкову) вартість ОЗ і НМА. А отже, зменшувати мінбазу. По МНМА, що амортизуються методом «100 %», мінбаза дорівнюватиме нулю.

Зауважте: мінбаза не поширюється на постачання товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню. Також не треба орієнтуватися на мінбазу при здійсненні операцій, для яких встановлена своя спеціальна база оподаткування. Серед них:

— неоподатковуване/негосподарське використання активів, зокрема їх списання (спецбаза за п. 189.1 ПКУ);

— ліквідація ОЗ за рішенням платника (спецбаза за п. 189.9 ПКУ);

— анулювання реєстрації платником ПДВ (спецбаза за п. 184.7 ПКУ).

Ну а ще не доведеться нараховувати мінбазний ПДВ (із суми перевищення мінбази над договірною ціною) при постачаннях товарів/послуг, звільнених від оподаткування (див. підкатегорію 101.16 БЗ).

За якою ставкою нараховувати мінбазні ПЗ? При дешевому продажі, що вимагає донарахування ПЗ з оглядкою на мінбазу, ми маємо справу з однією і тією ж операцією постачання. Тому

мінбазні ПЗ треба нараховувати за тією ж ставкою, за якою оподатковується власне постачання і нараховується основний податок

Так, при дешевому продажі товарів, які оподатковуються 20-відсотковим ПДВ, мінбазні ПЗ також нарахуємо за ставкою 20 %.

Оформлення податкових накладних. У такому разі ПЗ з ПДВ формуються з двох складових:

— ПЗ, нарахованих виходячи з договірної вартості, і

— ПЗ, розрахованих виходячи з суми перевищення мінбази над договірною ціною.

Тому при дешевих продажах складають дві податкових накладні (п. 15 Порядку № 1307):

— першу — на договірну вартість;

— другу — на суму перевищення мінбази над договірною ціною.

Першу податкову накладну оформляють у загальному порядку на покупця. На підставі такої зареєстрованої податкової накладної покупець має право відобразити податковий кредит.

Що стосується мінбазних ПЗ (що нараховуються виходячи з суми перевищення), то їх можна включити у зведену мінбазну податкову накладну. Її складають не пізніше останнього дня місяця дешевого продажу (п. 201.4 ПКУ) на себе і покупцеві не видають.

У такій зведеній мінбазній податковій накладній:

— у заголовній частині вказують тип зведеності «3» і тип причини «15» (пп. 11 і 8 Порядку № 1307);

— у реквізитах продавця і покупця підприємство наводить свої дані (п. 15 Порядку № 1307);

— у «номенклатурній» гр. 2 вказують номенклатуру товарів/послуг, що поставляються, після чого додають фразу «перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання» (п.п. 1 п. 16 Порядку № 1307);

— гр. 3.1, 3.2, 3.3, 4, 5, 12 не заповнюють (див. підкатегорію 101.16 БЗ);

— інші графи заповнюють без особливостей.

Донарахування мінбазних ПЗ за податковими накладними з типом причини «15» у бухгалтерському обліку відображають записом: Дт 949 — Кт 641/ПДВ.

Відображення в декларації з ПДВ. У декларації з ПДВ дешеві продажі відображають у ряд. 1.1 або 1.2 (залежно від ставки, за якою оподатковується операція: 20 % або 7 %). У тому числі в цих же рядках декларації відображають і мінбазні ПЗ, нараховані з суми перевищення мінбази над договірною ціною. А також такі операції розшифровують у таблиці 1 додатка Д5, де відображають:

— договірні ПЗ — під ІПН покупця;

— мінбазні ПЗ — під своїм ІПН.

Оподаткування доходів фізичних осіб

При дешевих розпродажах неліквідного майна покупцям — фізичним особам не виникатиме об’єкта для податку на доходи фізичних осіб (ПДФО).

У такій ситуації немає підстав застосовувати п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ і говорити про появу у фізичної особи доходу у вигляді додаткового блага (через придбання неліквіду за зниженою ціною).

