9. Отражаем результаты инвентаризации в учете

В избранном В избранное
Печать
редактор Наталья Вороная и налоговый эксперт Наталья Чернышова
Налоги и бухгалтерский учет Ноябрь, 2015/№ 93
Наконец-то инвентаризация окончена. Осталось все спокойно задокументировать и отразить ее результаты в учете. Здорово, если фактическое наличие проинвентаризированных активов и обязательств полностью соответствует данным бухгалтерского учета. Однако такой идеальный финал бывает не всегда. К сожалению, случается, что в ходе инвентаризации возникает расхождение учетных и фактических данных (так называемые инвентаризационные разницы) — излишки, недостачи или пересортица. И тогда появляется вопрос: как урегулировать возникшие расхождения? На основании каких документов отразить корректировки в учете предприятия? Давайте вместе подробно рассмотрим порядок документального оформления результатов инвентаризации и их отражения в учете предприятия.

9.1. Оформляем результаты инвентаризации документально

После окончания инвентаризации оформленные в установленном порядке инвентаризационные описи (акты инвентаризации) передают в бухгалтерию ( п. 19 разд. II Положения № 879).

Бухгалтерия должна сверить данные всех инвентаризационных описей (т. е. фактическое наличие активов и обязательств) с данными бухгалтерского учета. По тем ценностям и расчетам, в отношении которых установлено отклонение фактических данных от учетных, она составляет сличительные ведомости ( п. 20 разд. II Положения № 879).

Отклонения между фактическими и учетными данными, выявленные в ходе инвентаризации ОС, НМА, прочих необоротних материальных активов и капитальных инвестиций, могут быть отражены в Сличительной ведомости результатов инвентаризации необоротных активов. А чтобы задокументировать результаты инвентаризации ТМЦ, по которым выявлены отклонения от учетных данных, можно использовать Сличительную ведомость результатов инвентаризации запасов. Обе эти формы утверждены приказом № 572*.

* Напомним, что инвентаризационные формы, утвержденные приказом № 572, Минфин позволяет применять не только бюджетникам, но и прочим юрлицам, независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности, а также представительствам иностранных субъектов хоздеятельности ( п. 2 приказа № 572).

Приведем пример их заполнения на с. 71 и 72.

Заметьте: небюджетники для определения результатов инвентаризации ОС и ТМЦ могут использовать также сличительные ведомости по формам № инв-18 и № инв-19, утвержденным постановлением № 241, или самостоятельно разработанные бланки.

1 До відомостей включаються виявлені розбіжності між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів.

На активы, которые принадлежат другим предприятиям, составляют отдельные сличительные ведомости. Их копии направляют собственнику.

Для отражения результатов инвентаризации незаконченных ремонтов ОС, расходов будущих периодов, денежных средств применяют формы, в которых объединены показатели инвентаризационных описей (актов) и сличительных ведомостей:

— Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма № инв-10, утвержденная постановлением № 241);

— Акт инвентаризации расходов будущих периодов (форма № инв-11, утвержденная постановлением № 241);

— Акт о результатах инвентаризации имеющихся денежных средств ( приложение 7 к Положению № 637).

Сличительные ведомости составляют не менее чем в двух экземплярах ( п. 21 разд. II Положения № 879)

Суммы излишков и недостач ценностей в сличительных ведомостях указывают в соответствии с их оценкой в регистрах бухгалтерского учета ( п. 20 разд. II Положения № 879).

На основании сличительных ведомостей инвентаризационная комиссия выясняет характер недостач (кража, потери от порчи ценностей, недостача в пределах норм естественной убыли или сверх установленных норм). Также комиссия изучает все обстоятельства дела (осуществляет внутреннее расследование, при необходимости — экспертизу) и проводит работу по урегулированию выявленных расхождений.

В свою очередь, материально ответственные лица дают устные и письменные пояснения выявленным расхождениям.

При установлении факта кражи подают заявление в правоохранительные органы.

Если выявленное расхождение стало следствием учетной ошибки (документ не проведен в учете, неверно оприходованы (списаны) некоторые позиции по накладной, дважды проведен один и тот же документ и т. п.), то эту разницу не считают фактическим излишком или недостачей. В учете такое расхождение ликвидируют в порядке исправления ошибок. Основанием для корректировки служит бухгалтерская справка*.

* Форма бухгалтерской справки приведена в Методических рекомендациях по применению регистров бухгалтерского учета, утвержденных приказом Минфина от 29.12.2000 г. № 356.

Результаты инвентаризации, зафиксированные в сличительных ведомостях, инвентаризационная комиссия оформляет протоколом ( п. 1 разд. IV Положения № 879).

Если инвентаризацию проводили силами рабочих инвентаризационных комиссий, то каждая из них составляет такой протокол. Все материалы инвентаризации и протоколы рабочих инвентаризационных комиссий передают на рассмотрение инвентаризационной комиссии предприятия. Последняя, в свою очередь, рассматривает причины обнаруженных недостач и потерь от порчи активов и составляет свой протокол.

Форма протокола, установленная приказом № 572, обязательна только для бюджетников. Однако ею могут воспользоваться и хозрасчетные предприятия. Также небюджетники могут составить протокол по собственной форме. Главное, чтобы он содержал все необходимые реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона № 996 и п. 2.4 Положения № 88. Протокол, как и другие инвентаризационные документы, составляют в двух экземплярах ( п. 21 разд. ІІ Положения № 879).

В протоколе отражают:

— сведения о причинах недостач, потерь, излишков;

— предложения по зачету выявленных недостач и излишков по пересортице;

— предложения о списании недостач в пределах норм естественной убыли, а также сверхнормативных недостач и потерь от порчи ценностей с указанием принятых мер по предупреждению таких потерь и недостач. Если виновные лица по сверхнормативным потерям (в том числе и отрицательным разницам по пересортице) не установлены, в протоколе приводят причины, почему эти потери не могут быть отнесены на виновных лиц ( п. 5 разд. IV Положения № 879).

Кроме того, в протокол можно вносить и другую информацию, которую вы считаете существенной для принятия решений относительно признания и оценки активов и обязательств, а также раскрытия соответствующей информации в финотчетности.

Не исключено, что в результате инвентаризации может быть установлено не количественное, а стоимостное расхождение данных (например, обнаружен объект ОС, подлежащий списанию в связи с непригодностью к эксплуатации, или, наоборот, полностью самортизированный по данным учета объект ОС признан пригодным к эксплуатации еще в течение определенного времени).

В такой ситуации инвентаризационная комиссия по каждому случаю может предложить свое решение: списать объект, провести его переоценку (уценку, дооценку), уменьшение или восстановление полезности, продать по справедливой стоимости, отремонтировать и т. п. Эти предложения тоже заносят в протокол.

Протокол передают для рассмотрения и утверждения руководителю предприятия.

Он утверждает документ в течение 5 рабочих дней после завершения инвентаризации ( п. 2 разд. IV Положения № 879)

Утвержденный протокол приобретает силу распорядительного документа. Он становится основанием (первичным документом) для осуществления записей в бухгалтерском учете (см. письмо Минфина от 13.12.2004 г. № 31-04200-30-10/22823).

Результаты инвентаризации на основании утвержденного протокола инвентаризационной комиссии отражают в бухгалтерском учете и фин­отчетности того отчетного периода, в котором завершена инвентаризация ( п. 3 разд. IV Положения № 879).

9.2. Излишки и недостачи основных средств в учете

Приходуем излишки ОС

Порядок отражения в учете предприятия неучтенных ОС, выявленных в ходе инвентаризации, зависит от причин их появления. Зачастую, излишки ОС возникают по таким причинам:

1) из-за допущенных учетных ошибок (объекты по ошибке не были оприходованы или их ошибочно списали) и при этом в отношении «излишних» объектов имеются подтверждающие первичные документы;

2) вследствие выявления объектов ОС, которые не были оприходованы в учете предприятия и не подтверждены соответствующими первичными документами.

Рассмотрим порядок учета дооприходования ОС в каждом из этих случаев.

1. Излишки из-за допущенных учетных ошибок. В ходе инвентаризации установлено, что объекты ОС не числятся на балансе предприятия по причине допущенных учетных ошибок. Если имеются подтверждающие документы, тогда в бухгалтерском учете оприходование таких материальных ценностей отражают как исправление ошибок (см. письмо Минфина от 13.12.2004 г. № 31-04200-30-10/22823).

Начнем с ОС, которые согласно документам были приобретены за плату.

Чтобы внести изменения в регистры бухгалтерского учета и зачислить на баланс предприятия выявленный объект ОС, вам понадобятся такие документы-основания:

— бухгалтерская справка, в которой вы укажите содержание ошибки, ее сумму и корреспонденцию счетов бухгалтерского учета, с помощью которой исправляете ошибку;

— Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств типовой формы № ­ОЗ-1, утвержденной приказом № 352. Этим актом оформляют собственно зачисление выявленного объекта в состав ОС. Данный акт составьте на основании соответствующих первичных документов поставщика ОС.

В бухгалтерском учете не учтенный ранее объект ОС зачисляют на баланс предприятия следующей корреспонденцией счетов:

— дебет соответствующего субсчета счета 15 «Капитальные инвестиции» — кредит счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

— дебет субсчета 641 «Расчеты по налогам» (аналитический счет учета НДС) — кредит счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (при условии, что предприятие имеет право на налоговый кредит по НДС);

— дебет соответствующего субсчета счета 10 «Основные средства» — кредит соответствующего субсчета счета 15 «Капитальные инвестиции».

