Формений та фірмовий одяг: податок з доходів та соціальні внески

Друк

У зв’язку з тим, що формений та фірмовий одяг видається працівникам — фізичним особам, виникає питання щодо обкладення такої виплати податком з доходів та внесками до фондів соціального страхування. Про те, в яких випадках роботодавець повинен утримувати податок з доходів та соціальні внески, наші читачі дізнаються з цієї статті.

Катерина СКРИПКІНА, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

При видачі працівникам форменого або фірмового одягу виникнення об’єкта обкладення податком з доходів фізичних осіб залежить від того, на яких умовах ця видача відбувається. Річ у тім, що можливі такі варіанти:

— формений (фірмовий) одяг видається працівнику в тимчасове користування, тобто з поверненням — у цьому випадку одяг залишається у власності роботодавця;

— формений (фірмовий) одяг видається працівнику без повернення — у цьому випадку одяг передається у власність працівника.

Розглянемо докладніше кожну із згаданих ситуацій стосовно виникнення об’єкта оподаткування.

Формений (фірмовий) одяг передано працівнику в тимчасове користування

У разі коли формений (фірмовий) одяг видається працівнику в безплатне тимчасове користування, такий одяг не переходить у його власність, а залишається у власності роботодавця.

Щоб розібратися, чи виникає в цій ситуації об’єкт обкладення податком з доходів фізичних осіб, звернемося до норм Закону № 889.

При видачі працівникам форменого одягу слід керуватися нормами п.п. 4.3.14 Закону № 889, згідно з яким не включається до складу оподатковуваного доходу працівника, зокрема, вартість обмундирування, отриманого в тимчасове користування платником, який перебуває у відносинах трудового найму з роботодавцем, який надає таке майно за переліком та граничними строками використання і відповідно до порядку, установлених КМУ. У цьому випадку об’єкт оподаткування не виникає, проте роботодавець повинен відобразити вартість форменого одягу в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою доходу «14».

При видачі працівникам фірмового одягу працюють норми п.п. «а» п.п. 4.2.9 Закону № 889, згідно з якими не є доходом працівника вартість матеріального майна, наданого працівнику в безплатне користування, якщо це зумовлене виконанням працівником трудової функції або передбачене нормами трудового договору (контракту) або відповідно до закону, у встановлених ними межах. У цьому випадку у працівника не виникає навіть доходу, тобто про податок з доходів узагалі не йдеться.

Те, що вартість виданого одягу до моменту переходу у власність працівника не є об’єктом обкладення податком з доходів, підтверджує ДПАУ в листі від 03.11.2005 р. № 10523/6/17-3116.

Об’єкт обкладення внесками до фондів соціального страхування виникає при виконанні одночасно двох умов:

— виплата включається до фонду оплати праці;

— виплата обкладається податком з доходів фізичних осіб.

У ситуації, що розглядається, не виконується жодна із зазначених умов: вартість форменого (фірмового) одягу не включається до фонду оплати праці, оскільки такий одяг не переходить у власність працівника, та, як зазначалося вище, не обкладається податком з доходів. Отже, вартість форменого (фірмового) одягу, виданого працівнику в тимчасове користування, не обкладається внесками до фондів соціального страхування.

Бухгалтерський облік операцій з видачі працівникам форменого (фірмового) одягу в тимчасове користування розглянемо на конкретному прикладі.

Приклад 1. Підприємство придбало для працівників магазину 15 комплектів фірмового одягу на суму 2700 грн. (у тому числі ПДВ — 450 грн.). Вартість одного комплекту — 180 грн. (у тому числі ПДВ — 30 грн.). Відповідно до умов колективного договору фірмовий одяг видається працівникам у тимчасове користування строком на 1 рік. При цьому такий одяг є власністю підприємства і у власність працівникам не переходить. Після закінчення річного строку служби повернений працівниками зношений одяг прибуткується як обтиральний матеріал.

Порядок операцій з видачі працівникам фірмового одягу в тимчасове користування наведемо в таблиці.

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн.	Податковий облік
№ з/п	Зміст операції	дебет	кредит	Сума, грн.	ВД	ВВ
1	Перераховано оплату за комплекти фірмового одягу постачальнику	377	311	2700	—	2250*
2	Відображено суму податкового кредиту з ПДВ у складі суми передоплати за фірмовий одяг	641/ПДВ	644	450	—	—
3	Отримано комплекти фірмового одягу	22	631	2250	—	—
4	Списано раніше відображену суму податкового кредиту з ПДВ	644	631	450	—	—
5	Здійснено залік заборгованостей	631	377	2700	—	—
6	Видано фірмовий одяг працівникам магазину	93	22	2250	—	—
7	Після закінчення річного строку служби повернений працівниками зношений фірмовий одяг оприбутковано як обтиральний матеріал за ціною можливої реалізації	209	719	200	—	—
* Проблему, пов’язану з віднесенням вартості фірмового одягу до валових витрат, див. у статті «Формений (фірмовий) одяг: податковий облік» на с. 31.

Формений (фірмовий) одяг видається без повернення

У цій ситуації роботодавець забезпечує своїх працівників форменим (фірмовим) одягом, передаючи такий одяг при видачі працівникам у їх власність.

