Як сховати витрати (приховати збитки)

Момент визнання витрат

Порядок відображення (момент визнання) витрат у бухобліку визначений НП(С)БО 16. Згідно з п. 7 цього стандарту витрати визнають витратами періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони понесені. Чи якщо встановити прямий зв’язок із доходом певного періоду неможливо, то витрати визнають у періоді їх здійснення.

Тим самим для витрат чітко позначений момент виникнення. Тому відображати їх, коли надумається / переносити до іншого періоду / не відображати взагалі було б неправильно. Навіть на догоду податківцям. Адже це призведе до викривлення звітності. Оскільки реальні витрати виявляться заниженими, а фінрезультат звітного періоду — штучно завищеним. А, як відомо (згідно з п. 3 розд. III НП(С)БО 1),

До того ж буде порушений принцип обачності, згідно з яким методи оцінки, використовувані у бухобліку, повинні запобігати заниженню оцінки зобов’язань і витрат та завищенню оцінки активів і доходів підприємства (п. 6 розд. III НП(С)БО 1). Тому за всіма законами бухобліку до звітності повинен потрапити не викривлений, а такий, як є, — реальний фінрезультат. Підлаштовувати його під контролерів неприйнятно!

Але що якщо все-таки зважилися нехтувати такими правилами і навіть із відома (або вимоги) власників вирішили сховати зайві витрати і не світити збитки? Розглянемо варіанти й відзначимо ризики кожного з них.

Немає документів

Інколи витрати не показують, посилаючись на відсутність первинки. Мовляв, надійдуть документи і витрати відобразимо потім, коли будуть потрібні.

Проте такі дії є порушенням правил бухобліку, оскільки госпоперації мають бути відображені в обліку в періоді їх здійснення (ч. 5 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінзвітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-ХIV). І, зокрема, визнання витрат у бухобліку не залежить від періоду отримання первинних документів від постачальників, на що звертав увагу й сам Мінфін (див. лист від 22.04.2016 р. № 31-11410-06-5/11705).

І навіть більше — порядок обліку операцій при первинці, що запізнюється, прописаний у пп. 2.6, 3.5 Положення про документальне забезпечення записів у бухобліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88 (детальніше див. у «Податки & бухоблік», 2017, № 62, с. 29).

Тому перетягувати витрати в період, коли первинка була отримана із запізненням (тобто відображати їх у «чужому» періоді), не можна. Це помилка. Якщо її виявлять контролери при перевірці, то викосять витрати. І сперечатися з ними буде складно.

Відкладаємо витрати (рахунок 39)

Притримуємо витрати: кидаємо «зайві» витрати на рахунок 39 «Витрати майбутніх періодів» (потім витрати покажемо в тому періоді, коли будуть потрібні, — тобто переносимо зі збиткового періоду на той, коли отримаємо прибуток).

Щоправда, повинні знову-таки зауважити: насправді, витратами майбутніх періодів (ВМП) є витрати, здійснені в поточному періоді, але належні до наступних періодів. Прикладом ВМП є аванси за оренду, передплату на періодичні видання, сезонні витрати тощо (детальніше див. у «Податки & бухоблік», 2017, № 17, с. 16). Тому при цьому варіанті краще мати обґрунтування того, що витрати споживатимуться протягом декількох періодів (тобто відповідають критеріям ВМП).

Інакше якщо приналежність деяких витрат до ВМП виявиться сумнівною, доведеться виправляти помилку і повертати витрати у свій період через механізм самовиправлень (детальніше про виправлення помилок див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 79 і 2019, № 25). Тому такий варіант небезпечний викривленням звітності. До того ж він небезпечний і з позицій оподаткування: у відкладеному відображенні витрат «не в тому періоді» контролери можуть угледіти недоплату податку на прибуток з усіма можливими наслідками (знімуть витрати і донарахують податок із штрафними санкціями).

Приховуємо витрати (рахунок 44)

А що коли взагалі поточні витрати не показувати, а прямо списати їх за рахунок нерозподіленого прибутку (у Дт 44)?

У такому разі відзначимо, що за правилами Інструкції № 291* використати чистий прибуток можна на:

* Інструкція про застосування Плану рахунків..., затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291.

— виплату дивідендів власникам (Дт 443 — Кт 671);

— відрахування в резервний капітал (Дт 443 — Кт 43);

— збільшення статутного капіталу (Дт 443 — Кт 401) (так зване в Інструкції № 291 «інше використання»).

У зв’язку з цим нагадаємо, що створення резервного капіталу обов’язкове тільки для АТ, що розміщують як прості, так і привілейовані акції (ст. 19 Закону України «Про акціонерні товариства» від 17.09.2008 р. № 514-VI), і для ТОВ — коли вирішено викупити частку у власному статутному капіталі без її зменшення (ст. 25 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 р. № 2275-VIII). В інших випадках він не обов’язковий. До того ж у резервного капіталу своє призначення — його використовують виключно для: (1) покриття збитків (зверніть увагу: не витрат!), (2) виплат дивідендів за привілейованими акціями, (3) в інших випадках, передбачених законодавством (у ТОВ — для викупу частки).

Тобто, по суті, це частина власного капіталу, зарезервована для особливих випадків і недоторканна для витрачання в повсякденній діяльності. А ось для покриття поточних витрат він не призначений. Тому пускати поточні витрати в обхід рахунків класу 9 прямо на рахунок 44 (списувати за рахунок резервного капіталу) щонайменше некоректно! Стандартами це не передбачено.

Хоча податківці, напевно, такий підхід тільки схвалять. Адже ситуація сприяє наповненню бюджету: завищений об’єкт оподаткування веде до сплати платником податків податку на прибуток у більшій сумі. Тому фіскали навряд чи візьмуться відновлювати витрати. Поготів, що іноді самі ж радять саме так і чинити. І при перевірках ставлять під сумнів можливість відображення деяких витрат на рахунках класу 9 і рекомендують відносити їх на рахунок 44 як негосподарські. Тоді як насправді витрати у бухобліку розмежовані тільки за видами діяльності (операційною, інвестиційною, фінансовою тощо, див. Інструкцію № 291) та їх поділ на господарські і негосподарські не передбачено. Детальніше див. у «Податки & бухоблік», 2019, № 64, с. 2; 2020, № 55, с. 26.

Преміювання (матеріальне заохочення). Щоправда, повинні відзначити, що, наприклад, для підприємств держкомунсектору прямо передбачена можливість направлення (використання) частини чистого прибутку на (п. 1.2 розд. IV Положення, затвердженого наказом Мінфіну від 19.12.2006 р. № 1213):

— матеріальне заохочення працівників. Такі підприємства матеріальне заохочення (винагороду, допомогу, премію), що виплачується згідно з фінансовим планом з прибутку попереднього звітного кварталу (року), відображають записом Дт 443 — Кт 66. Тобто визнають не звичайними витратами, а прямо відносять на зменшення нерозподіленого прибутку.

Тобто, проводячи паралель, цим підходом аналогічно можуть скористатися й інші (недержавні) підприємства. Головне, щоб можливість преміювання працівників була закріплена в Положенні про преміювання, яке зазвичай є додатком до колективного договору (лист Мінфіну від 08.08.2012 р. № 31-08410-07-10/19584; детальніше про преміювання див. у «Податки & бухоблік», 2019, № 15, с. 73);

— розвиток виробництва і створення фондів спеціального призначення, які використовуються для здійснення капінвестицій (Дт 443 — Кт 426);

— відрахування до централізованого фонду (Дт 443 — Кт 682).

Тож, як бачимо,

Тому якщо мета — витрати не відкласти, а сховати назавжди (списати в Дт 44), то цей варіант, загалом, згодиться (з податкових позицій — спосіб безпечний, оскільки заниження об’єкта не виникне). Та все ж для такого витрачання прибутку бухгалтерові варто заручитися згодою власників, оскільки питання використання прибутку перебуває у їх компетенції.

Втрачаємо витрати помилково

Щоб не було збитків, не показуємо витрати у бухгалтерському і податковому обліку «помилково» — скажімо, забули про амортизацію. Але цей спосіб не ідеальний. Адже якщо вирішимо відновити витрати, то зможемо це зробити тільки через виправлення помилок. Іншим способом повернути невідображені витрати ані у бухгалтерському, ані в податковому обліку, на жаль, не вийде (визнавати їх витратами поточного періоду не можна).

У зв’язку з цим нагадаємо, що помилки минулих років, що вплинули на фінрезультат, виправляють шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) на початок звітного року (тобто через рах. 44, п. 4 НП(С)БО 6). Тому виправлення помилок — саме той допустимий випадок, коли витрати дозволено відновити шляхом зменшення власного капіталу згідно з приписами нацстандартів (п. 9.5 НП(С)БО 16).

Щоправда, тоді додасться клопоту, оскільки після виправлення помилки доведеться заново скласти фінзвітність і виправити помилки в декларації з податку на прибуток. Детальніше про виправлення помилок див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 80, с. 4 і № 79; 2019, № 26, с. 23; 2018, № 56, с. 30 (ср. ).

Податкові різниці

Відомо, що податковоприбутковий облік заточений на бухгалтерський облік. Об’єктом оподаткування є бухфінрезультат, який високодохідники і малодохідники-добровольці коригують на різниці (п.п. 134.1.1 ПКУ). Тому ті, хто веде облік різниць, іноді вдаються до такого способу: фінзвітність і бухфінрезультат не чіпають (тобто їх не викривляють), а припускаються помилки саме в податкових різницях (тобто тільки в декларації з прибутку). При цьому кожен на свій смак шукає рядок для такої різниці в додатку РІ. Потім, якщо захочемо виправити помилку, доведеться уточнити тільки декларацію з прибутку.

Причому зауважте: для тих, хто підпадає під обов’язковий аудит, навмисне викривлення бухобліку і фінзвітності — не вихід для приховання витрат (детальніше про обов’язковий аудит див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 103, с. 4 і № 38-39, с. 7). Імовірніше, їм більш прийнятні помилки в прибутковій декларації.

Хоча такий варіант ми, звичайно, теж не схвалюємо. Оскільки, відверто кажучи, не справа це бухгалтера — подавати звітність таку, яку хочуть бачити податківці.

Та все ж розглянуті способи, повторимо, не бездоганні і пов’язані із викривленням звітності або виправленням помилок. Тому краще подумати про запобігання збиткам наперед і планувати фінрезультат.

Управляємо фінрезультатом

Якщо не потрібні зайві доходи і витрати, про це варто потурбуватися завчасно. Адже можна контролювати доходи і витрати й управляти фінрезультатом, використовуючи законні бухінструменти. Ось декілька шляхів мінімізації витрат:

— подовжуємо строк використання основних засобів (ОЗ);

— встановлюємо ліквідаційну вартість об’єктів ОЗ (див. «Податки & бухоблік», 2020, № 58, с. 7);

— проводимо поліпшення ОЗ / капітальні ремонти, а не поточні ремонти. Оскільки рішення про характер робіт приймає керівник підприємства з урахуванням аналізу ситуації та істотності витрат (п. 29 Методрекомендацій з бухобліку ОЗ, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561). Детальніше про ремонти і поліпшення ОЗ див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 85, с. 64;

— виводимо тимчасово не використовувані ОЗ з експлуатації / переводимо на консервацію;

— знижуємо бухобліковий вартісний критерій ОЗ (актуальніше для малодохідників, оскільки високодохідники для зближення з податковим обліком зазвичай установлюють його в 20 тис. грн);

— видаємо не безповоротну фіндпомогу, а поворотну позику (наслідків немає), потім прощаємо/чекаємо перетворення позики на безнадійну (визнаємо витрати);

— здійснюємо операції із засновниками (на умовах, відмінних від ринкових): орендуємо майно / беремо процентну позику. Тоді результати операцій із власниками не повинні вплинути на доходи і витрати (п. 5 НП(С)БО 15 і п. 6 НП(С)БО 16). Тому неринкову орендну плату / відсотки відобразимо поза витратами: Дт 425 (441, 442) — Кт 685 (детальніше див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 53, с. 16 і № 89, с. 21).

Чи зайдемо із зворотного боку — регулюємо доходи:

— передаємо товари на комісію замість укладення договору купівлі-продажу (відкладаємо дохід);

— самі стаємо посередниками, а не простими перепродавцями (мінімізуємо доходи і витрати);

— не продаємо покупцеві товар, а передаємо на відповідальне зберігання (договір купівлі-продажу укладемо пізніше — відкладаємо дохід).

Перелік випадків не вичерпний. Напевно, у вас його вийде додати своїми ситуаціями. Тому щоб нічого не викривляти/не виправляти, все-таки краще контролювати фінрезультат завчасно.