В состав необоротных активов предприятия объект зачисляют по его первоначальной стоимости, рассчитанной по правилам, установленным п. 8 П(С)БУ 7. Подробнее о том, как определить первоначальную стоимость ОС, читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 75, с. 14.

Важно! Если предприятие определенное время эксплуатировало объект ОС, то он, конечно же, подвергался физическому и моральному износу. Поэтому зачисление объекта на баланс по первоначальной стоимости без дополнительного начисления амортизации за весь период его эксплуатации приведет к искажению показателей финансовой отчетности предприятия. Проще говоря, будут завышены финансовый результат и сумма чистых активов.

Чтобы избежать таких последствий, рассчитайте и доначислите амортизацию оприходованного объекта ОС. Сделайте это за все время его «нелегальной» эксплуатации

Порядок отражения суммы доначисленной амортизации в бухучете зависит от того, в каком отчетном периоде объект ОС следовало зачислить на баланс. То есть тут важно, в каком именно отчетном периоде вы допустили ошибку. Поясняем.

Согласно п. 4 П(С)БУ 6 ошибки, допущенные в предыдущих годах и влияющие на величину нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), исправляют путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на начало отчетного года.

Значит, если в ходе инвентаризации выявлены объекты ОС, которые не были взяты на баланс в предыдущем отчетном году, то доначисление амортизации за прошлый год осуществляют записью: Дт 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» — Кт соответствующего субсчета счета 13 «Износ (амортизация) необоротных активов».

Если же в процессе инвентаризации обнаружены объекты ОС, не оприходованные в бухучете в текущем отчетном году, то доначисление амортизации отражают в обычном порядке. При этом в зависимости от функционального назначения сумму амортизации объектов ОС:

— занятых в строительстве (создании) других объектов ОС, отражают по дебету субсчетов 151 «Капитальное строительство» и 152 «Приобретение (изготовление) основных средств»;

— производственного назначения (при условии, что ее нельзя отнести к конкретному виду производимой продукции) показывают по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы»;

— общехозяйственного назначения приводят по дебету счета 92 «Административные расходы»;

— используемых для сбыта продукции, отражают по дебету счета 93 «Расходы на сбыт»;

— используемых с целью осуществления прочей операционной деятельности предприятия, относят в дебет счета 94 «Прочие расходы операционной деятельности».

После таких исправлений предприятие выйдет на справедливую стоимость объекта ОС на дату проведения инвентаризации. В дальнейшем амортизацию на зачисленный объект начисляют в общеустановленном порядке.

Теперь о налоговоприбыльном учете. Вы наверняка уже хорошо знаете, что с 01.01.2015 г. объект обложения налогом на прибыль зависит от финансового результата, определенного в финансовой отчетности согласно П(С)БУ или МСФО (п.п. 134.1.1 НКУ).

Так, у малодоходных плательщиков (с доходом за прошлый год (начиная с 2015 года) менее 20 млн грн.) расчет налога на прибыль основывается только на данных бухгалтерского учета без каких-либо корректировок бухфинрезультата.

А вот высокодоходные плательщики (и малодоходники-добровольцы), кроме бухгалтерского, должны вести еще и отдельный налоговый учет ОС в порядке, предусмотренном п. 138.3 НКУ. Данные налогового учета им понадобятся для того, чтобы откорректировать бухгалтерский финрезультат на «амортизационные» разницы.

В частности, эти разницы могут проявиться из-за:

— разного срока полезного использования ОС. Если в бухучете предприятию по таким срокам предоставлена полная свобода действий ( п. 23 П(С)БУ 7), то в налоговом учете сохраняются минимально допустимые сроки использования объектов ( п.п. 138.3.3 НКУ);

— несовпадения критериев отнесения к ОС. Дело в том, что высокодоходные плательщики подпадают под действие п.п. 14.1.138 НКУ и в налоговом учете ОС должны применять стоимостный критерий в 6000 грн. (без НДС, если предприятие является плательщиком этого налога). А вот в бухучете они могут установить любую другую планку*;

* Подробнее о налоговом и бухгалтерском понятиях ОС читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 75, с. 3.

— отличия в подходах к учету непроизводственных ОС. На непроизводственные ОС НКУ, как и прежде, не разрешает начислять амортизацию ( п.п. 138.3.2 НКУ), в то время как в бухгалтерском учете никаких запретов по этому поводу нет.

Поэтому высокодоходный плательщик должен будет по итогам года:

— увеличить финрезультат до налогообложения на сумму амортизации, начисленной по правилам П(С)БУ 7 ( п. 138.1 НКУ);

— уменьшить финрезультат на сумму амортизации, рассчитанной по налоговым правилам ( п. 138.2 НКУ).

Подробнее о разнице при начислении амортизации читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 79, с. 13.

Однако само зачисление выявленного актива в категорию ОС и формирование его первоначальной стоимости к таким разницам не приводят, будьте спокойны. Но помните: обнаруженные объекты стоимостью более 2500 грн. (без учета НДС), которые были приобретены и введены в эксплуатацию до 01.09.2015 г., в налоговом учете считаются ОС. А вот объекты, введенные в эксплуатацию с 01.09.2015 г., зачисляют в категорию ОС, если их стоимость превышает 6000 грн. (без НДС).

При обнаружении ранее не оприходованного, но фактически эксплуатировавшегося объекта ОС высокодоходное предприятие должно доначислить налоговую амортизацию за все отчетные периоды, предшествовавшие периоду выявления и исправления ошибки. То есть за весь период эксплуатации объекта. Конечно, при условии, что объект не причислен к непроизводственным ОС.

Суммы амортизации, доначисленные за прошлые отчетные периоды, в декларации по налогу на прибыль придется отразить как исправление ошибки.

Учтите: уменьшить финрезультат на сумму доначисленной налоговой амортизации можно лишь с учетом сроков давности в 1095 дней, установленных п. 102.1 НКУ.

А как обстоят дела с НДС? Суммы НДС, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением объекта ОС, приходуемого по результатам инвентаризации, предприятие — плательщик НДС вправе включить в состав налогового кредита. Естественно, при наличии налоговой накладной (далее — НН), составленной и зарегистрированной поставщиком в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН). Но при отражении указанных сумм в НДС-учете нужно помнить об ограничительной норме п. 198.6 НКУ.

Эта норма предполагает, что если плательщик своевременно не включил в налоговый кредит текущего отчетного периода НН, зарегистрированные в ЕРНН,

он может сделать это в течение 365 календарных дней с даты их составления

Интересно, как быть с непроведенными «старыми» НН? Сейчас расскажем.

1. НН 2014 года. Об НН 2014 года, по которым истек 365-дневный срок с момента их составления, можете забыть. В таком случае проводку Дт 641/НДС — Кт 631 в бухгалтерском учете не делайте, а сумму налога относите на увеличение первоначальной стоимости оприходованного объекта ОС.

По НН, по которым еще не истекли 365 дней с даты их составления, нужно смотреть, подлежали такие НН обязательной регистрации в ЕРНН или нет. И если подлежали, то были ли зарегистрированы.

Допустим, НН не подлежала обязательной регистрации и с даты ее составления не прошло 365 дней — включить ее в налоговый кредит еще можно. Если НН подлежала регистрации в ЕРНН и была зарегистрирована, то также имеем право сформировать по ней налоговый кредит.

А вот если НН подлежала регистрации, но не была зарегистрирована, то с налоговым кредитом придется распрощаться. Ведь с даты составления такой НН уже прошло 180 дней, а значит, зарегистрировать ее невозможно (по крайней мере, так утверждает ГФСУ в письме от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17).

То есть НН 2014 года могут попасть в налоговый кредит, если одновременно отвечают двум условиям:

1) с даты их составления еще не прошло 365 дней;

2) они зарегистрированы в ЕРНН либо не подлежали обязательной регистрации.

Налоговый кредит по «старым» НН показываем как исправление ошибки через уточняющий расчет (см. письмо ГФСУ от 17.02.2015 г. № 5292/7/99-99-19-03-02-17).

2. НН за январь 2015 года. Здесь действуют те же правила, что и для НН 2014 года:

— если НН была зарегистрирована или не подлежала обязательной регистрации в ЕРНН, право на налоговый кредит по ней сохраняется. Такую НН следует провести через уточняющий расчет (см. консультацию из подкатегории 101.15 БЗ*);

* База знаний, размещенная на официальном сайте ГФСУ (http://zir.sfs.gov.ua).

— если январская НН подлежала регистрации, но не была зарегистрирована в ЕРНН, то, к сожалению, показать НК по ней не получится. Ведь истек срок регистрации в 180 дней (см. письмо ГФСУ от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17).

3. НН с 1 февраля по 28 июля 2015 года (включительно). Эти НН уже все без исключения подлежали обязательной регистрации в ЕРНН. Поэтому поступаем в зависимости от того, зарегистрирована НН в ЕРРН или нет:

— если зарегистрирована — включаем ее в налоговый кредит;

— если не зарегистрирована — смотрим, истекли ли 180 дней с даты ее составления. Если да, то налоговый кредит потерян. Если нет — такая НН еще может быть зарегистрирована в ЕРНН, а значит, НК по ней еще можно будет показать.