Як правило, при цьому в колективному договорі застерігається порядок розрахунків з працівниками за отриманий одяг. Згідно з умовами колективного договору формений (фірмовий) одяг може видаватися працівникам безплатно, з частковою оплатою або з оплатою 100 % його вартості.

Порядок розрахунків за формений одяг також може застерігатися безпосередньо в галузевих документах. Так, наприклад, у п. 2 постанови КМУ «Про знаки розрізнення та формений одяг працівників залізничного транспорту» від 11.12.96 р. № 1508 передбачено, що особи рядового та молодшого начальницького складу працівників залізничного транспорту забезпечуються форменим одягом безплатно, а особи середнього складу — зі знижкою 50 % від його вартості.

Відповідно до п.п. 2.2.11 Інструкції № 5 вартість безплатно наданого працівникам форменого одягу, обмундирування, що можуть використовуватися поза робочим місцем та залишаються в особистому постійному користуванні або сума знижки (у разі продажу форменого одягу за зниженими цінами) включається до фонду оплати праці у складі додаткової заробітної плати.

Незважаючи на те що в п.п. 2.2.11 Інструкції № 5 зазначено тільки формений одяг, на наш погляд, норми зазначеного підпункту можна застосовувати й у разі надання працівникам безплатно або зі знижкою фірмового одягу. Щоб уникнути розбіжностей щодо цього питання з перевіряючими, рекомендуємо включити вартість фірмового одягу, наданого працівникам безплатно або зі знижкою, до розділу колективного договору «Оплата праці».

У зв’язку з тим, що вартість безплатно наданого форменого (фірмового) одягу (сума знижки) включається до фонду оплати праці, такий дохід працівника підлягає обкладенню податком з доходів фізичних осіб у складі заробітної плати. Зважаючи на те, що такий дохід надається працівникам у натуральній формі, при визначенні об’єкта оподаткування застосовується натуральний коефіцієнт.

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ вартість безплатно наданого працівнику форменого (фірмового) одягу відображається з ознакою доходу «01».

Оскільки вартість безплатно наданого форменого (фірмового) одягу (сума знижки) включається до фонду оплати праці та обкладається податком з доходів, ця виплата є базою для нарахування та утримання внесків до фондів соціального страхування.

Випадки надання працівникам форменого (фірмового) одягу безплатно або зі знижкою розглянемо на конкретних прикладах.

Приклад 2. Підприємство у вересні 2009 року видало працівнику відділу збуту безповоротно (в особисте постійне користування) та безплатно фірмовий одяг вартістю 600 грн. (у тому числі ПДВ — 100 грн.). Заробітна плата працівника за вересень 2009 року — 2500 грн.

Згідно з умовами колективного договору фірмовий одяг видається працівнику безплатно і виплату у вигляді вартості такого одягу включено до розділу «Оплата праці».

Визначимо оподатковуваний дохід у вигляді безплатно виданого фірмового одягу: 600 х 1,176471 = 705,88 (грн.).

Зазначений дохід у складі заробітної плати за вересень 2009 року підлягає обкладенню внесками до соціальних фондів та податком з доходів.

Загальний оподатковуваний дохід складає: 3205,88 грн. (2500 + 705,88).

Бухгалтерський облік операцій, пов’язаних з безвідплатним наданням працівнику фірмового одягу без повернення, наведемо в таблиці.

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн.	Податковий облік
№ з/п	Зміст операції	дебет	кредит	Сума, грн.	ВД	ВВ
1	2	3	4	5	6	7
1	Придбано фірмовий одяг	22	631	500	—	500*
2	Відображено податковий кредит з ПДВ	641/ПДВ	631	100*	—	—
3	Перераховано оплату постачальнику за фірмовий одяг	631	311	600	—	—
4	Видано фірмовий одяг працівнику	377	22**	500	500	—
5	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	377	641/ПДВ	100	—	—
6	Нараховано заробітну плату працівнику за вересень 2009 року (з урахуванням вартості безплатно виданого фірмового одягу)	93	661	3205,88	—	3205,88
7	Здійснено нарахування на заробітну плату:
7	— внеску до Пенсійного фонду (3205,88 х 33,2 : 100)	93	651	1064,35	—	1064,35
	— внеску до Фонду з тимчасової втрати працездатності (3205,88 грн. х 1,4 : 100)	93	652	44,88	—	44,88
	— внеску до Фонду на випадок безробіття (3205,88 грн. х 1,6 : 100)	93	653	51,29	—	51,29
	— внеску до Фонду від нещасного випадку на виробництві (3205,88 грн. х 1,06*** : 100)	93	656	33,98	—	33,98
8	Здійснено утримання із заробітної плати:
	— внеску до Пенсійного фонду (3205,88 х 2 : 100)	661	651	64,12	—	—
	— внеску до Фонду з тимчасової втрати працездатності (3205,88 х 1 : 100)	661	652	32,06	—	—
	— внеску до Фонду на випадок безробіття (3205,88 х 0,6 : 100)	661	653	19,24	—	—
	— податку з доходів ((3205,88 - 64,12 - 32,06 - 19,24) х 15 : 100)	661	641/ПДФО	463,57	—	—
9	Здійснено залік заборгованостей на суму вартості фірмового одягу	661	377	600	—	—
10	Перераховано внески до фондів соціального страхування (1064,35 + 44,88 + 51,29 + 33,98 + 64,12 + 32,06 + 19,24)	651,652, 653,656	311	1309,92	—	—
11	Перераховано податок з доходів	641/ПДФО	311	463,57	—	—
12	Виплачено працівнику заробітну плату за вересень 2009 року (3205,88 - 64,12 - 32,06 - 19,24 - 463,57 - 600)	661	301	2026,89	—	—
* Як зазначалося вище, вартість безплатно виданого працівнику одягу включається до фонду оплати праці у складі додаткової заробітної плати (п.п. 2.2.11 Інструкції № 5), тобто має місце свого роду бартер (одяг видається в рахунок заробітної плати). У зв’язку з цим, на нашу думку, за таким одягом (як використаним у господарській діяльності) валові витрати та податковий кредит з ПДВ у підприємства зберігаються. Не буде помилкою відображення в бухгалтерському обліку цієї операції такою проводкою: Дт 377 — Кт 712. Нарахування податкових зобов’язань з ПДВ у цьому випадку відображається так: Дт 712 — Кт 641. * Ставку внеску до Фонду від нещасних випадків на виробництві прийнято умовно.

Приклад 3. Видозмінимо умови прикладу 2. Припустимо, що згідно з умовами колективного договору фірмовий одяг вартістю 600 грн. (у тому числі ПДВ — 100 грн.) видається працівнику з частковою оплатою його вартості (50 %). Тобто фірмовий одяг реалізовано працівнику у вересні 2009 року з 50 % знижкою.

Згідно з п.п. 2.2.11 Інструкції № 5 до фонду оплати праці включається тільки сума знижки, наданої працівнику при продажу фірмового одягу.

Визначимо об’єкт оподаткування: 600 х 50 % х 1,176471 = 352,94 (грн.)

Загальний оподатковуваний дохід у вигляді заробітної плати становитиме 2852,94 грн. (2500 + 352,94).

В обліку операції відобразяться так:

№ з/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн.	Податковий облік
№ з/п	Зміст операції	дебет	кредит	Сума, грн.	ВД	ВВ
1	2	3	4	5	6	7
1	Придбано фірмовий одяг	22	631	500	—	500
2	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	631	100	—	—
3	Перераховано оплату постачальнику за фірмовий одяг	631	311	600	—	—
4	Нараховано заробітну плату працівнику за вересень 2009 року (з урахуванням вартості виданого фірмового одягу)	93	661	2852,94	—	2852,94
5	Здійснено нарахування на заробітну плату:
	— внеску до Пенсійного фонду (2852,94 х 33,2 : 100)	93	651	947,18	—	947,18
	— внеску до Фонду з тимчасової втрати працездатності (2852,94 х 1,4 : 100)	93	652	39,94	—	39,94
	— внеску до Фонду на випадок безробіття (2852,94 х 1,6 : 100)	93	653	45,65	—	45,65
	— внеску до Фонду від нещасного випадку на виробництві (2852,94 х 1,06* : 100)	93	656	30,24	—	30,24
6	Здійснено утримання із заробітної плати:
	— внеску до Пенсійного фонду (2852,94 х 2 : 100)	661	651	57,06	—	—
	— внеску до Фонду з тимчасової втрати працездатності (2852,94 х 1 : 100)	661	652	28,53	—	—
	— внеску до Фонду на випадок безробіття (2852,94 х 0,6 : 100)	661	653	17,12	—	—
	— податку з доходів ((2852,94 - 57,06 - 28,53 - 17,12) х 15 : 100)	661	641/ПДФО	412,53	—	—
7	Видано фірмовий одяг працівнику	377	712	600	500	—
8	Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ	712	641	100	—	—
9	Списано собівартість виданого працівнику фірмового одягу	943	22	500	—	—
10	При відображенні розрахунків з працівником із заробітної плати:
	— утримано із зарплати 50 % вартості одягу, що оплачується працівником	661	377	300	—	—
	— здійснено залік на суму наданої працівнику 50 % знижки з вартості одягу	661	377	300	—	—
11	Перераховано внески до фондів соціального страхування (947,18 + 39,94 + 46,65 + 30,24 + 57,06 + 28,53 + 17,12)	651,652, 653,656	311	1165,72	—	—
12	Перераховано податок з доходів	641/ПДФО	311	412,53	—	—
13	Видано працівнику заробітну плату (2852,94 - 57,06 - 28,53 - 17,12 - 412,53 - 300 - 300)	661	301	1737,70	—	—
* Ставку внеску до Фонду від нещасних випадків на виробництві прийнято умовно.

Як бачимо, оптимальним варіантом для роботодавця є надання працівнику форменого або фірмового одягу в безплатне тимчасове користування (тобто коли одяг не переходить у власність працівника), оскільки в цьому випадку не виникає негативних податкових наслідків ані для працівника, ані для підприємства.