(044) 581-10-10 Передзвоніть менi
У цьому номері :
 
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • в разработке
56/78
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік, Золотой фонд.

 

Приводом для появи цієї статті стало запитання, що надійшло до нас на форум до рубрики «Замов статтю в газету»*, від виробничого підприємства. Так, техобслуговування виробничого устаткування, що щорічно проводиться підприємством, у результаті «виливалося» у значну суму загальновиробничих витрат, що впливало, у свою чергу, на собівартість. Крім того, унаслідок використання менш якісної сировини іноді на виробництві виникали наднормативні витрати. Отже, запитання викликав порядок відображення таких операцій в обліку. Розглянемо ситуації докладніше.

Людмила СОЛОШЕНКО, економіст-аналітик Видавничого будинку «Фактор»

 

* www.nibu.factor.ua/forum

 

Документи статті

ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

Методрекомендації № 373 — Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Міністерства промислової політики України від 09.07.2007 р. № 373.

П(С)БО 9 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 р. № 246.

П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 р. № 318.

 

Витрати на техобслуговування загальновиробничих ОЗ

У цьому випадку обставини складалися таким чином. Виробниче підприємство щорічно на початку року (в січні) проводить масштабне техобслуговування (ТО) устаткування загальновиробничого призначення. У результаті сума січневих загальновиробничих витрат (ЗВВ) виявляється значною та собівартість продукції, що випускається в цей період, зростає. Цей факт стурбував підприємство, яке через «великі» ЗВВ стало замислюватися про можливість рівномірного включення протягом року витрат на техобслуговування, що проводилося, до собівартості. Проаналізуємо ситуацію. Але спершу стисло нагадаємо особливості обліку ЗВВ.

Облік ЗВВ: загальні правила. Як відомо, витрати на обслуговування та управління виробництвом належать до загальновиробничих. Причому, як уточнюється в Методрекомендаціях № 373, загальновиробничі витрати — це непрямі витрати, пов`язані з виробництвом декількох видів продукції, які не може бути віднесено безпосередньо до конкретного об`єкта витрат та які включаються до виробничої собівартості за допомогою спеціальних методів.

Для розмежування ЗВВ, що включаються до виробничої собівартості, і тих, що до неї не включаються, передбачено розподіл загальновиробничих витрат на постійні та змінні. Особливості такого розподілу, відмітні ознаки та особливості обліку ЗВВ кожного виду наведемо в графічному вигляді.

 

 

Отже, як бачимо, якщо змінні ЗВВ у всій сумі включаються до виробничої собівартості продукції (п. 11 П(С)БО 16), то постійні ЗВВ перед віднесенням до виробничої собівартості підлягають щомісячному розподілу (якщо, звісно, фактична потужність виявиться нижче нормальної* і при цьому фактичний розмір постійних ЗВВ звітного періоду перевищить величину постійних ЗВВ, обчислену із застосуванням нормативу).

* Нормальна потужність — очікуваний середній обсяг діяльності, що може бути досягнутий за умов звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування виробництва (п. 4 П(С)БО 16).

Тоді після проведення такого розподілу:

— сума постійних розподілених ЗВВ (тобто ЗВВ у межах нормативу — показника, обчисленого виходячи з нормальної потужності) підлягає включенню до виробничої собівартості (пп. 11, 16 П(С)БО 16);

— а інша сума постійних нерозподілених ЗВВ відноситься до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення (п. 16 П(С)БО 16).

Для порівняння зауважимо, що, приміром, в іншій ситуації — коли сума фактичних постійних ЗВВ за місяць виявляється менше нормативної (тобто розрахованої із застосуванням нормативу) — жодного розподілу постійних ЗВВ у кінці місяця проводити не потрібно (необхідність в його проведенні просто зникає), а в такому разі вся фактична сума постійних ЗВВ збільшить виробничу собівартість продукції (робіт, послуг), що випускається. Докладніше про розподіл ЗВВ див. статтю «Загальновиробничі витрати: принципи розподілу» // «Податки та бухгалтерський облік», 2009, № 86 і спецвипуск газети «Податки та бухгалтерський облік», 2010, № 7, присвячений калькулюванню собівартості, а про їх відображення в податковому обліку йшлося у статті «Загальновиробничі витрати в податковій собівартості» // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 73.

Примірний (орієнтовний) перелік загальновиробничих витрат наведено в п. 15 П(С)БО 16, а також у п. 394 Методрекомендацій № 373. Так, у п.п. 7 п. 394 Методрекомендацій № 373 серед складових загальновиробничих витрат, зокрема, згадуються: витрати на утримання й експлуатацію, технічний огляд та технічне обслуговування основних засобів (ОЗ), інших необоротних матеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення, у тому числі взятих у тимчасове користування за угодами операційної оренди. Аналогічну статтю витрат (за номером 5) можна зустріти і в додатку 2 до Методрекомендацій № 373, де наведено Номенклатуру статей загальновиробничих витрат. Як у ній уточнюється, до таких витрат належать:

— витрати на оплату праці робітників, зайнятих обстеженням, оцінкою технічного стану та паспортизацією виробничих будівель і споруд; утриманням та експлуатацією, технічним оглядом та технічним обслуговуванням основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальновиробничого призначення (слюсарів, наладників, електриків, мастильників, працівників, відповідальних за збереження цих об`єктів, тощо);

— відрахування на соціальні заходи;

— витрати на мастильні, обтиральні матеріали, запасні частини, деталі, вузли, емульсії для охолодження, паливо, електроенергію, воду, пару, стиснуте повітря та інші види енергії на приведення в рух верстатів, кранів, пресів, підйомників та інших необоротних матеріальних активів загальновиробничого призначення та на їх технічний огляд і технічне обслуговування;

— амортизаційні відрахування;

— вартість послуг сторонніх організацій;

— інші витрати.

Щодо розподілу загальновиробничих витрат на постійні та змінні зауважимо, що чітку межу тут провести навряд чи можливо (оскільки витрати, які для одного підприємства виявляються постійними, для іншого можуть бути змінними). Тому конкретний перелік та склад постійних і змінних ЗВВ кожне підприємство для себе з урахуванням специфіки діяльності встановлює самостійно (п. 16 П(С)БО 16, п. 397 Методрекомендацій № 373).

Припустимо, що в ситуації, що розглядається, витрати на проведення техобслуговування ОЗ загальновиробничого призначення підприємство вважає постійними ЗВВ. Тоді після розподілу їх за підсумками місяця (величина постійних ЗВВ, що фактично склалася, перевищує розрахований норматив), частина постійних розподілених ЗВВ збільшить виробничу собівартість продукції, що випускається, а частину буде віднесено на собівартість реалізації (для порівняння зауважимо, що якби витрати на ТО підприємство, приміром, визнало змінними ЗВВ, то вони б у всій сумі без будь-якого розподілу включалися б до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), що випускається).

Підкреслимо: саме такий порядок обліку ЗВВ та їх включення до собівартості встановлює П(С)БО 16, згідно з п. 11 якого до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) уключаються:

— прямі матеріальні витрати;

— прямі витрати на оплату праці;

— інші прямі витрати;

— змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

При цьому сама величина загальновиробничих витрат, безумовно, зважаючи на різні обставини (наприклад, як у ситуації, що розглядається, — через щорічне масштабне ТО) може змінюватися і як наслідок — впливати на собівартість. Утім, відразу зауважимо: це аж ніяк не повинно бентежити платника податків, оскільки вимоги П(С)БО 16 у такому разі буде виконано та ЗВВ враховано належним чином. Отже, варіант з уключенням витрат на проведення щорічного ТО (у всій сумі) до складу ЗВВ січня, слід зазначити, є «законним».

Проте підприємству, яке бажає протягом року рівномірно врахувати витрати на проведення техобслуговування у собівартості продукції, що випускається, можна порадити альтернативний варіант обліку таких витрат з використанням рахунка 39 «Витрати майбутніх періодів». Тоді зібравши в січні витрати на проведення ТО загальновиробничих ОЗ за Дт 39, потім протягом календарного року щомісячно до складу ЗВВ списуватиметься (проводкою Дт 91 — Кт 39) їх 1/12 частина (відповідно з подальшим щомісячним урахуванням таких сум підприємством у складі, як було вирішено, постійних ЗВВ, та зокрема — щомісячним розподілом, якщо в тому виникне необхідність, тобто у випадку якщо фактична потужність не перевищить нормальну).

Так, якщо, припустимо, витрати на проведення в січні щорічного техобслуговування устаткування загальновиробничого призначення склали 60000 грн., то в обліку буде зроблено такі записи:

— Дт 39 — Кт 20, 13, 66, 65, 631, 685 — 60000 грн. (тобто на загальну суму січневих витрат на ТО);

з подальшим щомісячним включенням до складу ЗВВ частини в розмірі 1/12 таких витрат, тобто:

— Дт 91 — Кт 39 — 5000 грн. (60000 грн. х 1/12) — відповідно такий запис виконуватиметься протягом року кожного місяця (і січня також).

Тим самим це дозволить урахувати витрати на проведення ТО виробничого устаткування протягом року в собівартості продукції, що випускається, рівномірно. Проте повторимо: норми П(С)БО 16 прямо передбачають, що вже власне вся сума витрат, що виникли (у тому числі й така їх складова, як витрати на техобслуговування), може повністю враховуватися у складі ЗВВ безпосередньо в періоді їх виникнення. Отже, на якому з варіантів обліку в цьому випадку зупинитися — вирішувати платнику податків.

 

Наднормативні виробничі витрати

Наступна ситуація у виробничого підприємства (яке обліковує витрати на виробництво нормативним методом*) виникла внаслідок того, що було закуплено сировину нижчої якості, ніж планувалося. У результаті на випуск продукції такої сировини витрачено в більшій кількості, а також більше часу довелося витратити робітникам на її обробку. Це, у свою чергу, призвело до виникнення наднормативних витрат виробництва, облік яких і викликав запитання.

* Згідно з п. 21 П(С)БО 9 та п. 37 Методрекомендацій № 373 оцінка вибуття запасів за методом нормативних витрат полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), що встановлені підприємством, з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей та діючих цін. Цей метод найбільш застосовний на підприємствах обробних галузей промисловості (машинобудівної, шинної, меблевої, швейної, шкіряної, харчової), які здійснюють масове та серійне виробництво різноманітної та складної продукції з великою кількістю деталей та вузлів.

У зв`язку з цим відразу зазначимо, що згідно з п. 11 П(С)БО 16 собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) формується з:

— виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), реалізованої протягом звітного періоду,

— нерозподілених постійних ЗВВ та

наднормативних виробничих витрат.

Як бачимо, у бухгалтерському обліку наднормативні витрати не є складовою виробничої собівартості (її формують лише витрати, передбачені нормами та технологією виробництва в межах установлених норм та нормативів), а безпосередньо списуються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) (Дт 90 — Кт 23). Про те, що в разі застосування методу нормативних витрат можуть виникати наднормативні витрати (які в такому разі відносяться не на виробничу собівартість виготовленої продукції, робіт, послуг, а на собівартість реалізованої продукції), також ішлося й у п. 37 Методрекомендацій № 373.

При цьому, як пояснювалося в листах Мінфіну України від 15.04.2005 р. № 31-04220-20-17/6687 та від 05.03.2008 р. № 31-34000-20/23-1746/1386:

наднормативними виробничими витратами вважається витрачання (використання) ресурсів на виробництво понад норми, нормативи, розцінки тощо, затверджені уповноваженим органом;

— до складу собівартості реалізованої продукції (робіт) наднормативні витрати може бути включено лише за рішенням уповноваженого органу (керівника) підприємства (за умови, що такі витрати не пов`язані з нестачами, псуванням, нетехнологічним використанням та порушенням правил зберігання матеріальних цінностей);

— виникнення наднормативних витрат має бути належно задокументоване (підтверджуватися документально відповідними первинними документами про наднормативне витрачання ресурсів з поясненням причин, що його викликали, та обставин).

Отже, при дотриманні перелічених умов підприємство у бухгалтерському обліку зможе віднести суму наднормативних витрат, що виникли, на собівартість реалізованої продукції.

А от у податковому обліку наднормативні витрати до складу «податкових» витрат включити не вдасться. Адже п. 138.8 ПКУ жодної можливості включення таких витрат до складу «податкової» собівартості не допускає. Крім того, як передбачає п. 140.3 ПКУ, до витрат не включається сума фактичних втрат товарів, крім втрат у межах норм природного убутку або технічних* (виробничих) втрат, що не перевищують розмір, установлений КМУ або уповноваженим ним центральним органом виконавчої влади чи іншим органом, визначеним законодавством України. Отже, у податковому обліку віднести суму наднормативних витрат, що виникли під час виробництва продукції (робіт, послуг), до складу «податкових» витрат не вдасться.

* Згідно з пп. 406 і 422 Методрекомендацій № 373 під технологічними втратами розуміються втрати, зумовлені рівнем розвитку техніки та пов’язані з технологічними процесами виготовлення деталей, вузлів, виробів (тобто що виникають у виробництві внаслідок недостатньої керованості окремими операціями технологічного процесу, недосконалості технологічного устаткування та вимірювальної техніки, невідповідності окремих фізико-хімічних властивостей використовуваних матеріалів та напівфабрикатів оптимальним вимогам виробництва).

Водночас стосовно ситуації, що розглядається, слід зазначити таке. Оскільки перевищення норм та збільшення витрат виробництва у цьому випадку виникло внаслідок використання сировини іншого виду, то підприємство, наприклад, у такій ситуації може вчинити так: відобразити заміну використовуваної сировини (склавши, приміром, акт заміни матеріалів або вимогу-дозвіл на заміну), оформлюючи відповідно розбіжності, що виникають, як відхилення від базових (діючих) норм витрат при заміні матеріалів в обставинах, що склалися (п. 341 Методрекомендацій № 373). На те, що встановлені ліміти відпуску матеріальних ресурсів можуть змінюватися у зв`язку зі зміною умов виробництва (у тому числі, внаслідок заміни матеріалів), указує й п. 337 Методрекомендацій № 373. При цьому заміна матеріалів допускається тільки з дозволу керівника підприємства, головного інженера або уповноважених на це осіб (п. 341 Методрекомендацій № 373). У такому разі розбіжності, що виникають, не вважатимуться наднормативними витратами, а розглядатимуться як відхилення від установлених базових норм при заміні матеріалів і включатимуться до виробничої собівартості продукції, що випускається, отже, подібних запитань у підприємства не виникне.

 Вхід в систему ×  Сесію завершено × Ви здійснили вхід на сайт з іншого браузера або комп'ютера. Щоб читати журнали, будь ласка, авторизуйтесь ще раз
Показати пароль  Забули пароль?
 Відновлення паролю × Введіть Ваш e-mail, і ми надішлемо Вам інформацію для відновлення пароля на поштову скриньку
 Реєстрація ×

Введіть тільки ваше ім'я, щоб ми знали як до вас звернутися.
Прізвище та по ім'я батькові ви зможете пізніше вказати в своєму профілі.

 

Допускаються російські і українські символи.

Телефон використовується тільки для зв'язку з вами.

Приклад: +38 (066) 870-10-10

Даний номер телефону вже використовується користувачами : . Це часом не ви?

Ви можете увійти під одним з існуючих email адресів. Якщо Ви забули пароль, відновіть його.

Нагадуємо, що один номер телефону може бути використаний максимум 3 рази!

Пошта стане вашим логіном в системі. З її допомогою ви зможете увійти та відновити забутий пароль.

На пошту приходять системні повідомлення та інша корисна інформація.

Показати пароль 

Вкажіть пароль за допомогою якого ви зможете увійти в систему.

Натисніть кнопку "Показати пароль" , щоб побачити введені символи

Цей номер телефону прив'язаний до email адресу: .

Ви можете:

- використати інший номер телефону для реєстрації;

- увійти під одним з існуючих облікових записів;

- відновити забутий пароль

 ЗВОРОТНИЙ ДЗВІНОК ×

Введіть тільки ваше ім'я, щоб ми знали як до вас звернутися.
Прізвище та по ім'я батькові ви зможете пізніше вказати в своєму профілі.

 

Допускаються російські і українські символи.

Телефон використовується тільки для зв'язку з вами.

Приклад: +38 (066) 870-10-10

Даний номер телефону вже використовується користувачами : . Це часом не ви?

Ви можете увійти під одним з існуючих email адресів. Якщо Ви забули пароль, відновіть його.

Нагадуємо, що один номер телефону може бути використаний максимум 3 рази!

Цей номер телефону прив'язаний до email адресу: .

Ви можете:

- використати інший номер телефону для реєстрації;

- увійти під одним з існуючих облікових записів;

- відновити забутий пароль

Дякуємо за вашу заявку! Наш фахівець зв'яжеться з вами найближчим часом.
Телефони × (044) 581-10-10 (066) 87-010-10 (097) 78-010-10 Передзвоніть менi
Ви не авторизовані на сайті × Ця функція доступна тільки авторизованим користувачам. Будь ласка увійдіть або зареєструйтесь.