Такие НН тоже проводим через уточняющий расчет

4. НН с 29 июля 2015 года**. Эти несвоевременно отраженные НН*** смело включайте в налоговый кредит текущего периода (т. е. отражайте в стр. 10 текущей декларации). Хотя, можете сделать это и через уточняющий расчет. Главное, чтобы НН была зарегистрирована в ЕРНН.

** Напомним: с этой даты вступили в силу изменения в НКУ, внесенные Законом № 643.

*** Указанные НН включаются в регистрационный лимит, исчисляемый по формуле из п. 2001.3 НКУ.

Подробнее о нюансах отражения запоздалых НН вы можете прочитать в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 80, с. 4.

Иначе отражают в учете предприятия выявленные в ходе инвентаризации неоприходованные объекты ОС, которые согласно первичным документам получены бесплатно.

В бухгалтерском учете бесплатное получение ОС приводит к увеличению собственного капитала предприятия (424 «Безвозмездно полученные необоротные активы»). При этом подчеркнем: увеличение дополнительного капитала происходит на сумму, равную справедливой стоимости безвозмездно полученного объекта.

Прочие обязательные платежи и расходы, связанные с доведением такого объекта до работоспособного состояния, не являются дополнительным капиталом предприятия. Их относят на увеличение первоначальной стоимости объекта ОС в корреспонденции со счетами учета расчетов ( п. 13 Методрекомендаций № 561).

Стоимость безвозмездно полученных ОС подлежит амортизации. А значит, по ОС, которые эксплуатировались какое-то время без фактического оприходования, предприятию в рассмотренном выше порядке следует исправить ошибку, связанную с неначислением амортизации. То есть нужно рассчитать и доначислить амортизацию за все то время, в течение которого объект уже использовали.

Одновременно с начислением амортизации нужно признать доход в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких объектов. Отразите его по кредиту субсчета 745 «Доход от безвозмездно полученных активов» в корреспонденции с дебетом субсчета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы».

Имейте в виду: суммы амортизации и дохода за предыдущие годы следует отражать как исправление ошибок, т. е. путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли. Таким образом, при доначислении прошлогодней амортизации делают проводку Дт 441 (442) — Кт 131 (132). В свою очередь, доход прошлого года от безвозмездно полученных активов (в сумме, пропорциональной начисленной амортизации) показывают проводкой Дт 424 — Кт 441 (442). Подробнее об исправлении ошибок в бухучете вы можете прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 42, с. 23 и 30.

В налоговоприбыльном учете у малодоходников все точно так же, как в бухгалтерском.

Для высокодоходных плательщиков учет поступления бесплатных ОС идентичен малодоходным, т. е. доходы отражаем пропорционально начисленной амортизации. Если бесплатные ОС используются в хоздеятельности, то, несмотря на их подарочную природу, амортизация таких ОС будет уменьшать объект для начисления налога на прибыль. Однако не забудьте о корректировке бухгалтерского финрезультата на «амортизационные» разницы, предусмотренные ст. 138 НКУ. Из-за чего они могут возникнуть, мы рассказали вам выше.

Но все сказанное справедливо, если согласно документам ОС появились на предприятии в текущем году.

А если бесплатные ОС поступили на предприятие до 2015 года

Тогда плательщик (независимо от объемов его годового дохода) должен исправить ошибку.

Вы еще не забыли, что в общем случае до 01.01.2015 г. НКУ предусматривал включение в состав доходов всего бесплатно полученного? Причем не частями, а сразу. Кроме того, амортизировать безвозмездно полученные ОС было нельзя. Все это означает, что стоимость обнаруженного бесплатного ОС должна увеличить объект налогообложения, а вот об амортизации этого ОС за период до 2015 года придется забыть .

Для малодоходников дальнейшая амортизация ОС и одновременное признание в бухучете дохода от бесплатного получения неприятностей не принесет. Чего нельзя сказать о высокодоходниках.

У них бесплатные ОС, полученные до 01.01.2015 г., в «налоговую» переходную стоимость не попадают (т. е. налоговая амортизация по переходным бесплатным ОС не начисляется). В то же время начисленная в бухучете амортизация снимется «амортизационной» разницей, предусмотренной п. 138.1 НКУ (см. выше). Но помимо этого по бесплатным ОС одновременно с амортизацией в бухучете признают доход (Дт 424 — Кт 745). И никаких корректировок такого дохода НКУ не предусматривает. А из-за этого снова частями будет возникать доход в налоговом учете, что приведет к повторному налогообложению.

Такая абсурдная ситуация приводит к тому, что приходные документы выгоднее «потерять» и оприходовать ОС, как излишки, появившиеся неизвестно откуда.

Теперь по поводу НДС. Как указывает п. 198.3 НКУ, налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком в связи с приобретением или изготовлением товаров и услуг. Но при бесплатном получении объекта ОС начисления НДС (а тем более, его уплаты) не происходит (в дополнение к подарку предприятие может получить от дарителя — плательщика НДС только «нулевую» НН, хоть и зарегистрированную в ЕРНН). Поэтому учитывать в составе налогового кредита плательщику нечего.

Другое дело — суммы «входного» НДС по расходам, сопутствующим получению ОС (оплата транспортных, регистрационных услуг, а также услуг монтажа, наладки, дооборудования и т. п.). Получив по этим расходам НН, зарегистрированные в ЕРНН, предприятие, безусловно, может отразить налоговый кредит ( п. 198.6 НКУ). Но с учетом 365-дневного срока со дня их составления.

Подробнее узнать о том, как вести себя в учете с бесплатными ОС, вы можете из «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 75, с. 29.

2. Излишки, на которые отсутствуют приходные документы. Далее рассмотрим случай, когда выявленные инвентаризацией объекты ОС не приняты к учету из-за отсутствия первичных документов, подтверждающих их приобретение.

В бухгалтерском учете такие активы должны быть оценены по справедливой стоимости ( п.п. 1.5 разд. ІІІ Положения № 879).

Одновременно с оприходованием обнаруженных при инвентаризации излишних объектов ОС п. 4 разд. IV Положения № 879 обязывает увеличить доходы будущих периодов. Сделать это надо с помощью записи: Дт 10 «Основные средства», 11 «Прочие необоротные материальные активы» — Кт 69 «Доходы будущих периодов»*.

* Напомним, что до 01.01.2015 г. по таким объектам доход признавали сразу с помощью записи: Дт 10, 11 — Кт 746 «Прочие доходы» ( п. 21 приложения к Методрекомендациям № 561).

С суммой, отнесенной в кредит счета 69, поступаем так:

доходы будущих периодов в сумме, пропорциональной начисленной в отчетном периоде амортизации таких излишних объектов, признаем доходами отчетного периода

То есть делаем запись: Дт 69 — Кт 746.

В налоговоприбыльном учете у малодоходных плательщиков полное единодушие с бухгалтерским учетом. А высокодоходникам в целях определения объекта обложения налогом на прибыль следует держать в уме еще и уготованную «амортизационную» разницу для корректировки по итогам года бухгалтерского финрезультата. Поэтому им надо вести отдельный налоговый учет ОС. К счастью, если обнаруженные при инвентаризации объекты ОС используют в хоздеятельности, запретов в отношении начисления амортизации их стоимости НКУ не содержит. Да и отражение доходов постепенно (по мере начисления амортизации), а не сразу — приятный бонус.

С НДС, по понятным причинам, никаких вопросов: нет документов на ОС, а именно НН, — нет и налогового кредита.

Учитываем недостачи ОС

Причинами недостач ОС могут быть: их порча, разрушение, хищение, неотражение выбытия в учете и т. д.

В бухгалтерском учете в отношении объектов ОС, недостача которых выявлена в ходе инвентаризации, руководствуются нормами П(С)БУ 7. Так, согласно п. 33 П(С)БУ 7 если по каким-либо причинам объект ОС не соответствует критериям признания активом, его списывают с баланса. Не стоит сомневаться, что недостача ОС входит в список этих причин. А значит, такие объекты должны быть списаны с баланса, поскольку перестали соответствовать критериям признания активом.

Списание отражают следующей корреспонденцией счетов:

— по дебету субсчета 131 «Износ основных средств» с кредитом соответствующего субсчета счета 10 — на сумму накопленного износа объекта ОС;

— по дебету субсчета 132 «Износ прочих необоротных материальных активов» с кредитом соответствующего субсчета счета 11 — на сумму накопленного износа объекта прочих необоротных материальных активов;

— по дебету субсчета 976 «Списание необоротных активов» с кредитом соответствующего субсчета счета 10 (11) — на сумму остаточной стоимости списанного объекта ОС (прочих необоротных материальных активов).

Важно! Поскольку в данном случае выбытие ОС не связано с их продажей, они не признаются удерживаемыми для продажи. То есть такие объекты не нужно переводить на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи».

Заметьте: разницу между первоначальной стоимостью списываемого объекта ОС и начисленной ранее суммой износа списывают в состав прочих расходов того отчетного периода, в котором было принято решение о выбытии (субсчет 976). Такой вывод следует из пп. 7 и 29 П(С)БУ 16.

При определении такой разницы учитывают в полном объеме и сумму амортизации, которая начислена в месяце выбытия объекта, т. е. в последнем месяце его эксплуатации.