Адже за п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ оподатковуваним доходом фізособи вважається, зокрема, дохід, отриманий як додаткове благо у вигляді суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів, індивідуально призначеної для такого платника податку. Таким чином, тільки в тому випадку, якщо знижену ціну встановили для окремого покупця, сума наданої йому індивідуальної знижки вважається додатковим благом і включається до оподатковуваного доходу.

Однак якщо мова про зниження ціни на неліквідне майно, індивідуальної знижки немає. Адже реалізувати це майно за зниженою ціною підприємство готове будь-кому, хто вирішить його придбати.

А якщо знижка не індивідуальна і надається необмеженому колу осіб, вона оподатковуваним доходом не вважається

Підтверджують це й податківці (див. консультацію в підкатегорії 103.02 БЗ).

Ну а ще ПДФО тут не виникатиме тому, що низька ціна неліквідного майна продиктована, перш за все, зниженням його реальної вартості. Тобто обумовлена ​​зменшенням його звичайної ціни. Адже за іншою ціною це майно просто не продати!

Така ціна для нього тепер є звичайною і відповідає рівню ринкових цін. А отже, жодного додаткового блага у покупця-фізособи не виникає. Тому немає об’єкта ні для ПДФО, ні для військового збору (п.п. 1.7 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Однак якщо хочеться підстрахуватися від якихось претензій контролерів, то можна провести уцінку. Вона покаже, що для запасів, уцінених до чистої вартості реалізації, це і є їх реальна (звичайна) ціна.

Приклад 4.3. При ліквідації підприємства прийнято рішення про продаж:

— залежалих виробничих запасів. Первісна вартість запасів — 10000 грн.

Запаси були уцінені до чистої вартості реалізації 6000 грн (без ПДВ) і реалізовані за ціною 7200 грн (у тому числі ПДВ — 1200 грн);

— обладнання. Первісна вартість обладнання — 300000 грн, сума зносу — 130000 грн, балансова (залишкова) вартість на початок місяця продажу — 170000 грн.

Договірна вартість — 192000 грн (у тому числі ПДВ — 32000 грн).

Як зазначені операції відобразити в обліку підприємства, див. у табл. 4.4.

Таблиця 4.4. Облік дешевого продажу майна

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн

Дт

Кт

Продаж виробничих запасів

1

Уцінено залежалі запаси

946

20

4000

2

Реалізовано запаси покупцю

361

712

7200

3

Нараховано ПЗ з ПДВ:

— з договірної ціни

712

641/ПДВ

1200

— мінбазні ПЗ, з перевищення ціни придбання над договірною ціною

[(10000 грн - 6000 грн) х 20 % : 100 %]

949

641/ПДВ

800

4

Списано собівартість реалізованих запасів

943

20

6000

5

Отримано оплату від покупця

311

361

7200

Продаж обладнання

1

Переведено обладнання до складу необоротних активів, утримуваних для продажу

286

104

170000

2

Списано суму нарахованого зносу за об’єктом

131

104

130000

3

Відвантажено обладнання покупцю

377

712

192000

4

Нараховано ПЗ з ПДВ:

— з договірної ціни

712

641/ПДВ

32000

— мінбазні ПЗ з перевищення балансової (залишкової) вартості обладнання на початок місяця продажу над договірною ціною

[(170000 грн - 160000 грн) х 20 % : 100 %]

949

641/ПДВ

2000

5

Списано балансову вартість проданого обладнання

943

286

170000

6

Отримано оплату від покупця

311

377

192000

4.4. Здаємо металобрухт

У процесі діяльності в більшості виробничих (і не лише) підприємств утворюються брухт і відходи чорних та/або кольорових металів. Оскільки будь-яка юрособа, що ліквідується, намагається максимально монетизувати всі активи, які їй належать, саме час позбавитися від накопиченого металобрухту.

Про те, як така операція відображається в обліку підприємства, ви дізнаєтеся з цього підрозділу.

Бухгалтерський облік

Металобрухт, отриманий від ліквідації (розбирання) основних засобів, псування активів або як відходи виробництва, оприбутковують за чистою вартістю реалізації записом: Дт 209 — Кт 746, 23 (п. 2.13 Методрекомендацій № 2).

Подальший продаж металобрухту відображають як звичайну реалізацію запасів. У момент відвантаження металобрухту визнають дохід (Дт 377 — Кт 712) та одночасно списують його собівартість до витрат (Дт 943 — Кт 209).

Податковий облік

Податок на прибуток. Податковоприбутковий облік солідарний із бухобліком. Жодних різниць (коригувань) у такому разі не передбачено.

ПДВ. Здавання металобрухту — пільгове постачання (звільнене від ПДВ за п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ). Але тільки (!) для брухту і відходів чорних/кольорових металів, включених до «чорного» та «кольорового» Переліків, затверджених постановою КМУ від 12.01.2011 р. № 15. А ось постачання металобрухту не з Переліків (наприклад, брухту і відходів дорогоцінних металів) не пільгується (див. консультацію в підкатегорії 101.07 БЗ).

На пільгове постачання металобрухту оформляють пільгову податкову накладну. Її складають на підприємство — збирача відходів, брухту (платника ПДВ)

У такій пільговій податковій накладній (див. підкатегорію 101.16 БЗ):

1) у лівій верхній частині в графі «Складена на операції, звільнені від оподаткування» зазначають про пільговість записом «Без ПДВ»;

2) у розділі А заповнюють «загальний» рядок I і «пільговий» рядок IX (інші рядки розділу А не заповнюють);

3) у розділі Б наводять:

— у гр. 8 — код ставки «903»;

— у гр. 9 — код «металобрухтної» пільги («14060465» — згідно з чинним станом на 01.07.2020 р. Довідником пільг № 99/2);

— гр. 11 не заповнюють;

— гр. 2 — 7, 10 заповнюють у звичайному порядку. Наприклад, якщо розцінка встановлена за кілограм, то в гр. 4 заносять «кг», а в гр. 5 — код «0301».

Пільгове постачання металобрухту відображають у ряд. 5.1 (та ряд. 5) декларації з ПДВ. А також у таблиці 2 додатка Д6 стосовно нього наводять суму пільги.

При цьому розрахунок пільги здійснюють відповідно до п. 3 розд. V1 Порядку № 21. Але зауважте, що сума пільги за розрахунком не повинна вийти від’ємною.

У крайньому разі розрахувати її можна «в лоб» — за ціною зданого металобрухту (детальніше див. «Податки & бухоблік», 2018, № 83, с. 4).

Чи розподіляти ПДВ? Одночасне здійснення оподатковуваних і неоподатковуваних операцій тягне необхідність розподілу ПДВ за правилами ст. 199 ПКУ. Для цього розраховують коефіцієнт розподілу відповідно до пп. 199.2 або 199.3 ПКУ.

З урахуванням цього коефіцієнта за придбаними товарами, послугами, необоротними активами «подвійного» призначення (призначеними для одночасного використання у двох видах діяльності) нараховують розподільчі ПЗ, щоб частково компенсувати суму вхідного ПДВ.

Крім того, за правилами, передбаченими пп. 199.4 і 199.5 ПКУ, наприкінці року або на дату анулювання ПДВ-реєстрації проводять перерахунок нарахованих у поточному році розподільчих ПЗ.

Здійснюють це з урахуванням коефіцієнта розподілу, визначеного виходячи з фактичних обсягів операцій, проведених у поточному році. Детальніше про розподіл і перерахунок ПДВ див. «Податки & бухоблік», 2020, № 1-2.

Оскільки здавання металобрухту — пільгове постачання, то виникає запитання: чи розподіляти ПДВ за ст. 199 ПКУ?

Повинні вас заспокоїти: на щастя, робити цього не потрібно.

Як передбачено п. 199.6 ПКУ, правила ст. 199 ПКУ не застосовуються при постачанні платником податку відходів і брухту чорних і кольорових металів, які утворилися в такого платника внаслідок переробки, обробки, плавлення товарів (сировини, матеріалів, заготовок тощо) на виробництві, будівництві, розібранні (демонтажу) ліквідованих ОЗ та інших подібних операцій.

Таким чином,

операції з власним металобрухтом виведені з-під розподілу ПДВ

Тому якщо здавання металобрухту — єдине пільгове постачання, то подавати додаток Д7 до декларації з ПДВ і розраховувати коефіцієнт розподілу не доведеться.

До того ж за металобрухтом, що утворився при ліквідації ОЗ або як відходи виробництва, не виникає підстав для нарахування компенсуючих ПЗ за п. 198.5 ПКУ (див. «Вісник. Офіційно про податки», 2018, № 17-18, с. 15).

Нагадаємо, що останні необхідно нараховувати за товарами, послугами, необоротними активами (придбаними з ПДВ) для пільгових операцій. Проте в цьому випадку спочатку придбавалися ОЗ і сировина, причому для оподатковуваної діяльності. Отриманий же від їх використання металобрухт виник побічно і спеціально для пільгових операцій не придбавався.

Причому за металобрухтом, що утворився при ліквідації ОЗ і як відходи виробництва (при переробці сировини), ненарахування компенсуючих ПЗ за п. 198.5 ПКУ допомагали відстояти суди (див. постанову П’ятого апеляційного адмінсуду м. Одеси від 25.09.2019 р. у справі № 540/638/19; постанову Одеського апеляційного адмінсуду від 11.09.2018 р. у справі № 821/617/18*). Головний аргумент слугів Феміди: відходи не можуть кваліфікуватися як товар, придбаний для пільгових операцій.

* Див. за посиланням: reyestr.court.gov.ua/Review/84524784 і reyestr.court.gov.ua/Review/76542969 відповідно.

Якщо металобрухтом став покупний товар. А що коли на металобрухт перетворився покупний товар на складі? І, наприклад, здавати на металобрухт доводиться покупні зіпсовані або неліквідні запчастини, так і не використані в госпдіяльності.

У такому разі зверніть увагу: перелік «металобрухтоутворюючих» операцій у п. 199.6 ПКУ не закритий. Він допускає утворення як промислового, будівельного, розбірного металобрухту, так і брухту від «інших подібних операцій». Тобто, по суті, охоплює будь-який металобрухт, що утворився через різні обставини під час діяльності. А тому здавання будь-якого власного металобрухту, незалежно від причин його виникнення (у тому числі здавання на металобрухт старих/зіпсованих покупних товарів — зокрема, придбаних запчастин) не спричинить розподілу ПДВ.

Радує, що аналогічно розуміють п. 199.6 ПКУ й контролери. І пояснюють: здавання на металобрухт товарних запасів, зіпсованих, наприклад, унаслідок пожежі, не викликає необхідності розподілу ПДВ за ст. 199 ПКУ (лист ДФСУ від 26.09.2019 р. № 406/6/99-00-07-03-02-15/ІПК).

Що ж до компенсуючих ПЗ, то

при списанні на металобрухт покупних товарів/запчастин (придбаних з ПДВ) нарахувати компенсуючі ПЗ (за п.п. «б» п. 198.5 ПКУ), на жаль, доведеться

І ще один важливий момент. Якщо для транспортування металобрухту до пункту прийому замовляємо послуги у стороннього перевізника (платника ПДВ), то вхідний ПДВ за послугами перевезення потрапить до податкового кредиту.

Але оскільки послуги перевезення замовлені для пільгової операції (постачання металобрухту), за ними доведеться нарахувати компенсуючі ПЗ (за п.п. «б» п. 198.5 ПКУ).

Детальніше про металобрухт див. «Податки & бухоблік», 2019, № 36, с. 8 і № 51, с. 30.

Приклад 4.4. Металобрухт, отриманий від ліквідації об’єктів основних засобів, оцінено за ціною можливої реалізації 3000 грн. Його здано як вторсировину заготівельній організації.

Витрати на доставку металобрухту — 480 грн (у тому числі ПДВ — 80 грн).

Як реалізацію металобрухту відобразити в обліку підприємства, ви можете побачити в табл. 4.5.

Таблиця. 4.5. Облік металобрухту

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн.

Дт

Кт

1

Оприбутковано металобрухт, отриманий від ліквідації об’єктів основних засобів

209

746

3000

2

Здано металобрухт заготівельній організації

377

712

3000

3

Списано собівартість реалізованого металобрухту

943

209

3000

4

Надійшла оплата за здану вторсировину

311

377

3000

5

Відображено витрати на доставку металобрухту заготівельній організації

93

631

400

6

Відображено податковий кредит з ПДВ (на підставі податкової накладної, зареєстрованої перевізником)

644/1

631

80

641/ПДВ

644/1

80

7

Нараховано компенсуючі ПЗ за послугами перевезення

949

641/ПДВ

80

8

Сплачено послуги перевезення

631

311

480

4.5. Здаємо макулатуру

Бухгалтерський і податковоприбутковий облік операцій з макулатурою аналогічний обліку операцій з металобрухтом (див. підрозділ 4.4). А ось у ПДВ-обліку з’являються відмінності.

Для операцій з макулатурою також діє ПДВ-пільга (п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ). Тимчасово до 01.01.2022 р. звільняються від ПДВ операції з постачання/імпорту паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно УКТ ЗЕД.

Проте, на відміну від металобрухтної пільги, макулатурна пільга може мати неприємні наслідки і привести до необхідності нарахування:

— по-перше, компенсуючих ПЗ (за п. 198.5 ПКУ);

— по-друге, розподільчих ПЗ (за ст. 199 ПКУ).

Компенсуючі ПЗ. За макулатурою, що утворилася від товарів/упаковки, придбаних з ПДВ, доведеться нарахувати компенсуючі ПЗ за п.п. «б» п. 198.5 ПКУ (як при використанні в пільгових операціях).

Такі ПЗ нараховують на балансову вартість макулатури, тобто на чисту вартість реалізації (п. 2.13 Методрекомендацій № 2).

Зважаючи на це, при реалізації макулатури складають податкову накладну на пільгове постачання (із записом «Без ПДВ»). У декларації з ПДВ обсяг пільгованого постачання відображають у ряд. 5.1 (та ряд. 5).

У свою чергу, суму компенсуючих ПЗ включають за підсумками місяця до зведеної компенсуючої податкової накладної (з типом зведеності «1» і типом причини «09», п. 8 і п.п. 4 п. 11 Порядку № 1307). При цьому компенсуючі ПЗ відображають у ряд. 4.1 декларації з ПДВ.

Хоча маємо відзначити, що існує й протилежна позиція — за ненарахування компенсуючих ПЗ.

Аргументується вона тим, що макулатура на підприємстві утворюється як побічний продукт діяльності і спеціально для пільгових операцій не придбавалася. Проте за макулатурою така альтернативна позиція проблемна, тому компенсуючі ПЗ безпечніше нараху- вати.

А ось якщо макулатура утворилася від літератури/періодики/товарів, придбаних без ПДВ (наприклад, пільгових або придбаних у неплатників), то компенсуючі ПЗ нараховувати не треба.

Раз не було вхідного ПДВ, то й компенсувати тут нічого.

Розподільчі ПЗ. Якщо у підприємства раніше пільгової діяльності не було, то поява пільгового макулатурного постачання в ряд. 5.1 декларації з ПДВ вимагатиме розподілити ПДВ і нарахувати розподільчі ПЗ за ст. 199 ПКУ.

Усе тому, що, на жаль, макулатурні постачання (на відміну від металобрухтних) не виведені з-під ПДВ-розподілу і не згадані серед винятків у п. 199.6 ПКУ. Тому ПДВ-розподілу за ст. 199 ПКУ не уникнути.

Нагадаємо, що розподільчі ПЗ нараховують за придбаннями «подвійного» призначення, тобто призначеними для одночасного використання в оподатковуваній і неоподатковуваній діяльності.

Найчастіше такими є витрати на оренду офісу, комунальні платежі, послуги зв’язку, канцелярські товари тощо.

Суму розподільчих ПЗ включають за підсумками місяця до зведеної розподільчої податкової накладної з типом зведеності «2» і типом причини «09» (п. 8 і п.п. 4 п. 11 Порядку № 1307)

При цьому розподільчі ПЗ відображають у ряд. 4.1 декларації з ПДВ.

Тому якщо здавання макулатури — перше пільгове постачання (і раніше в підприємства пільгових постачань не було), то з ПДВ-декларацією треба подати додаток Д7.

У ряд. 2 таблиці 1 цього додатка необхідно розрахувати коефіцієнт розподілу антиЧВ виходячи з обсягів операцій звітного періоду (п. 199.3 ПКУ).

Цей показник визначають згідно з формулою, наведеною в гр. 7 таблиці 1 додатка Д7. Його використовують для нарахування розподільчих ПЗ за «подвійними» придбаннями. Для цього обсяг придбань «подвійного» призначення множать на розрахований коефіцієнт антиЧВ і на ставку ПДВ (у нашому випадку — 20 %).

Зауважимо, що якщо частка макулатурних постачань у загальному обсязі операцій звітного періоду занадто вже мала й антиЧВ за розрахунком вийшло менше 0,01 %*, то нараховувати розподільчі ПЗ не доведеться. Проте додаток Д7 з розрахунком антиЧВ у такому разі все одно слід подати.

* Нагадаємо: згідно з роз’ясненням податківців (див. лист ДПАУ від 25.10.2011 р. № 4261/6/15-3415-04) коефіцієнти в таблиці 1 додатка Д7 округлюють до 2 знаків після коми.

І не забудьте в останній декларації з ПДВ (за звітний період, в якому відбулося анулювання ПДВ-реєстрації) провести перерахунок згідно з пп. 199.4 і 199.5 ПКУ. Тобто перерахувати розподілений ПДВ виходячи з фактичних обсягів операцій, здійснених з початку року до дати анулю- вання.

Тому з останньою декларацією також подають додаток Д7. У ряд. 3.1 таблиці 1 цього додатка розраховують новий (з початку року до дати розреєстрації) коефіцієнт розподілу антиЧВ, а в таблиці 2 — проводять перерахунок розподільчих ПЗ.

Зазначений перерахунок здійснюють таким чином:

1) вартість придбань «подвійного» призначення з початку року до ПДВ-розреєстрації множать на свіжорозрахований річний антиЧВ;

2) визначають суму розподільчих ПЗ, яка має бути нарахована за результатами перерахунку, — розрахований у п. 1 обсяг постачання множать на ставку ПДВ (у нашому випадку — 20 %);

3) визначають суму необхідного коригування — порівнюють показники, відображені раніше в розподільчих податкових накладних, з тим, що вийшло в п. 1 і п. 2, і складають розрахунки коригувань до таких податкових накладних.

Результати перерахунку відображають у ряд. 4.1 останньої декларації.

Зауважте: якщо макулатура була здана в останньому звітному ПДВ-періоді, то в ньому доведеться одночасно нарахувати розподільчі ПЗ і тут же за ними провести перера- хунок.

Детальніше про розподіл і перерахунок ПДВ див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 1-2, а про облік макулатури — у «Податки & бухоблік», 2017, № 45, с. 14 і 2018, № 57, с. 19.

Приклад 4.5. Макулатура, оцінена за ціною можливої реалізації 500 грн, здана на утилізацію пункту переробки вторсировини.

Як реалізацію макулатури показати в обліку підприємства, ви можете дізнатися з табл. 4.6.

Таблиця 4.6. Облік макулатури

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн.

Дт

Кт

1

Оприбутковано макулатуру

209

719

500

2

Здано макулатуру на утилізацію

377

712

500

3

Списано собівартість реалізованої макулатури

943

209

500

4

Надійшла оплата за здану вторсировину

311

377

500

5

Нараховано компенсуючі ПЗ

949

641/ПДВ

100

Що ж, якщо вимальовуються такі наслідки застосування макулатурної пільги, то спокійніше здавати макулатуру вже після ПДВ-розреєстрації.

Утім, зауважте: пільга застосовується, якщо макулатура передається на утилізацію (тобто переробку).

Якщо ж цього не відбувається і підприємство макулатуру не накопичує, а у міру її утворення самостійно знищує (викидає як звичайне побутове сміття), то в цьому випадку говорити про пільгове постачання та його наслідки не доведе- ться.

4.6. Перевищення ліміту ПДВ-реєстрації при ліквідації

У цьому підрозділі розглянемо ситуацію, коли ліквідується підприємство — неплатник ПДВ, у якого при розпродажу майна обсяги операцій з постачання перевищили 1 млн грн.

Чи треба йому реєструватися платником ПДВ?

Формально — так, подати реєстраційну заяву платника ПДВ за формою № 1-ПДВ (див. додаток 1 до Положення № 1130) потрібно.

Адже як передбачено п. 181.1 ПКУ, якщо обсяги операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню, за останні 12 календарних місяців сукупно перевищили 1 млн грн, особа зобов’язана зареєструватися платником ПДВ у контролюючому органі за своїм місцезнаходжен- ням.

При цьому заява має бути подана не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем досягнення 1-мільйонного порога (п. 183.2 ПКУ). Її подають в електронній формі (п. 183.7 ПКУ).

Утім, враховуючи, що ліквідаційну процедуру супроводжує навпаки процес зняття з обліку, можливість ПДВ-реєстрації виглядає дуже сумнівною. Найімовірніше, підприємство, що ліквідується, платником ПДВ не зареєструють.

Адже, як обумовлено п. 183.8 ПКУ, контролюючий орган відмовляє в реєстрації особи платником ПДВ за наявності обставин для анулювання реєстрації із ст. 184 цього Кодексу.

У свою чергу, п.п. «б» п. 184.1 ПКУ містить «ліквідаційну» підставу для анулювання ПДВ-реєстрації.

Так, відповідно до цієї норми

прийняття рішення про припинення (ліквідацію) і затвердження ліквідаційного балансу є однією з підстав анулювання реєстрації платника ПДВ

Про те, що підприємство перебуває в процесі ліквідації, податківцям, безумовно, буде відомо. Причому ще з моменту прийняття підприємством рішення про ліквідацію і внесення запису про це до ЄДР. Поготів, перед реєстрацією особи платником ПДВ податківці обов’язково перевірять ці відомості (п. 3.8 Положення № 1130).

Тож напевно в ПДВ-реєстрації підприємству, що ліквідується, яке подало реєстраційну заяву, буде просто відмовлено. І оскільки реєстраційна заява подавалася підприємством в електронній формі, податківці на електронну пошту в електронній формі надішлють відмову (п. 3.10 Положення № 1130).

висновки

  • Продаж запасів і об’єктів ОЗ у загальному порядку обкладають ПДВ. Базою оподаткування є договірна вартість, але не нижче мінбази, встановленої абзацом другим п. 188.1 ПКУ.
  • При продажу об’єктів ОЗ у податковоприбутковому обліку високодохідників і малодохідників-добровольців виникають «продажні» різниці за пп. 138.1 і 138.2 ПКУ.
  • У разі дешевих продажів фізособам оподатковуваний дохід не виникає, якщо знижка не індивідуальна, а надається необмеженому колу осіб.
  • Здавання металобрухту і макулатури звільняється від ПДВ. Проте тільки операції з металобрухтом виведені з-під ПДВ-розподілу, передбаченого ст. 199 ПКУ. Для операцій з макулатурою таких винятків немає.
  • У разі перевищення підприємством, що ліквідується, ліміту ПДВ-реєстрації в 1 млн грн формально воно зобов’язане подати податківцям заяву за формою № 1-ПДВ.
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі