Продаем остатки

Если средств для удовлетворения требований кредиторов недостаточно, то ликвидационная комиссия организовывает продажу имущества ликвидируемого предприятия (ч. 9 ст. 111 ГКУ). О том, как последние продажи имущества отражают в бухгалтерском и налоговом учете предприятия, поговорим в этом разделе.

4.1. Продаем основные средства

Бухгалтерский учет

По правилам П(С)БУ 27 объекты основных средств (ОС), которые собираются продать, переводят в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи. Для учета таких активов предназначен специальный «запасный» субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи». Поэтому любой продаже ОС должен предшествовать перевод объектов на субсчет 286.

С месяца, следующего за месяцем перевода, по ним прекращают начислять амортизацию (п. 6 разд. II П(С)БУ 27, п. 29 П(С)БУ 7).

Реализацию таких объектов отражают в бухучете как обычную продажу оборотных активов. Доходы от реализации показывают по кредиту субсчета 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов». А балансовую стоимость актива списывают в дебет субсчета 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов».

Налог на прибыль

У малодоходников в налоговоприбыльном учете продажа ОС идет «в ногу» с бухучетом и никаких разниц не возникает. А вот у высокодоходников и малодоходников-добровольцев при продаже производственных объектов ОС появятся разницы.

Так, финансовый результат до налогообложения необходимо:

— увеличить на остаточную стоимость реализуемого объекта ОС, определенную по данным бухучета (абзац четвертый п. 138.1 НКУ). То есть на остаточную стоимость, по которой объект при переводе зачислялся на субсчет 286;

— уменьшить на остаточную стоимость реализуемого объекта ОС, определенную по налоговым правилам (абзац третий п. 138.2 НКУ).

Заметьте: такие разницы в налоговоприбыльном учете определяют не при переводе объекта в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи, а именно при продаже объекта ОС.

Подробнее о налоговом учете продажи ОС см. в спецвыпуске «Налоги & бухучет», 2017, № 94, с. 76.

НДС

Продажу объектов ОС в общем порядке облагают НДС. Налоговые обязательства по НДС начисляют исходя из договорной стоимости объекта, однако не ниже его балансовой (остаточной) стоимости по данным бухгалтерского учета, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода продажи (п. 188.1 НКУ).

В общем случае налоговые обязательства (НО) по НДС начисляют по первому событию: отгрузке или поступлению оплаты (п. 187.1 НКУ).

Исключение — поставки с оплатой за счет бюджетных средств. В таком случае налоговые обязательства по НДС возникают на дату зачисления денежных средств на банковский счет плательщика налога или на дату получения соответствующей компенсации в любой другой форме, включая уменьшение задолженности такого плательщика налога по его обязательствам перед бюджетом (п. 187.7 НКУ).

Пример 4.1. Продан автомобиль:

— первоначальная стоимость — 300000 грн;

— сумма износа — 120000 грн;

— остаточная стоимость — 180000 грн.

Договорная стоимость — 240000 грн (в том числе НДС — 40000 грн). Остаточная стоимость автомобиля на начало месяца продажи — 185000 грн (не превышает договорную стоимость, поэтому налоговые обязательства по НДС начисляют исходя из договорной стоимости).

Таблица 4.1. Учет продажи ОС

4.2. Продаем запасы

Бухгалтерский учет

Распродаваемым имуществом ликвидируемого предприятия могут оказаться производственные запасы, готовая продукция, товары, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП), прочие оборотные активы (далее — запасы).

При продаже запасов за денежные средства в бухучете признают доход. Его отражают, если одновременно соблюдены следующие условия (п. 8 П(С)БУ 15):

1) покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на ТМЦ;

2) предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованными ТМЦ;

3) сумма дохода (выручка) может быть достоверно определена;

4) существует уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.

Поэтому доход от реализации запасов в бухучете обычно признают на дату их отгрузки. А вот предоплата (если оплата предшествует отгрузке) на отражение дохода никак не повлияет (п.п. 6.3 П(С)БУ 15).

Налог на прибыль

Для операций по реализации запасов на территории Украины налоговоприбыльных разниц НКУ не предусмотрено. Поэтому и малодоходники, и высокодоходники в этом вопросе ориентируются на бухучет. Так что отраженные бухучетные доходы и расходы на общих основаниях поучаствуют в формировании бухфинрезультата — объекта налогообложения.

НДС

Операции по поставке запасов являются объектом налогообложения (п.п. «а» п. 185.1 НКУ). В общем случае налоговые обязательства по НДС возникают по первому событию: отгрузке или получению оплаты (п. 187.1 НКУ).

Налоговые обязательства по НДС начисляют исходя из договорной стоимости реализуемых запасов, однако не ниже (п. 188.1 НКУ):

— по товарам — цены приобретения, а

— по самостоятельно изготовленным запасам — обычных цен.

Пример. 4.2. Реализованы:

— готовая продукция на сумму 24000 грн (в том числе НДС — 4000 грн), себестоимость 15000 грн;

— товары на сумму 60000 грн (в том числе НДС — 10000 грн), себестоимость 42000 грн;

— материалы на сумму 14400 грн (в том числе НДС — 2400 грн), себестоимость 11000 грн;

— МБП на сумму 3000 грн (в том числе НДС — 500 грн), себестоимость 2300 грн.

Таблица 4.2. Учет продажи запасов

4.3. Дешевые продажи

А что если какое-то имущество закрывающегося предприятия — «не фонтан» и может быть реализовано только задешево, даже дешевле, чем его балансовая стоимость? К примеру, есть залежавшиеся товары, материалы или продукция, утратившие свои первоначальные качества. Какие последствия будут возникать у предприятия, решившего избавиться от такого «неликвида», чтобы выручить хоть какой-то капитал, рассмотрим далее.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете дешевые продажи отражаются по общим правилам без каких-либо особенностей. В случае проведения уценки сумму снижения первоначальной стоимости запасов до чистой стоимости реализации в бухучете относят в состав прочих операционных расходов: Дт 946 — Кт 20, 26, 28 (п. 5.8 Методрекомендаций № 2). При учете по продажным ценам снижение продажной цены за счет снижения торговой наценки отражают записью: Дт 285 — Кт 282. Подробнее о проведении уценки см. «Налоги & бухучет», 2019, № 43, с. 13 и 15; 2018, № 50, с. 33.

Налог на прибыль

Налоговоприбыльный учет дешевых продаж полностью ориентирован на бухгалтерский. То есть доходы и расходы по налогу на прибыль будут соответствовать доходам и расходам в бухгалтерском учете. Никаких корректировок бухгалтерского финрезультата в связи с дешевой «убыточной» продажей на территории Украины НКУ не предусмотрено. Это касается и высокодоходников, и малодоходников.

Разве что в случае продажи объектов ОС у высокодоходников (и малодоходников-добровольцев), как обычно, будут возникать продажные разницы по пп. 138.1 и 138.2 НКУ .

Другое дело — НДС-учет, где появляются особенности.

НДС

В общем случае НО по НДС начисляют исходя из договорной стоимости товаров/услуг (абзац первый п. 188.1 НКУ). Однако при дешевых продажах подключается правило минбазы, установленное абзацем вторым п. 188.1 НКУ. И в соответствии с ним база налогообложения не может быть ниже минимального порога, в частности:

— для товаров (услуг) — не ниже цены их приобретения;

— для самостоятельно изготовленных товаров (услуг) — не ниже обычной цены;

— для необоротных активов — не ниже их балансовой (остаточной) стоимости по данным бухучета на начало периода поставки.

Определяем минбазу. Рассмотрим подробнее, как ее определить, в табл. 4.3.

Таблица 4.3. Минбаза: правила определения

Учтите: минбаза не распространяется на поставки товаров (услуг), цены на которые подлежат государственному регулированию. Также не нужно ориентироваться на минбазу при осуществлении операций, для которых установлена своя специальная база налогообложения. Среди них:

— необлагаемое/нехозяйственное использование активов, в частности их списание (спецбаза по п. 189.1 НКУ);

— ликвидация ОС по решению плательщика (спецбаза по п. 189.9 НКУ);

— аннулирование регистрации плательщиком НДС (спецбаза по п. 184.7 НКУ).

Ну а еще не придется начислять минбазный НДС (с суммы превышения минбазы над договорной ценой) при поставках товаров/услуг, освобожденных от налогообложения (см. подкатегорию 101.16 БЗ).

По какой ставке начислять минбазные НО? При дешевой продаже, требующей доначисления НО с оглядкой на минбазу, мы имеем дело с одной и той же операцией поставки. Поэтому

Так, при дешевой продаже товаров, которые облагаются 20-процентным НДС, минбазные НО также начислим по ставке 20 %.

Оформление налоговых накладных. В таком случае НО по НДС формируются из двух составляющих:

— НО, начисленных исходя из договорной стоимости, и

— НО, рассчитанных исходя из суммы превышения минбазы над договорной ценой.

Поэтому при дешевых продажах составляют две налоговых накладных (п. 15 Порядка № 1307):

— первую — на договорную стоимость;

— вторую — на сумму превышения минбазы над договорной ценой.

Первую налоговую накладную оформляют в общем порядке на покупателя. На основании такой зарегистрированной налоговой накладной покупатель вправе отразить налоговый кредит.

Что касается минбазных НО (начисляемых исходя из суммы превышения), то их можно включить в сводную минбазную налоговую накладную. Ее составляют не позже последнего дня месяца дешевой продажи (п. 201.4 НКУ) на себя и покупателю не выдают.

В такой сводной минбазной налоговой накладной:

— в заглавной части указывают тип сводности «3» и тип причины «15» (пп. 11 и 8 Порядка № 1307);

— в реквизитах продавца и покупателя предприятие приводит свои данные (п. 15 Порядка № 1307);

— в «номенклатурной» гр. 2 указывают номенклатуру поставляемых товаров/услуг, после чего добавляют фразу «перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання» (п.п. 1 п. 16 Порядка № 1307);

— гр. 3.1, 3.2, 3.3, 4, 5, 12 не заполняют (см. подкатегорию 101.16 БЗ);

— остальные графы заполняют без особенностей.

Доначисление минбазных НО по налоговым накладным с типом причины «15» в бухгалтерском учете отражают записью: Дт 949 — Кт 641/НДС.

Отражение в декларации по НДС. В декларации по НДС дешевые продажи отражают в стр. 1.1 или 1.2 (в зависимости от ставки, по которой облагается операция: 20 % или 7 %). В том числе в этих же строках декларации отражают и минбазные НО, начисленные с суммы превышения минбазы над договорной ценой. А также такие операции расшифровывают в таблице 1 приложения Д5, где отражают:

— договорные НО — под ИНН покупателя;

— минбазные НО — под своим ИНН.

Налогообложение доходов физлиц

При дешевых распродажах неликвидного имущества покупателям — физическим лицам не будет возникать объекта для налога на доходы физических лиц (НДФЛ).

В такой ситуации нет оснований применять п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ и говорить о появлении у физлица дохода в виде дополнительного блага (из-за покупки неликвида по сниженной цене).

Ведь по п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ налогооблагаемым доходом физлица считается, в частности, доход, полученный как дополнительное благо в виде суммы скидки обычной цены (стоимости) товаров, индивидуально предназначенной для такого плательщика налога. Таким образом, только в том случае, если пониженную цену установили для отдельного покупателя, сумма предоставленной ему индивидуальной скидки считается допблагом и включается в налогооблагаемый доход.

Однако если речь о снижении цены на неликвидное имущество, индивидуальной скидки нет. Ведь реализовать это имущество по пониженной цене предприятие готово любому, кто решит его приобрести.

Подтверждают это и налоговики (см. консультацию в подкатегории 103.02 БЗ).

Ну а еще НДФЛ тут не возникнет потому, что низкая цена неликвидного имущества продиктована, прежде всего, снижением его реальной стоимости. То есть обусловлена уменьшением его обычной цены. Ведь по другой цене это имущество просто не продать!

Такая цена для него теперь является обычной и соответствует уровню рыночных цен. А значит, никакого дополнительного блага у покупателя-физлица не возникает. Поэтому нет объекта ни для НДФЛ, ни для военного сбора (п.п. 1.7 п. 16¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Однако если хочется подстраховаться от каких-то претензий контролеров, то можно провести уценку. Она покажет, что для запасов, уцененных до чистой стоимости реализации, это и есть их реальная (обычная) цена.

Пример 4.3. При ликвидации предприятия принято решение о продаже:

— залежавшихся производственных запасов. Первоначальная стоимость запасов — 10000 грн.

Запасы были уценены до чистой стоимости реализации 6000 грн (без НДС) и реализованы по цене 7200 грн (в том числе НДС — 1200 грн);

— оборудования. Первоначальная стоимость оборудования — 300000 грн, сумма износа — 130000 грн, балансовая (остаточная) стоимость на начало месяца продажи — 170000 грн.

Договорная стоимость — 192000 грн (в том числе НДС — 32000 грн).

Как указанные операции отразить в учете предприятия, см. в табл. 4.4.

Таблица. 4.4. Учет дешевой продажи имущества

4.4. Сдаем металлолом

В процессе деятельности у большинства производственных (и не только) предприятий образуются лом и отходы черных и/или цветных металлов. Поскольку любое ликвидируемое юрлицо старается максимально монетизировать все принадлежащие ему активы, самое время избавляться от накопленного металлолома. О том, как такая операция отражается в учете предприятия, вы узнаете из этого подраздела.

Бухгалтерский учет

Металлолом, полученный от ликвидации (разборки) основных средств, порчи активов или в качестве отходов производства, приходуют по чистой стоимости реализации записью: Дт 209 — Кт 746, 23 (п. 2.13 Методрекомендаций № 2).

Последующую продажу металлолома отражают как обычную реализацию запасов. В момент отгрузки металлолома признают доход (Дт 377 — Кт 712) и одновременно списывают его себестоимость в расходы (Дт 943 — Кт 209).

Налоговый учет

Налог на прибыль. Налоговоприбыльный учет солидарен с бухучетом. Никаких разниц (корректировок) в таком случае не предусмотрено.

НДС. Сдача металлолома — льготная поставка (освобожденная от НДС по п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Но только (!) для лома и отходов черных/цветных металлов, включенных в «черный» и «цветной» Перечни, утвержденные постановлением КМУ от 12.01.2011 г. № 15. А вот поставка металлолома не из Перечней (к примеру, лома и отходов драгоценных металлов) не льготируется (см. консультацию в подкатегории 101.07 БЗ).

В такой льготной налоговой накладной (см. подкатегорию 101.16 БЗ):

1) в левой верхней части в графе «Складена на операції, звільнені від оподаткування» указывают о льготности записью «Без ПДВ»;

2) в разделе А заполняют «общую» строку I и «льготную» строку IX (остальные строки раздела А не заполняют);

3) в разделе Б приводят:

— в гр. 8 — код ставки «903»;

— в гр. 9 — код «металлоломной» льготы («14060465» — согласно действующему по состоянию на 01.07.2020 г. Справочнику льгот № 99/2);

— гр. 11 не заполняют;

— гр. 2 — 7, 10 заполняют в обычном порядке. Например, если расценка установлена за килограмм, то в гр. 4 заносят «кг», а в гр. 5 — код «0301».

Льготную поставку металлолома отражают в стр. 5.1 (и стр. 5) декларации по НДС. А также в таблице 2 приложения Д6 по ней приводят сумму льготы.

При этом расчет льготы осуществляют в соответствии с п. 3 разд. V¹ Порядка № 21. Но учтите, что сумма льготы по расчету не должна получиться отрицательной.

На крайний случай посчитать ее можно «в лоб» — по цене сданного металлолома (подробнее см. «Налоги & бухучет», 2018, № 83, с. 4).

Распределять ли НДС? Одновременное осуществление облагаемых и необлагаемых операций влечет необходимость распределения НДС по правилам ст. 199 НКУ. Для этого рассчитывают коэффициент распределения в соответствии с п. 199.2 или п. 199.3 НКУ.

С учетом этого коэффициента по приобретенным товарам, услугам, необоротным активам «двойного» назначения (предназначенным для одновременного использования в двух видах деятельности) начисляют распределительные НО, чтобы частично скомпенсировать сумму входного НДС.

Кроме того, по правилам, предусмотренным пп. 199.4 и 199.5 НКУ, в конце года или на дату аннулирования НДС-регистрации проводят перерасчет начисленных в текущем году распределительных НО.

Делают это с учетом коэффициента распределения, определенного исходя из фактических объемов операций, проведенных в текущем году. Подробнее о распределении и перерасчете НДС см. «Налоги & бухучет», 2020, № 1-2.

Поскольку сдача металлолома — льготная поставка, то появляется вопрос: распределять ли НДС по ст. 199 НКУ?

Должны вас успокоить: к счастью, делать этого не нужно.

Как предусмотрено п. 199.6 НКУ, правила ст. 199 НКУ не применяются при поставке плательщиком отходов и лома черных и цветных металлов, образовавшихся вследствие переработки, обработки, плавки товаров (сырья, материалов, заготовок и т. п.) на производстве, в строительстве, разборке (демонтаже) ликвидированных ОС и других подобных операций. Таким образом,

Поэтому если сдача металлолома — единственная льготная поставка, то подавать приложение Д7 к декларации по НДС и рассчитывать коэффициент распределения не придется.

К тому же по металлолому, образовавшемуся при ликвидации ОС или как отходы производства, не возникает оснований для начисления компенсирующих НО по п. 198.5 НКУ (см. «Вестник. Официально о налогах», 2018, № 17-18, с. 15).

Напомним, что последние необходимо начислять по товарам, услугам, необоротным активам (купленным с НДС) для льготных операций. Однако в данном случае изначально покупались ОС и сырье, причем для облагаемой деятельности. Полученный же от их использования металлолом возник побочно и специально для льготных операций не приобре- тался.

Причем по металлолому, образовавшемуся при ликвидации ОС и как отходы производства (при переработке сырья), неначисление компенсирующих НО по п. 198.5 НКУ помогали отстоять суды (см. постановление Пятого апелляционного админсуда г. Одессы от 25.09.2019 г. по делу № 540/638/19; постановление Одесского апелляционного админсуда от 11.09.2018 г. по делу № 821/617/18*). Главный аргумент служителей Фемиды: отходы не могут квалифицироваться как товар, купленный для льготных операций.

* См. по ссылке: reyestr.court.gov.ua/Review/84524784 и reyestr.court.gov.ua/Review/76542969 соответственно.

Если металлоломом стал покупной товар. А что если в металлолом превратился покупной товар на складе? И, например, сдавать на металлолом приходится покупные испорченные или неликвидные запчасти, так и не использованные в хоздеятельности.

В таком случае заметьте: перечень «металлоломообразующих» операций в п. 199.6 НКУ не закрытый. Он допускает образование как промышленного, строительного, разборочного металлолома, так и лома от «других подобных операций». То есть, по сути, охватывает любой металлолом, образовавшийся в силу разных обстоятельств в ходе деятельности.

А потому сдача любого собственного металлолома, независимо от причин его возникновения (в том числе сдача на металлолом старых/испорченных покупных товаров — в частности, приобретенных запчастей) не повлечет распределения НДС.

Радует, что аналогично понимают п. 199.6 НКУ и контролеры. И поясняют: сдача на металлолом товарных запасов, испорченных, например, вследствие пожара, не вызывает необходимости распределения НДС по ст. 199 НКУ (письмо ГФСУ от 26.09.2019 г. № 406/6/99-00-07-03-02-15/ІПК).

Что же касается компенсирующих НО, то

И еще один важный момент. Если для транспортировки металлолома в пункт приема заказываем услуги у стороннего перевозчика (плательщика НДС), то входной НДС по услугам перевозки попадет в налоговый кредит. Но поскольку услуги перевозки заказаны для льготной операции (поставки металлолома), по ним придется начислить компенсирующие НО (по п.п. «б» п. 198.5 НКУ).

Подробнее о металлоломе см. «Налоги & бухучет», 2019, № 36, с. 8 и № 51, с. 30.

Пример 4.4. Металлолом, полученный от ликвидации объектов основных средств, оценен по цене возможной реализации 3000 грн. Он сдан как вторсырье заготовительной организации.

Расходы на доставку металлолома — 480 грн (в том числе НДС — 80 грн).

Как продажу металлолома отразить в учете предприятия, вы можете увидеть в табл. 4.5.

Таблица. 4.5. Учет металлолома

4.5. Сдаем макулатуру

Бухгалтерский и налоговоприбыльный учет операций с макулатурой аналогичен учету операций с металлоломом (см. подраздел 4.4). А вот в НДС-учете появляются отличия.

Для операций с макулатурой также действует НДС-льгота (п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Временно до 01.01.2022 г. освобождаются от НДС операции по поставке/импорту бумаги и картона для утилизации (макулатуры и отходов) товарной позиции 4707 согласно УКТ ВЭД.

Однако, в отличие от металлоломной льготы, макулатурная льгота может иметь неприятные последствия и привести к начислению:

— во-первых, компенсирующих НО (по п. 198.5 НКУ);

— во-вторых, распределительных НО (по ст. 199 НКУ).

Компенсирующие НО. По макулатуре, образовавшейся от товаров/упаковки, приобретенных с НДС, придется начислить компенсирующие НО по п.п. «б» п. 198.5 НКУ (как при использовании в льготных операциях).

Такие НО начисляют на балансовую стоимость макулатуры, т. е. на чистую стоимость реализации (п. 2.13 Методрекомендаций № 2).

Ввиду этого, при реализации макулатуры составляют налоговую накладную на льготную поставку (с записью «Без ПДВ»). В декларации по НДС объем льготируемой поставки отражают по стр. 5.1 (и стр. 5).

В свою очередь, сумму компенсирующих НО включают по итогам месяца в сводную компенсирующую налоговую накладную (с типом сводности «1» и типом причины «09», п. 8 и п.п. 4 п. 11 Порядка № 1307). При этом компенсирующие НО отражают в стр. 4.1 декларации по НДС.

Хотя должны заметить, что существует и противоположная позиция — за неначисление компенсирующих НО. Аргументируется она тем, что макулатура на предприятии образуется как побочный продукт деятельности и специально для льготных операций не приобреталась. Однако по макулатуре такая альтернативная позиция проблемная, поэтому компенсирующие НО безопаснее начислить.

А вот если макулатура образовалась от литературы/периодики/товаров, купленных без НДС (к примеру, льготных или купленных у неплательщиков), то компенсирующие НО начислять не нужно.

Раз не было входного НДС, то и компенсировать здесь нечего.

Распределительные НО. Если у предприятия раньше льготной деятельности не было, то появление льготной макулатурной поставки в стр. 5.1 декларации по НДС потребует распределить НДС и начислить распределительные НО по ст. 199 НКУ.

Все потому, что, к сожалению, макулатурные поставки (в отличие от металлоломных) не выведены из-под НДС-распределения и не упомянуты среди исключений в п. 199.6 НКУ. А значит, НДС-распределения по ст. 199 НКУ не избежать.

Напомним, что распределительные НО начисляют по покупкам «двойного» назначения, т. е. предназначенным для одновременного использования в облагаемой и необлагаемой деятельности. Чаще всего такими покупками «двойного» назначения являются расходы на аренду офиса, коммунальные платежи, услуги связи, канцелярские товары и т. д.

При этом распределительные НО отражают в стр. 4.1 декларации по НДС.

Поэтому если сдача макулатуры — первая льготная поставка (и ранее у предприятия льготных поставок не было), то с НДС-декларацией нужно подать приложение Д7.

В стр. 2 таблицы 1 этого приложения необходимо рассчитать коэффициент распределения антиЧВ исходя из объемов операций отчетного периода (п. 199.3 НКУ).

Указанный показатель определяют согласно формуле, приведенной в гр. 7 таблицы 1 приложения Д7. Его используют для начисления распределительных НО по «двойным» покупкам. Для этого объем покупок «двойного» назначения умножают на рассчитанный коэффициент антиЧВ и на ставку НДС (в нашем случае — 20 %).

Заметим, что если доля макулатурных поставок в общем объеме операций отчетного периода слишком уж мала и антиЧВ по расчету получилось меньше 0,01 %*, то начислять распределительные НО не придется. Однако приложение Д7 с расчетом антиЧВ в таком случае все равно следует подать.

* Напомним: согласно разъяснению налоговиков (см. письмо ГНАУ от 25.10.2011 г. № 4261/6/15-3415-04) коэффициенты в таблице 1 приложения Д7 округляют до 2 знаков после запятой.

И не забудьте в последней декларации по НДС (за отчетный период, в котором произошло аннулирование НДС-регистрации) провести перерасчет согласно пп. 199.4 и 199.5 НКУ. То есть пересчитать распределенный НДС исходя из фактических объемов операций, осуществленных с начала года до даты аннули- рования.

Поэтому с последней декларацией также подают приложение Д7. В стр. 3.1 таблицы 1 этого приложения рассчитывают новый (с начала года до даты разрегистрации) коэффициент распределения антиЧВ, а в таблице 2 — проводят перерасчет распредели- тельных НО.

Указанный перерасчет осуществляют следующим образом:

1) стоимость покупок «двойного» назначения с начала года до НДС-разрегистрации умножают на свежепосчитанный годовой антиЧВ;

2) определяют сумму распределительных НО, которая должна быть начислена по результатам перерасчета, — рассчитанный в п. 1 объем поставки умножают на ставку НДС (в нашем случае — 20 %);

3) определяют сумму необходимой корректировки — сравнивают показатели, отраженные ранее в распределительных налоговых накладных, с тем, что получилось в п. 1 и п. 2, и составляют расчеты корректировок к таким налоговым накладным.

Результаты перерасчета отражают в стр. 4.1 последней декларации.

Имейте в виду: если макулатура была сдана в последнем отчетном НДС-периоде, то в нем придется одновременно начислить распределительные НО и тут же по ним провести перерасчет.

Подробнее о распределении и перерасчете НДС см. «Налоги & бухучет», 2020, № 1-2, а об учете макулатуры — «Налоги & бух- учет», 2017, № 45, с. 14 и 2018, № 57, с. 19.

Пример 4.5. Макулатура, оцененная по цене возможной реализации 500 грн, сдана на утилизацию пункту переработки вторсырья.

Как реализацию макулатуры показать в учете предприятия, вы можете узнать из табл. 4.6.

Таблица 4.6. Учет макулатуры

Что ж, если вырисовываются такие последствия применения макулатурной льготы, то спокойнее сдавать макулатуру уже после НДС-разрегистрации.

Впрочем, учтите: льгота применяется, если макулатура передается на утилизацию (т. е. переработку).

Если же этого не происходит и предприятие макулатуру не накапливает, а по мере ее образования самостоятельно уничтожает (выбрасывает как обычный бытовой мусор), то в этом случае говорить о льготной поставке и ее последствиях не прихо- дится.

4.6. Превышение лимита НДС-регистрации при ликвидации

В этом подразделе рассмотрим ситуацию, когда ликвидируется предприятие — неплательщик НДС, у которого при распродаже имущества объемы операций по поставке превысили 1 млн грн.

Нужно ли ему регистрироваться плательщиком НДС? Формально — да, подать регистрационное заявление плательщика НДС по форме № 1-ПДВ (см. приложение 1 к Положению № 1130) необходимо.

Ведь как предусмотрено п. 181.1 НКУ, если объемы операций по поставке товаров/услуг, подлежащих налогообложению, за последние 12 календарных месяцев совокупно превысили 1 млн грн, лицо обязано зарегистрироваться плательщиком НДС в контролирующем органе по своему местона- хождению.

При этом заявление должно быть подано не позже 10 числа календарного месяца, следующего за месяцем достижения 1-миллионного порога (п. 183.2 НКУ). Его подают в электронной форме (п. 183.7 НКУ).

Впрочем, учитывая, что ликвидационной процедуре сопутствует наоборот процесс снятия с учета, возможность НДС-регистрации выглядит весьма сомнительной. Скорее всего, ликвидирующееся предприятие плательщиком НДС не зарегистрируют.

Ведь, как оговорено п. 183.8 НКУ, контролирующий орган отказывает в регистрации лица плательщиком НДС при наличии обстоятельств для аннулирования регистрации из ст. 184 этого Кодекса.

В свою очередь, п.п. «б» п. 184.1 НКУ содержит «ликвидационное» основание для аннулирования НДС-регистрации.

Так, в соответствии с этой нормой

О том, что предприятие находится в процессе ликвидации, налоговикам, безусловно, будет известно. Причем еще с момента принятия предприятием решения о ликвидации и внесении записи об этом в ЕГР. Тем более, перед регистрацией лица плательщиком НДС налоговики обязательно проверят эти сведения (п. 3.8 Положения № 1130).

Так что наверняка в НДС-регистрации ликвидирующемуся предприятию, подавшему регистрационное заявление, будет попросту отказано. И поскольку регистрационное заявление подавалось предприятием в электронной форме, налоговики на электронную почту в электронной форме пришлют отказ (п. 3.10 Положения № 1130).