Если предприятие переоценивало объект ОС и на субсчете 411 «Дооценка (уценка) основных средств» по такому объекту числится кредитовое сальдо, то это сальдо списывают в состав нераспределенной прибыли проводкой Дт 411 — Кт 441 ( п. 21 П(С)БУ 7).

Для отражения суммы нанесенного предприятию ущерба от недостачи и порчи ценностей (в сумме остаточной стоимости списанного объекта с учетом НДС — при наличии) в бухучете применяют забалансовый субсчет 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Указанные суммы учитывают на субсчете 072 до момента решения вопроса о виновнике недостачи (порчи).

По предписаниям п. 4 разд. IV Положения № 879 суммы убытков, подлежащие возмещению виновными лицами, определяют в соответствии с законодательством*.

* Подробно о возмещении материального ущерба читайте на с. 113.

После установления виновного лица в учете предприятия отражают уменьшение остатка по субсчету 072. Одновременно сумму компенсации, подлежащую погашению виновным лицом, показывают по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненного ущерба» в корреспонденции с кредитом:

— субсчета 746 — на сумму, подлежащую возмещению предприятию;

— субсчета 642 «Расчеты по обязательным платежам» — на сумму, подлежащую перечислению в бюджет.

В случае списания отдельной составляющей объекта ОС, что не влияет на способность всего объекта в целом выполнять свои функции, в учете предприятия признают частичную ликвидацию такого объекта ОС. В соответствии с п. 35 ­П(С)­БУ­ 7 при частичной ликвидации объекта ОС его первоначальную (переоцененную) стоимость и износ уменьшают соответственно на сумму первоначальной (переоцененной) стоимости и износа ликвидированной части объекта. Другими словами,

первоначальную стоимость объекта ОС и его износ распределяют между оставшейся и списанной частями на конец месяца

Здесь может возникнуть вопрос: как это сделать?

Если ликвидируемая часть объекта согласно первичным документам имеет выделенную стоимость, все просто. Определяем долю этой стоимости в общей первоначальной стоимости ОС и пропорционально этой доле уменьшаем стоимость объекта и его износ.

А если такая стоимость в первичных документах не выделена? В этом случае можно избрать какой-либо натуральный измеритель (площадь, массу, объем и т. п.). Исходя из этого измерителя найдем долю, приходящуюся на ликвидируемую часть, и рассчитаем, какая часть первоначальной стоимости и износа на нее приходится.

Оценку списываемой части ОС осуществляет постоянно действующая комиссия, созданная руководителем предприятия ( п. 41 Методрекомендаций № 561).

Подробнее с бухучетными тонкостями ликвидации ОС вы можете ознакомиться в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 81, с. 11.

В налоговоприбыльном учете порядок отражения операции по списанию ОС зависит от того, к какой группе относится предприятие — малодоходников или высокодоходников. То есть от того, обязано оно проводить по итогам года корректировки бухгалтерского финрезультата на разницы, предусмотренные разд. III НКУ, или нет.

Как мы уже сказали выше, малодоходники определяют налогооблагаемую прибыль исключительно по данным бухгалтерского учета и не осуществляют никаких корректировок финрезультата (за исключением тех, кто решил это делать по собственной воле).

А вот высокодоходники, кроме бухгалтерских правил, обязаны учитывать еще и «корректировочные» нормы разд. III НКУ. В частности, при ликвидации ОС по итогам года они обязаны откорректировать бухфинрезультат, а именно:

— увеличить его на сумму остаточной стоимости объекта ОС, определенную по бухгалтерским правилам ( п. 138.1 НКУ);

— уменьшить его на сумму остаточной стоимости этого же объекта ОС, определенную по налоговым правилам, предусмотренным ст. 138 НКУ (п. 138.2 НКУ).

Налоговая остаточная стоимость объекта ОС может отличаться от бухгалтерской за счет:

— разницы в сроках и методах начисления амортизации;

— несовпадений налоговой и бухгалтерской балансовых стоимостей, определенных по состоянию на 01.01.2015 г. в соответствии с требованиями п. 11 подразд. 4 разд. XX НКУ.

Важно! В НКУ не предусмотрено корректировок на остаточную стоимость ликвидируемых непроизводственных ОС. Вместе с тем с учетом наличия исключающих норм п.п. 138.3.2 НКУ контролеры, скорее всего, не позволят высокодоходникам показать такую операцию в учете по налогу на прибыль.

Более подробно о налоговоприбыльных последствиях ликвидации ОС вы можете узнать из «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 81, с. 16.

В отношении НДС ситуация такая. Налоговики списание недостающих объектов ОС расценивают как использование не в хозяйственной деятельности налогоплательщика (см. консультацию из подкатегории 101.02 БЗ). В связи с этим они требуют на основании п.п. «г» п. 198.5 НКУ начислить налоговые обязательства по НДС по основной ставке исходя из балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого произошло такое нехозяйственное использование ( п. 189.1 НКУ). При этом сумму компенсации, полученную от виновного лица за причиненный ущерб, контролеры разрешают не облагать НДС.

При таком подходе налоговые обязательства нужно начислить не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода в сводной НН, которую выписывают на все переходящие в «нехозяйственность» операции, с типом причины «13». Хотя вы можете не ждать окончания периода для обобщения, а составить отдельную НН уже на дату оформления первичного документа на списание недостающих ОС. Но тогда будьте внимательны и не включите эти налоговые обязательства повторно при составлении сводной НН с типом причины «13» в конце месяца.

Составленную НН регистрируют в ЕРНН.

Порадуем вас: на ОС, приобретенные (изготовленные) до 01.07.2015 г., налоговые обязательства не начисляют, если тогда по ним не был отражен налоговый кредит. Кроме того,

начислять НДС-обязательства не придется, если ОС были приобретены без НДС (как до 01.07.2015 г., так и после этой даты)

Этот вывод поддерживают и фискалы (см. письма ГФСУ от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 и № 29168/7/99-99-19-03-02-17).

Подробнее о сводных НН, выписанных в соответствии с п. 198.5 НКУ, см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 66, с. 19.

Итак, с точкой зрения налоговиков вы ознакомились. Хотя, на наш взгляд, в данном случае более логично было бы руководствоваться специальным «ликвидационным» п. 189.9 НКУ.

Напомним: по правилу, установленному абзацем первым этого пункта, ликвидацию ОС по самостоятельному решению налогоплательщика рассматривают как поставку производственных или непроизводственных ОС по обычным ценам. А эта цена не может быть ниже балансовой стоимости ОС на момент ликвидации.

Исключение — случаи ликвидации ОС, предусмотренные абзацем вторым п. 189.9 НКУ.

Так, налоговые обязательства по НДС не возникают, если производственные или непроизводственные ОС ликвидируют:

— в связи с их уничтожением или разрушением вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы;

— в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, в том числе в случае хищения основных производственных или непроизводственных средств, подтвержденного в соответствии с законодательством;

— если налогоплательщик предоставляет органу фискальной службы соответствующий документ об уничтожении, разборке либо преобразовании основных производственных или непроизводственных средств другими способами, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению.

Обратите внимание! Чтобы иметь возможность не начислять НДС по указанным причинам, предприятие должно запастись соответствующими подтверждающими документами. Перечислим их в табл. 9.1 на с. 82.

Таблица 9.1. Документы, служащие основанием для неначисления НДС-обязательств

Случаи ликвидации ОС согласно абзацу второму п. 189.9 НКУ

Подтверждающие документы

Ликвидация производственных или непроизводственных ОС в результате уничтожения либо разрушения вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы

Документальным подтверждением таких форс-мажорных обстоятельств в дореформенное время считались:

— подтверждения Торгово-промышленной палаты Украины о наступлении обстоятельств непреодолимой силы или стихийного бедствия на территории Украины;

— подтверждения уполномоченных органов другого государства, легализованные консульскими учреждениями Украины, в случае наступления обстоятельств непреодолимой силы или стихийного бедствия на территории такого государства;

— решения Президента Украины о введении чрезвычайной экологической ситуации в отдельных местностях Украины, утвержденные ВРУ, или решения КМУ о признании отдельных местностей Украины пострадавшими от наводнения, засухи, пожара и других видов стихийного бедствия.

Полагаем, эти документы можно использовать и в настоящее время

Ликвидация без согласия налогоплательщика, в том числе в случае хищения производственных или непроизводственных ОС

Подтверждением факта хищения служит соответствующий документ, выданный правоохранительными органами

Налогоплательщик предоставляет контролирующему органу соответствующий документ об уничтожении, разборке либо преобразовании производственных или непроизводственных ОС, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению

Подтверждающими документами, по разъяснениям фискалов (см. консультацию из подкатегории 101.06 БЗ), могут быть:

— Акт списания основных средств (типовая форма № ОЗ-3);

— Акт на списание автотранспортных средств (типовая форма № ОЗ-4);

— заключение соответствующей экспертной комиссии о невозможности использования в будущем таких ОС по первоначальному назначению

По нашему мнению, указанные в табл. 9.1 подтверждающие документы вполне могут спасти от начисления НДС-обязательств и плательщика, который выявил при инвентаризации недостачу ОС. Но вынуждены предупредить: учитывая, что контролеры в этом вопросе отдают предпочтение п. 198.5 НКУ, такой подход может привести к спорам с налоговиками. И возможно, отстаивать свою точку зрения придется в суде.

Детально с НДС-последствиями ликвидации ОС вы можете ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 81, с. 39.

А теперь все вышесказанное проиллюстрируем на примере.

Пример 9.1. По результатам инвентаризации ОС, проведенной по состоянию на 30.11.2015 г., предприятие установило:

1) остаточная стоимость стола письменного по данным бухгалтерского учета равна 0 грн. Однако инвентаризационная комиссия пришла к выводу, что данный объект ОС пригоден для дальнейшей эксплуатации, и опре­делила его справедливую стоимость на уровне 600,00 грн. Составлен акт дооценки объекта до уровня его справедливой стоимости;

2) выявлен неоприходованный светильник настольный, используемый кассиром предприятия. Документы, подтверждающие его приобретение, отсутствуют. Светильник оценен по справедливой стоимости, равной 300,00 грн. Составлен Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств типовой формы № ОЗ-1. На предприятии применяется «100 %» метод начисления амортизации при передаче в эксплуатацию объектов малоценных необоротных материальных активов (далее — МНМА);

3) выявлена недостача принтера, остаточная стоимость которого по данным бухучета составляет 940,00 грн. (первоначальная стоимость — 2600,00 грн., сумма износа — 1660,00 грн.). Правоохранительными органами установлен факт хищения. Виновное лицо не установлено. Списание объекта ОС с баланса предприятия подтверждает Акт списания основных средств типовой формы № ОЗ-3. Этот Акт, а также документы, подтверждающие факт хищения, предоставлены органу ГФС;

4) выявлена недостача планшета, остаточная стоимость которого по данным бухгалтерского учета составляет 1200,00 грн. (первоначальная стоимость — 3200,00 грн., сумма износа — 2000,00 грн.). Инвентаризационная комиссия изучила все обстоятельства возникновения недостачи и получила пояснения от материально ответственного лица. При этом работник, которому планшет был передан в пользование под подпись, признался в его хищении. Было принято решение о взыскании с работника материального ущерба, определенного путем проведения независимой оценки. Сумма возмещения составила 1500,00 грн. Документы, подтверждающие факт хищения и невозможность использования объекта ОС по назначению (форма № ОЗ-3), не были поданы контролирующему органу. Поэтому начислены налоговые обязательства по НДС на основании п. 189.9 НКУ;

5) кресло офисное (первоначальная стоимость — 2620,00 грн., сумма износа — 2565,00 грн.) признано непригодным для дальнейшей эксплуатации по причине его полного физического износа и невозможности ремонта. Принято решение о списании данного объекта ОС с баланса. Его списание оформлено Актом списания основных средств типовой формы № ОЗ-3, который был предоставлен контролирующему органу.

Предприятие приняло решение, что в случае возникновения спора с налоговиками по поводу неначисления налоговых обязательств по НДС на основании п.п. «г» п. 198.5 НКУ, будет отстаивать свою правоту в суде.

Перечисленные операции в учете предприятия отражают следующим образом (см. табл. 9.2):

Таблица 9.2. Учет излишков и недостач ОС

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1. Дооценка объекта ОС с нулевой остаточной стоимостью

1

Увеличена первоначальная стоимость письменного стола на его справедливую стоимость

106

411

600,00*

* Так как в этом случае остаточная стоимость объекта ОС равна нулю, его переоцененную стоимость определяют как сумму справедливой и первоначальной (переоцененной) стоимости без изменения суммы износа объекта ( п. 17 П(С)БУ 7).

Согласно п. 21 П(С)БУ 7 превышение сумм предыдущих дооценок объекта ОС над суммой предыдущих уценок остаточной стоимости этого объекта может ежемесячно (ежеквартально, раз в год) в сумме, пропорциональной начислению амортизации, включаться в состав нераспределенной прибыли с одновременным уменьшением капитала в дооценках.

Если предприятие выбрало такой подход, то в последующем при начислении амортизации на стоимость письменного стола в учете одновременно надо делать две записи: Дт 23, 91, 92, 93 или 94 — Кт 131; Дт 411 — Кт 441.

2. Зачисление на баланс выявленного в процессе инвентаризации объекта МНМА

1

Зачислен на баланс предприятия светильник настольный по справедливой стоимости

112

69

300,00

2

Начислена амортизация в месяце фактической передачи светильника в эксплуатацию

92

132

300,00

3

Признан доход отчетного периода пропорционально начисленной амортизации

69*

746

300,00

* Доходы будущих периодов признают доходами отчетного периода в сумме, пропорциональной начисленной в отчетном периоде амортизации таких необоротных активов.

4

Списаны доход и расходы на финансовый результат

746

793

300,00

791

92

300,00

3. Списание объекта ОС по не зависящим от предприятия причинам

(виновное лицо не установлено)

1

Списана сумма начисленного износа

131

104

1660,00

2

Списана остаточная стоимость недостающего принтера

976

104

940,00*

* По условию примера предприятие составило и подало контролирующему органу документы, подтверждающие факт хищения и невозможность использования объекта ОС по назначению, поэтому на основании п. 189.9 НКУ не начисляет налоговые обязательства по НДС.

3

Отражена сумма убытков предприятия на забалансовом субсчете

072

940,00

4

Списаны расходы на финансовый результат

793

976

940,00

5

Списана сумма понесенных убытков с забалансового субсчета (по истечении срока исковой давности)

072

940,00

4. Списание объекта ОС по не зависящим от предприятия причинам

(виновное лицо установлено)

1

Списана сумма начисленного износа

131

104

2000,00

2

Списана остаточная стоимость планшета

976

104

1200,00

3

Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой стоимости планшета на момент ликвидации (1200,00 грн. х 20 % : 100 %)

976

641/НДС

240,00*

* Предприятие не предоставило контролирующему органу документы, подтверждающие факт хищения и невозможность использования ОС по назначению (форма № ОЗ-3), поэтому начислило налоговые обязательства по НДС на основании п. 189.9 НКУ.

4

Отражена сумма ущерба, подлежащая возмещению виновным лицом предприятию (1200,00 грн. + 240,00 грн.)

375

746

1440,00

5

Отражена сумма, подлежащая перечислению в госбюджет (1500,00 грн. - 1440,00 грн.)

375

642

60,00

6

Погашена задолженность виновным лицом путем внесения денежных средств в кассу предприятия

301

375

1500,00

7

Перечислена в бюджет часть взысканной с виновного лица суммы

642

311

60,00

8

Списаны доходы и расходы на финансовый результат

746

793

1440,00

793

976

1440,00

5. Списание объекта ОС, непригодного для дальнейшей эксплуатации

1

Списана сумма начисленного износа

131

106

2565,00

2

Списана остаточная стоимость кресла офисного

976

106

55,00*

* При ликвидации объекта ОС по самостоятельному решению предприятие имеет право не начислять налоговые обязательства по НДС лишь при условии, что предоставит органу ГФС соответствующий документ об уничтожении, разборке или переоборудовании объекта ОС, вследствие чего он не может использоваться по первоначальному назначению ( абзац второй п. 189.9 НКУ, консультация из подкатегории 101.06 БЗ). Если же документального подтверждения ликвидации объекта ОС нет, предприятие обязано начислить ­НДС-­обязательства исходя из обычной цены объекта ОС, но не ниже его балансовой стоимости на момент ликвидации. При этом в бухгалтерском учете предприятие делает такую запись: Дт 976 — Кт 641/НДС.

3

Списаны расходы на финансовый результат

793

976

55,00

9.3. Учет результатов инвентаризации нематериальных активов

Порядок налогового и бухгалтерского учета инвентаризационных разниц по НМА во многом схож с правилами отражения таких операций с ОС. Но, безусловно, есть и отличия. На них остановимся подробнее.

Отражаем излишки НМА

В бухгалтерском учете порядок оприходования неучтенных НМА, выявленных в ходе инвентаризации, описывает п. 7.4 Методрекомендаций № 1327 и разд. 3 приложения к ним. Однако в указанных Методрекомендациях пока не учтены последние изменения в подходе к оприходованию необоротных активов, изложенные в п. 4 разд. IV Положения № 879. Поскольку этот документ более «свежий» и, в отличие от Методрекомендаций № 1327, обязательный к применению, необходимо ориентироваться именно на него.

Так, если при инвентаризации выявили НМА, поступление которых не подтверждено соответствующими сопроводительными документами от поставщика, предприятие должно зачислить их на баланс с помощью записи: Дт 12 — Кт 69*. Делают эту проводку на справедливую стоимость объекта НМА ( п. 2.3 разд. ІІІ Положения № 879).

* Напомним, что до 01.01.2015 г. по таким объектам сразу признавали доход с помощью записи: Дт 12 — Кт 746 ( п. 11 разд. 3 приложения к Методрекомендациям № 1327, письмо Минфина от 12.08.2005 г. № 31-04200-10-5/17045).

Затем доходы будущих периодов в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких выявленных объектов, признают доходами отчетного периода, т. е. делают запись: Дт 69 — Кт 746.

Если предприятие имеет все документы, подтверждающие факт получения объекта НМА, такой объект зачисляют на баланс в порядке, предусмотренном для исправления ошибок.

Для оприходования не учтенного ранее объекта НМА, который согласно документам был приобретен за счет собственных средств, применяют следующую корреспонденцию счетов:

— дебет субсчета 154 «Приобретение (создание) нематериальных активов» — кредит счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

— дебет субсчета 641/НДС — кредит счета 63 (при наличии НН, составленной поставщиком и зарегистрированной в ЕРНН);

— дебет соответствующего субсчета счета 12 — кредит субсчета 154.

Зачисляют объект НМА в состав необоротных активов по его первоначальной стоимости, рассчитанной по правилам п. 11 П(С)БУ 8.

Если выявленный объект НМА уже используется предприятием, надо рассчитать и доначислить амортизацию за все время его фактического использования

Исключение составляют НМА с неопределенным сроком полезного использования, которые амортизации не подлежат ( п. 25 П(С)БУ 8).

В зависимости от периода, в котором выявленный объект НМА следовало зачислить на баланс, доначисление амортизации отражают следующей корреспонденцией счетов:

— дебет счета 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)» — кредит субсчета 133 «Накопленная амортизация нематериальных активов» — на сумму амортизации за предыдущие годы (если выявлен объект НМА, не оприходованный на баланс в предыдущем отчетном году);

— дебет соответствующего счета учета расходов (91, 92, 93, 94) — кредит субсчета 133 — на сумму амортизации за текущий отчетный год.

Благодаря таким исправлениям предприятие выйдет на справедливую стоимость объекта НМА на дату проведения инвентаризации. В дальнейшем начислять на него амортизацию оно будет в общеустановленном порядке.

Несколько иначе отражают в учете обнаруженные НМА, которые согласно первичным документам получены бесплатно.

На справедливую стоимость безвозмездного объекта НМА одновременно с его оприходованием увеличивают дополнительный капитал (Кт субсчета 424).

Бесплатные НМА (кроме НМА с неопределенным сроком полезного использования) подлежат амортизации. Если объекты НМА эксплуатировались какое-то время без фактического оприходования, предприятию нужно рассчитать и доначислить амортизацию за все то время, в течение которого объекты уже использовали (Дт 91, 92, 93, 94 — Кт 133). Одновременно с начислением амортизации нужно признать доход в сумме, пропорциональной начисленной амортизации таких объектов. При этом делают проводку Дт 424 — Кт 745.

Если суммы амортизации и дохода начисляют за предыдущие годы, их следует отражать как исправление ошибок. То есть при доначислении прошлогодней амортизации делают проводку Дт 441 (442) — Кт 133. В свою очередь, доход прошлого года от безвозмездно полученных активов (в сумме, пропорциональной начисленной амортизации) показывают проводкой Дт 424 — Кт 441 (442).

В налоговоприбыльном учете с обнаруженными при инвентаризации НМА поступаем по тому же принципу, что и с ОС (подробно см. на с. 74).

То есть

малодоходники в целях определения налогооблагаемой прибыли движутся исключительно по бухгалтерским «рельсам»

А высокодоходникам придется по итогам отчетного периода откорректировать бухгалтерский финрезультат на «амортизационные» разницы, предусмотренные ст. 138 НКУ.

Эти разницы могут проявиться у вас, например, из-за разного срока полезного использования НМА. Ведь если в бухучете предприятию по таким срокам предоставлена полная свобода действий ( п. 25 П(С)БУ 8), то в налоговом учете сохраняются минимально допустимые сроки использования объектов ( п.п. 138.3.4 НКУ).

Поэтому высокодоходный плательщик должен по итогам года:

— увеличить финрезультат до налогообложения на сумму амортизации НМА, начисленной по правилам П(С)БУ 8 ( п. 138.1 НКУ);

— уменьшить финрезультат на сумму амортизации, рассчитанной по налоговым правилам ( п. 138.2 НКУ).

Учтите: суммы амортизации, доначисленные за прошлые отчетные периоды, в декларации по налогу на прибыль придется отразить как исправление ошибки.

Внимание! Как и в случае с ОС, при оприходовании объекта НМА, который согласно документам был получен безвозмездно до 01.01.2015 г., предприятие (как малодоходника, так и высокодоходника) ожидают неприятные налоговые последствия (см. с. 78).

С НДС все предсказуемо. Суммы НДС, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением объекта НМА, приходуемого по результатам инвентаризации, предприятие — плательщик НДС вправе включить в состав налогового кредита (при наличии НН, составленной и зарегистрированной поставщиком в ЕРНН). Конечно, с учетом «сроков давности» из п. 198.6 НКУ. Подробнее об отражении налогового кредита по запоздалым НН см. на с. 76.

Но если объект НМА вы используете / планируете использовать в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, налоговый кредит придется компенсировать НДС-обязательствами ( п. 198.5 НКУ).

Естественно, в случае обнаружения объекта НМА без приходных документов от поставщика никаких сумм в НДС-учете отражать не придется.

Учитываем недостачи НМА

При выявлении недостачи объекта НМА его стоимость подлежит списанию с баланса предприятия.

В бухгалтерском учете исключение из активов объекта НМА, недостача которого выявлена в ходе инвентаризации, отражают следующей корреспонденцией счетов:

— дебет субсчета 133 с кредитом соответствующего субсчета счета 12 — на сумму накопленной амортизации объекта НМА;

— дебет субсчета 976 с кредитом соответствующего субсчета счета 12 — на сумму остаточной стоимости списанного объекта НМА. Субсчет 976 можно использовать и для отражения расходов, связанных с начислением налоговых обязательств по НДС на операции по ликвидации НМА.

При этом перед списанием объекта НМА, который уже эксплуатировался, нужно начислить амортизацию за текущий месяц, а затем уже определять его остаточную стоимость в целях списания ее на расходы ( п. 30 П(С)БУ 8).

Если предприятие переоценивало НМА и на субсчете 412 «Дооценка (уценка) нематериальных активов» по этому объекту числится кредитовое сальдо, то на сумму такого сальдо делают проводку: Дт 412 — Кт 441 ( п. 24 П(С)БУ 8, п. 3.6 Метод­рекомендаций № 1327).

Для учета суммы нанесенного предприятию ущерба от недостачи ценностей (в размере остаточной стоимости списанного объекта НМА с учетом НДС — при наличии) применяют забалансовый субсчет 072. Эту сумму учитывают по дебету субсчета 072 до момента решения вопроса о виновнике недостачи (порчи), а после установления виновного ее списывают по кредиту субсчета 072.

По предписаниям п. 4 разд. IV Положения № 879 суммы убытков, подлежащие возмещению виновными лицами, определяют в соответствии с законодательством. Подробнее об этом читайте на с. 113.

Подлежащую возмещению виновным лицом сумму компенсации отражают по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненного ущерба» в корреспонденции с кредитом:

— субсчета 746 — на сумму, подлежащую возмещению предприятию;

— субсчета 642 — на сумму, подлежащую перечислению в бюджет.

В налоговоприбыльном учете порядок отражения операции по списанию НМА, как и по списанию ОС, зависит от объема прошлогоднего дохода (начиная с 2015 года).

Малодоходники определяют налогооблагаемую прибыль исключительно по данным бухгалтерского учета и не осуществляют никаких корректировок финрезультата (за исключением тех, кто решил это делать по собственной воле).

А вот высокодоходники, кроме бухгалтерских правил, обязаны учитывать еще и «корректировочные» нормы разд. III НКУ. В частности, по итогам года они обязаны откорректировать бухфинрезультат на «амортизационную» разницу, предусмотренную ст. 138 НКУ, а именно:

— увеличить его на сумму остаточной стоимости объекта НМА, определенную по бухгалтерским правилам ( п. 138.1 НКУ);

— уменьшить его на сумму остаточной стоимости этого же объекта НМА, определенную по налоговым правилам, предусмотренным ст. 138 НКУ (п. 138.2 этого Кодекса).

В отношении НДС ситуация такова. При списании недостающих НМА предприятие должно начислить налоговые обязательства по НДС исходя из их балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществлена эта операция ( п. 189.1 НКУ). Причина — нехозяйственное использование НМА ( п.п. «г» п. 198.5 НКУ). Так утверждают налоговики (см. консультацию из подкатегории 101.05 БЗ).

Причем знайте:

освобождающая от начисления НДС-обязательств норма п. 189.9 НКУ тут не поможет

Она распространяется только на операции по ликвидации производственных и непроизводственных ОС. Поэтому НМА тут «пролетают». Не спасет даже документ о невозможности дальнейшего использования НМА.

Одна радость — если при покупке НМА до 01.07.2015 г. налоговый кредит не отражали, начислять НДС при их списании не нужно. Также не придется начислять налоговые обязательства по НМА, приобретенным (как до 01.07.2015 г., так и после этой даты) без НДС (см. письма ГФСУ от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 и № 29168/7/99-99-19-03-02-17, а также «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 66, с. 19).

При начислении налоговых обязательств на сумму недостающих НМА следует составить сводную НН с типом причины «13» не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода.

В заглавной части такой НН укажите условный ИНН покупателя «400000000000», в других строках покупателя приведите свои данные ( п. 12 Порядка № 957). Вид гражданско-правового договора, местонахождение продавца/покупателя, форма расчетов и прочие необязательные реквизиты НН не указывайте. Больше о заполнении сводных НН см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 66, с. 19.

Составленную НН зарегистрируйте в ЕРНН

Однако даже если вы этого своевременно не сделаете, штраф за несвоевременную регистрацию по ст. 1201 НКУ вам не грозит. То есть лимит регистрации на такую НН, в принципе, можно не «тратить», оставив ее без регистрации. Правда, со временем (после подачи декларации по НДС) эти доначисленные налоговые обязательства все же уменьшат ваш лимит регистрации через показатель ∑Перевищ.

9.4. Как учитывать излишки и недостачи ТМЦ

Учитываем излишки ТМЦ

В бухгалтерском учете порядок отражения излишков ТМЦ зависит от причин их возникновения.

Если причиной возникновения «излишков» ТМЦ стали выявленные в ходе инвентаризации ошибки (объекты случайно не были оприходованы или их ошибочно списали), то такие материальные ценности дооприходуют в порядке исправления ошибок. То есть делают такие записи:

1) на сумму своевременно не оприходованных ТМЦ:

— дебет соответствующего субсчета счетов 20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», 28 «Товары» — кредит счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

— дебет субсчета 641/НДС — кредит счета 63 (при наличии НН, составленной поставщиком и зарегистрированной в ЕРНН);

2) на сумму излишне списанных ТМЦ:

— дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 — кредит счета 44 (если излишнее списание ТМЦ произошло в предыдущем отчетном году);

— дебет соответствующего субсчета счетов 23 «Производство», 90 «Себестоимость реализации», 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт», 94 «Прочие расходы операционной деятельности» — кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 методом «красное сторно» (если ошибочное списание ТМЦ произошло в текущем отчетном году).

Выявленные при инвентаризации ТМЦ реальные излишки зачисляют на баланс предприятия с одновременным отражением доходов (кредит субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности»).

При этом согласно п. 2.14 Методрекомендаций № 2 обнаруженные в процессе инвентаризации излишки запасов приходуют:

— по чистой стоимости реализации (для запасов, подлежащих реализации);

— в оценке возможного использования (для запасов, используемых на самом предприятии).

В налоговоприбыльном учете никаких корректировок в связи с выявленными излишками ТМЦ делать не нужно, поскольку это не предусмотрено нормами НКУ. И у малодоходных, и у высокодоходных плательщиков тут ориентир один — бухучет.

Суммы НДС, уплаченные (начисленные) в связи с приобретением ТМЦ, приходуемых по результатам инвентаризации, предприятие — плательщик НДС вправе включить в состав налогового кредита (при наличии НН, составленной и зарегистрированной поставщиком в ЕРНН). Разумеется, с учетом «сроков давности» из п. 198.6 НКУ.

Но если ТМЦ вы планируете использовать в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, налоговый кредит придется компенсировать НДС-обязательствами.

Безусловно, если на баланс зачислены ценности, на которые не было приходных документов, в НДС-учете отражать нечего.

Отражаем недостачи ТМЦ

Недостачи ТМЦ, выявленные в процессе инвентаризации, могут быть двух видов:

— в пределах норм естественной убыли;

— сверх норм естественной убыли.

Кстати, отметим, что на сегодняшний день предприятия в своей работе могут использовать довольно обширный перечень нормативно-правовых актов относительно норм естественной убыли*. Причем несмотря на то, что большинство из них были разработаны еще в 80-х годах, они остаются действующими и в настоящее время. Это неоднократно подтверждало Минэкономики, в частности, в письмах от 19.10.2000 г. № 55-25/324, от 07.05.2002 г. № 56-31/164 и от 19.09.2003 г. № 83-22/605.

* Нормы естественной убыли некоторых ТМЦ были опубликованы в спецвыпуске журнала «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 15.

Законодательные основания для применения нормативных актов, принятых до обретения Украиной независимости, дает постановление № 1545. Так, до принятия соответствующих актов законодательства Украины на ее территории продолжают действовать акты законодательства Союза ССР по вопросам, не урегулированным законодательством Украины, при условии, что они не противоречат Конституции и законам Украины.

В бухгалтерском учете в отношении запасов существует такое правило — они признаются активами, если существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с их использованием, и их стоимость может быть достоверно определена ( п. 5 П(С)БУ 9).

Понятно, что недостающие ТМЦ предприятие уже не может использовать по назначению и не получит от них в будущем никаких экономических выгод (ведь их просто нет). Они больше не соответствуют критериям признания активом ( п. 3 разд. I НП(С)БУ 1), поэтому должны быть выведены из состава активов и списаны с баланса.

Такие потери (как в пределах, так и сверх норм естественной убыли) включают в состав прочих операционных расходов ( п. 20 П(С)БУ 16) и отражают по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счетов учета запасов.

Важно! Нормы естественной убыли предприятие может применять только в случае выявления фактических недостач и после взаимозачета недостач ТМЦ и излишков вследствие пересортицы. При отсутствии норм естественной убыли потери рассматривают как сверхнормативные ( абзац четвертый п. 4 разд. IV Положения № 879).

Сумму недостачи сверх норм естественной убыли одновременно со списанием на расходы отражают на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Эту сумму учитывают по дебету субсчета 072 до момента решения вопроса о виновнике недостачи, хищения или порчи.

После установления виновного лица сумму сверхнормативной недостачи списывают по кредиту субсчета 072. Одновременно признают задолженность виновного лица и доход (Дт 375 — Кт 716).

Если виновное лицо не установлено, сумма недостачи «висит» на субсчете 072 до момента установления такого лица или закрытия дела в соответствии с законодательством ( абзац пятый п. 4 разд. IV Положения № 879).

Размер ущерба, который подлежит возмещению виновником в сверхнормативной недостаче, определяют согласно законодательству (подробнее см. с. 113).

Особо отметим ситуацию, когда учет товаров предприятие ведет по ценам продажи. В этом случае списанию подлежит также соответствующая сумма торговой наценки, относящаяся к их стоимости ( п. 5.7 Методрекомендаций № 2).

Так что списание первоначальной стоимости отражаем записью Дт 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — Кт 282 «Товары в торговле», а списание торговой наценки — записью Дт 285 «Торговая наценка» — Кт 282.

В налоговоприбыльном учете никаких корректировок в связи с выявленной недостачей делать не нужно, поскольку они не предусмотрены нормами НКУ. То есть в вопросе формирования расходов на списываемые недостающие ТМЦ с 01.01.2015 г. нет никаких расхождений с бух­учетом.

Соответственно, как у высокодоходных, так и у малодоходных плательщиков стоимость таких ТМЦ отражается в расходах по бухучетным правилам. А там предприятие:

1) на сумму недостачи, попавшую при списании в бухгалтерские расходы (в периоде выявления), уменьшает финрезультат — объект обложения налогом на прибыль;

2) при установлении виновника и ожидании компенсации ущерба показывает бухгалтерский доход, что, естественно, увеличивает финрезультат — объект обложения налогом на прибыль.

На НДС-учете недостачи ТМЦ в пределах норм естественной убыли никак не сказываются. За предприятием сохраняется право на налоговый кредит в полной сумме согласно полученной НН.

При этом основания для начисления налоговых обязательств отсутствуют

Ведь тут нет факта нехозиспользования, впрочем, как и других подобных фактов, требующих начисления НДС-обязательств.

Совсем другое дело — сверхнормативные недостачи и потери ТМЦ. Их в свои объятия заключает «нехозяйственный» п.п. «г» п. 198.5 НКУ.

Поэтому, если ранее «входной» НДС по таким ТМЦ вы учли в составе налогового кредита, то теперь на них должны начислить налоговые обязательства по НДС исходя из стоимости приобретения ( п. 189.1 НКУ).

При этом следует составить сводную НН не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода и зарегистрировать ее в ЕРНН (о том, как это сделать, см. выше).

Возмещение виновным лицом причиненного ущерба не приводит к дополнительному возникновению налоговых обязательств по НДС (см. консультацию из подкатегории 101.02 БЗ).

Учитываем пересортицу

По результатам инвентаризации инвентаризационная комиссия может установить факт наличия одновременно и недостач ценностей (превышение учетных показателей над фактическими), и их излишков (превышение фактических данных над учетными).

В такой ситуации предприятие вправе провести взаимный зачет излишков и недостач вследствие пересортицы. Но сделать это возможно только при условии, что обнаруженные в результате инвентаризации излишки и недостачи ( п. 5 разд. IV Положения № 879):

1) возникли по ТМЦ одинакового наименования. Проводить взаимный зачет недостач излишками по запасам различных наименований, пусть даже однородных, не разрешается;

2) тождественны (равны) по количеству;

3) образовались за один и тот же проверяемый период;

4) выявлены у одного и того же проверяемого материально ответственного лица.

Учтите: установление недостачи на одном складе (в ведении одного работника) и излишка на другом складе (в подотчете другого работника) ТМЦ одного и того же наименования к случаю пересортицы не имеет никакого отношения.

Не считают пересортицей также выявление излишка и недостачи запасов одинакового наименования у одного и того же материально ответственного лица, но в разных проверяемых периодах: т. е. когда в одном периоде выявлен излишек, а в другом — недостача (или наоборот).

Впрочем, абзац второй п. 5 разд. IV Положения № 879 все-таки допускает зачет по пересортице в отношении одной и той же группы ТМЦ, если входящие в нее ценности имеют сходство по внешнему виду или упакованы в одинаковую тару (в случае отпуска их без распаковки тары). Правда, устанавливать такой порядок должны Министерства и другие органы исполнительной власти, к сфере управления которых относятся предприятия. Между тем, полагаем, что таким подходом могут воспользоваться и негосударственные предприятия.

Идеальный вариант при проведении зачета по пересортице — когда ТМЦ, находящиеся в излишке, совпадают по стоимости с ТМЦ, по которым выявлена недостача. Но такое бывает редко. Чаще стоимость излишних ТМЦ выше или ниже недостающих. В результате образуются так называемые суммовые разницы.

Эти разницы соответственно бывают положительными и отрицательными

Как с ними поступать в бухгалтерском учете, оговаривает тот же п. 5 разд. IV Положения № 879.

Так, если стоимость ТМЦ, которые оказались в излишке, превышает стоимость недостающих ценностей, величину превышения (положительную суммовую разницу) относят к прочим операционным доходам. При этом увеличивают учетные данные по тем счетам и субсчетам учета запасов, по которым обнаружен излишек.

В этом случае (при положительной суммовой разнице) делают следующие проводки:

— на сумму зачета пересортицы: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) — кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ);

— на сумму дохода от пересортицы: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) — кредит субсчета 719 «Прочие доходы от операционной деятельности».

А вот когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость ТМЦ, выявленных в недостаче, выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, отрицательную суммовую разницу относят на виновных лиц. При неустановлении конкретных виновников пересортицы данную суммовую разницу рассматривают как недостачу ценностей сверх норм естественной убыли (сверхнормативные потери). Отражают ее в составе прочих расходов операционной деятельности предприятия (дебет субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей»).

В протоколе инвентаризационной комиссии приводят исчерпывающие пояснения причин, по которым отрицательные суммовые разницы по пересортице не могут быть взысканы с материально ответственных лиц.

При отрицательной суммовой разнице по пересортице в бухгалтерском учете делают такие записи:

— на сумму зачета пересортицы: дебет соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (излишние ТМЦ) — кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ);

— на сумму потерь от пересортицы: дебет субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — кредит соответствующего субсчета счетов 20, 22, 28 (недостающие ТМЦ).

Важно! При наличии излишков и недостач ТМЦ одного наименования сначала осуществляют зачет пересортицы, а только потом к оставшейся незачтенной недостаче применяют нормы естественной убыли (усушки, утруски, боя и т. п.). Другими словами,

вы не вправе сначала применить к недостающим ценностям нормы естественной убыли, а затем зачесть излишками вследствие пересортицы

В налоговоприбыльном учете никаких корректировок на зачтенную по пересортице сумму не проводят — НКУ этого не требует.

Теперь об НДС. При выявлении отрицательной суммовой разницы поступаем точно так же, как и при выявлении недостачи. То есть начисляем налоговые обязательства по НДС исходя из величины такой разницы на основании п.п. «г» п. 198.5 НКУ. Радует, что по ТМЦ, приобретенным без НДС (как до 01.07.2015 г., так и после этой даты), налоговые обязательства начислять не придется (см. письмо ГФСУ от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17). Не будет налоговых обязательств и по запасам, приобретенным до 01.07.2015 г., если по ним не отражен налоговый кредит.

Рассмотрим на примере порядок отражения инвентаризационных разниц по ТМЦ.

Пример 9.2. В ходе инвентаризации ТМЦ, проведенной на предприятии по состоянию на 30.11.2015 г., инвентаризационная комиссия установила следующие расхождения:

1) у материально ответственного лица Ищенко И. И.:

— недостача 2 кг сахара-песка по цене 10,60 грн./кг (без НДС) на сумму 21,20 грн.

Недостача возникла в результате недосписания реализованных ТМЦ в текущем отчетном году по данным бухгалтерского учета. Это подтверждают первичные документы;

— недостача 1 кг соли каменной по цене 2,66 грн./кг (без НДС) на общую сумму 2,66 грн. (в том числе в пределах норм естественной убыли — 0,85 грн. (условно), сверхнормативная недостача — 1,81 грн.). Виновное в недостаче лицо не установлено. На основании выводов инвентаризационной комиссии недостающие ТМЦ подлежат списанию с баланса предприятия;

2) результаты инвентаризации у материально ответственного лица Петренко П. П. представлены в табл. 9.3.

По предложению инвентаризационной комиссии руководитель предприятия принял решение о зачете недостающих ценностей излишками по пересортице по всем позициям ТМЦ. Лицо, виновное в возникновении пересортицы, установлено.

Таблица 9.3. Результаты инвентаризации ТМЦ

Инвентаризационные разницы

Наименование ТМЦ

Количество

Цена

(без НДС),

грн.

Сумма,

грн.

Товар № 1

Излишки

Сок «Яблочный», объем 1 л, производитель А

5 пакетов

12,40

62,00

Недостача

Сок «Яблочный», объем 1 л, производитель Б

5 пакетов

11,00

55,00

Вследствие возникшей пересортицы осуществляют взаимный зачет излишков и недостач напитка безалкогольного «Сок «Яблочный» в тождественном количестве (5 пакетов). Зачет произведен на сумму 55 грн.

Ввиду того, что цена приобретения 1 пакета напитка «Сок «Яблочный» производителя А (излишки) выше цены приобретения 1 пакета напитка «Сок «Яблочный» производителя Б (недостача) на 1,40 грн. (без НДС), возникшую положительную суммовую разницу в размере 7,00 грн. относят к прочим операционным доходам.

Товар № 2

Излишки

Крупа перловая, поставщик А

50 кг

5,17

258,50

Недостача

Крупа перловая, поставщик Б

30 кг

6,03

180,90

В результате возникшей пересортицы осуществляют взаимный зачет излишков и недостач крупы перловой в тождественном количестве (30 кг). Зачет произведен на сумму 155,10 грн. (30 кг х 5,17 грн./кг). При этом:

— поскольку цена приобретения 1 кг крупы перловой поставщика Б, выявленной в недостаче, выше цены приобретения 1 кг крупы перловой производителя А, выявленной в излишке, на 0,86 грн. (без НДС), то возникшая отрицательная суммовая разница в размере 25,80 грн. (30 кг х 0,86 грн./кг) подлежит возмещению виновным лицом ( п. 5 разд. IV Положения № 879);

— поскольку излишек крупы перловой поставщика А превысил недостачу крупы перловой поставщика Б, возникшие излишки на сумму 103,40 грн. (20 кг х 5,17 грн./кг) включают в прочие операционные доходы.

Данные операции предприятие отражает в своем учете следующими записями (см. табл. 9.4):

Таблица 9.4. Отражение в учете инвентаризационных разниц по ТМЦ

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1. Исправление ошибки (досписание ТМЦ)

1

Отражено дополнительное списание реализованного в текущем отчетном году сахара-песка

902

281

21,20

2

Отражен финансовый результат

791

902

21,20

2. Списание недостачи ТМЦ (виновное лицо не установлено)

1

Списана на расходы сумма недостачи соли каменной

947

281

2,66

2

Начислены налоговые обязательства по НДС на стоимость сверхнормативной недостачи соли каменной (1,81 грн. х 20 % : 100 %)

947

641/НДС

0,36

3

Отражена сумма сверхнормативной недостачи в забалансовом учете (1,81 грн. + 0,36 грн.)

072

2,17*

4

Списана на финансовый результат сумма расходов

791

947

3,02

* Поскольку в данном случае виновное лицо не установлено, сумма ущерба должна числиться на субсчете 072 до момента установления такого лица или закрытия дела в соответствии с законодательством ( абзац пятый п. 4 разд. IV Положения № 879).

3. Положительная суммовая разница по пересортице

1

Отражен взаимный зачет излишков и недостач по пересортице напитка безалкогольного «Сок «Яблочный»

281/

сок А

281/

сок Б

55,00

2

Включена в доходы сумма положительной суммовой разницы

281/

сок А

719

7,00

3

Отражен финансовый результат

719

791

7,00

4. Отрицательная суммовая разница по пересортице и оприходование излишков

1

Отражен взаимный зачет излишков и недостач крупы перловой по пересортице

281/

круп. А

281/

круп. Б

155,10

2

Списана на расходы сумма отрицательной суммовой разницы

947

281/

круп. Б

25,80

3

Начислены налоговые обязательства по НДС при списании сверхнормативной недостачи крупы перловой (25,80 грн. х 20 % : 100 %)

947

641/НДС

5,16

4

Отражена сумма ущерба, подлежащая возмещению виновным лицом предприятию (25,80 грн. + 5,16 грн.)

375

716

30,96

5

Погашена задолженность виновного лица путем внесения денежных средств в кассу предприятия

301

375

30,96

6

Оприходована сумма излишков крупы перловой

(20 кг х 5,17 грн./кг)

281/

круп. А

719

103,40

7

Отражен финансовый результат

791

947

30,96

716

791

30,96

719

791

103,40

выводы

  • По ценностям и расчетам, в отношении которых в ходе инвентаризации установлено отклонение фактических данных от учетных, бухгалтерия составляет сличительные ведомости.

  • Сведения, зафиксированные в сличительных ведомостях, инвентаризационная комиссия оформляет протоколом.

  • Результаты инвентаризации на основании утвержденного протокола отражают в бухгалтерском учете и финотчетности того отчетного периода, в котором завершена инвентаризация.

  • Одновременно с оприходованием обнаруженных при инвентаризации излишних объектов ОС и НМА увеличивают доходы будущих периодов.
  • При отсутствии норм естественной убыли вся недостача ТМЦ рассматривается как сверхнормативная.

  • В налоговоприбыльном учете на суммы излишков и недостач ТМЦ, а также на зачтенную по пересортице сумму никаких корректировок не проводят — НКУ этого не требует.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить